作业成本法——打开核算“黑匣子”，本文主要内容关键词为：黑匣子论文,作业论文,成本论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一种新选择
传统的方式奉行的是一种按量把成本分摊到产品和服务的原则，在这种情况下，哪些客户是在为企业创造价值，哪些客户实际上是在侵蚀企业的价值，决策者不能做到了然于心。随着企业规模的扩大，产品和服务多元化和客户的多样化，企业更需要对成本结构做到心中有数。但多元化又使得成本分摊到产品和客户的过程变得更加复杂和扑朔迷离。
清楚区分增值产品和非增值产品；创造价值的业务流程和不创造价值的业务流程；对企业盈利作出贡献的客户和对盈利没有贡献的客户，是降低成本和增加效益的关键。遗憾的是传统的成本核算方式无法做到这一点。为了弥补这个缺憾，从上世纪四十年代，管理学界提出了作业成本法（activity based costing，即ABC）的理念。经过半个世纪的发展，作业成本法在理论和实际运用中都已臻成熟和完善，其价值为越来越多的企业所认同，使用日趋广泛。
作业成本法，说白了就是将企业的全部经营按业务流程分解为一系列的活动（即所谓作业），再将企业所支出的成本按这些活动所耗用资源（人、财、物、时间）的多少分配到这些活动上去。由于驱动这些经营活动的因素毕竟是产品、服务和客户（即所谓的成本对象），所以生产不同的产品和服务，并将其销售给不同的客户就会不同程度地占用作业。根据它们耗用作业的多少，即可核算出每一个成本对象所产生的成本。
与传统成本系统不同
以量为基础对应以作业为基础，着眼于功能对应着眼于流程，是传统成本系统和作业成本法的两大根本区别。表一总结了这两种方法的比较。
表一 传统成本法和作业成本法对比
传统成本法
作业成本法
主要支持财务会计要求（如公认会 支持管理的需求。根据所耗时间和
计准则、税务法规和存贷计价等
资源，计算作业和流程成本，使企
业看清目前资源主要集中在何处，
以及今后如何更有效地配置资源。
注意力集中于发生在“现场”的直 对发生在“现场”以外的成本同样
接材料、直接人工和其他成本
重视
从功能角度观察成本
从流程角度观察成本
无法准确分摊间接成本（如与质量 能较准确地分摊间接成本
保证、采购、维护等相关的成本）
无法准确反映不同的产品和客户对 将相关成本合理分配到产品和客户
企业的盈利贡献 ，显示相对于资本收益而言，服务
关键客户和建立品牌的真正经济成
本
有助于改善管理
作业成本法最大的优点就是能够将直接和间接成本更准确地分摊到消耗企业资源的相关作业，以至产品和客户上。准确地知道不同产品和客户的成本，从而清楚哪些产品和客户为企业带来价值，哪些在侵蚀价值。当然，洞察这些信息的目的是要在管理上有所作为。因此，在此基础上再向前跨一步，作业成本法就引出了作业管理（activity based management，即ABM）。根据作业成本法所提供的成本信息，作业管理分析成本动因（导致某项作业发生的因素），作业（具体的业务活动），以及绩效（该项活动所产生的价值）。通过确定增值和非增值的作业、产品和客户来进行作业管理。改善作业和流程，提高经济效益，为企业决策提供依据构成了一个互动的二维模式，如图一所示。
除了能支持作业管理外，埃森哲从帮助客户实施作业成本法的经验中总结出作业成本法利于企业管理改善的以下一些好处：
对业务心中有数——了解谁、在何时、何地做什么事、怎么做、花多少钱。通过对企业内跨部门工作的规范的记录整理，提供一种共同语言，这对于了解业务，规划和管理资源，考核和管理绩效，持续不断地优化流程，以及增加决策效率，都是至关重要的。
对核心流程心中有数——与传统成本系统不同，作业成本法不以部门划分成本，不为对外披露的目的而将成本聚集，其着眼点在于跨部门的业务活动。由于流程系由跨部门的业务活动组成，所以能为管理者提供观察流程的视角。
