税收计划：扬弃还是保留——兼论我国税收的超经济增长，本文主要内容关键词为：税收论文,经济增长论文,论我国论文,计划论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国税收收入从1996年以来经历了较快的增长，2004年再创新高，比上一年实际增收约5252亿元，增长比例达到25.7％，高于当年9.5％的GDP的增长速度。由于我国是以流转税为主体的国家，普遍认为税收的增长应与经济发展速度相适应。税收的超常增长带来了政府财政收入的大规模超收，形成了一种极不寻常的经济现象。从1988年提出“以法治税”至今，依法征税进程取得了可喜的成绩，但现实中税务部门由于受自身征管能力及税收计划的业绩考核所限，实际操作中仍然主要依据税收计划征税，考核的标准是计划的完成与否，因而税收的超收引起了对税收计划较多的问责与质疑。税收计划现阶段是否有存在的必要?如果取消，将会引致何种后果?如果不能扬弃，那么又该如何认识其存在的弊端，改革之路又在何方?等等这些问题，都将是值得思考与研究的。
一、我国税收计划准确性评估
是否存在衡量税收计划工作质量的标准呢?许多学者(Shkurti，1990；Hass & Knittel，1998；Jonas，1992；Shkurti & Winefordner，1989；Bretschneider & Gorr，1987)一致地给出了基本的评价标准——计划制订的准确性，即税收计划应最大限度地反映客观经济税源现状，准确地预测政府未来的税收收入规模。国外用预测误差衡量税收实际数与税收计划数间的离散程度，常用的有百分比误差和平均绝对百分比误差。预测的百分比误差(PFE)的数学计算式为：
PFE=100％×(税收计划数-税收实际数)/税收实际数
当PFE为正数时说明税收收入被过高估计，为负时则税收计划数小于了实际征收数。笔者就我国1994年至2003年间的税收收入，税收计划及GDP三者的增长情况进行了统计分析(详情见表1、2)，得到了三指标间的关系如下表1。
表1 1994至2003年税收收入、税收计划及GDP三者的增长率情况表
税收增长率 税收计划 GDP增长率(％)
(％)增长率(％) (按当年价格计算)
199426.5
37.6
35.0
199518.2
28.5
25.1
199619.5
17.9
17.43
199717.4
15.3
10.29
199813.3
20.24.8
199913.4
14.44.8
200022.8
14.68.99
200119.8
22.07.26
200212.1
23.96.74
200320.4
14.2
13.96
平均数
18.34 20.86 13.44
表2 1994年至2003年税收收入(计划)的相关统计数据
既收计划数 实际税收收 税收计划完 税收收入与税收计
(亿元) 入(亿元)成率(％) 划间的误差(％)①
200318906 20466.1 114.5(7.62)
200216554
17004
105.3(2.65)
200113360
15172
106.8
(11.94)
200010949 12661.02 108.7
(13.52)
1999 9552 10314.98 102.4(7.40)
19988351.6
8552
108.0(2.34)
1997 6950 7551.56 115.6(7.97)
1996 6027 6434.01 113.6(6.33)
1995 5110 5383.36 102.7(5.08)
19943977.1 4553.25 108.3(12.65)
平均数————
108.6(8.83)
数据来源：1995～2004各年度《中国税务年鉴》，《中国统计年鉴(2003)》
从表1可知，在1994年至2003年这十年间，除了1994、1995两年外，税收收入与税收计划的增长幅度均高于同期GDP的增长，尤其是1997年以后，更呈现出大幅度增长的态势，从而带来了我国税收收入的大规模超收。
从表2中可看出，这十年里税务部门年年超额完成税收计划，平均完成率达到了108.6％。税收计划数都低于实际税收数，波动范围在2.34％到13.52％之间，平均绝对误差为8.83％，已经超过了国外普遍认为5％的合理范围，映射出我国政府准确预测收入能力的虚弱。
笔者对税收计划与当年的税收收入间的误差能否真实反映我国税收预测能力存有疑问。当前我国的税收收入不等于依法征收的收入，而是依计划征收的，各级税务部门在税收计划的业绩硬约束下，会控制完成数不要偏离计划数太多，因而两指标间的误差不能真实反映我国的税收预测能力。另外中央政府硬性规定增收目标的做法，如1998年预测误差最低，为2.34个百分点，但该误差的产生是中央在经济工作会议上追加1000亿元税收任务的结果，1999年国务院又规定必须在1998年实际完成数的基础上超收1000亿元，也使得两指标间的误差失真。但这些现象的存在也恰恰反映出我国不具备税收预测能力，税收计划编制一定程度脱离了客观经济实际，不改革将成为我国市场经济发展的“桎梏”。
二、我国税收计划存在的问题与争议
我国的税收计划产生于计划经济时代，伴随着市场经济体制的创新及政府预算制度变迁，一直沿袭至今未进行过较大的根本性的变革或调整，从其内涵的界定、计划编制使用的技术方法到税收计划制订的整个运作过程，所暴露出的弊端和