对资源消耗心中有数——传统成本系统按成本特性相似的程度把成本归纳到部门（例如研发部，销售部，等等）或“成本库”（cost pools，例如维修费、燃料费等等）里。由于这些成本库与经营活动没有联系，所以无法解释耗用资源是如何为客户和股东创造价值的。作业成本法将总帐上列出的成本按作业耗用资源的情况和作业量分配到作业上，资源和资产利用率因而能确认和管理。同时，也能确认非增值的、浪费资源的作业。
对成本因果关系心中有数——什么原因造成了过高的成本？由于作业成本法关注成本发生的方式，并据此将消耗的资源分配到作业上去，所以成本发生的方式能为管理层所洞察。通过清除造成高成本和低质量业绩的成本动因，作业成本法使得以事实为基础的持续的流程优化和流程再造成为可能。了解和清除这些成本动因是改善绩效的关键。
对内部经济关系心中有数——由于作业成本法是以“事务”为基础(transaction-based)而设计的，它因此在确认业务活动的基础上把它们与不同的功能和部门联系起来。这些事务提供了一个了解和确立企业内部各部门财务和绩效责任的框架。在这种情况下，根据资源、作业消耗和贡献的比例，就易于管理各部门对执行预算所负的责任。全球市场的形成，企业开展业务联盟，雇员跨国界，不断增长的管理费用，在这些因素的作用下，要想准确地了解产品、服务、客户成本和盈利贡献，内部经济关系就尤为重要。
对产品成本和定价策略心中有数——优质和具有竞争力的价格的产品和服务决定客户价值。作业成本法准确地测定产品和服务的真正成本，因而也就能够测定真正的盈利空间。这样的信息对决定恰当的价格至关重要。传统的成本核算方法将眼光只盯在工厂的生产现场，忽略或不准确地分摊管理费用和其他辅助费用，从而导致不正确的产品和服务定价。
对决策心中有数——传统的成本核算系统是为了对外披露和存货估值，而不是为支持以事实为基础的决策而设计的。企业在进行产品成本和定价、产品组合、投资、研发等一系列决策的时候，所依赖的是不准确的成本和盈利信息。作业成本法通过提供及时、准确、有实际意义和依据于事实的管理信息即上面提到的作业管理可解决这个问题。
对激励机制心中有数——传统的激励制度往往不能提供改善效能的动力。作业成本法对个人、小组、业务流程、功能、部门或业务单元的作业和职责进行详尽的记录，在此基础上将作业与绩效考评相结合，所以绩效考评明白易懂，利于员工据此采取行动。围绕着这些作业与业绩考评而建立起来的薪酬系统不仅准确，而且容易理解和管理。
服务行业更需要
制造业中采用作业成本法的企业已经比较多见。但作业成本法在服务业（如电信、IT服务、金融、保险、证券等）的应用更不能忽视。由于服务业中各服务之间的共同成本在总成本中所占比例一般大于制造业中各产品之间的共同成本在总成本中所占比例，准确分摊这部分成本就显得格外重要。另外，服务行业产品多元化的趋势也使得准确分摊成本的需求更为突出。在这两个因素的共同作用下，作业成本法在服务行业应用的效用更高。以中国银行为例，其业务已经发展为九大类，具体业务多达40余种。2000年营业收入（利息净收入和非利息收入）为592亿人民币，营业费用达238亿元人民币。当年中国银行的净资产回报率为0.14%，明显要低于国外银行的水平。如花旗银行净资产回报率达1.42%，美国银行达1.26%。中国银行要提高净资产回报率，必然要从提高客户盈利性和降低营业费用着手。设想如果不采用作用成本法，面对多达40余种业务，是很难确切地了解238亿元的营业费用发生在什么地方；哪些作业是增值作业，哪些作业是非增值作业；哪些产品盈利，哪些产品不盈利；哪些客户创造价值，哪些客户侵蚀价值。
随着中国加入WTO，银行业面临的竞争会更加激烈。改制和上市都要求银行创造更大的价值。银行业只把眼光放在收入上是不够的，更重要的是要有更科学合理的成本核算制度。目前银行界正积极应对外国同行的竞争，正在向着提供全方位、多元化产品和服务发展。在这种情况下，作业成本法的应用能够起到积极的作用。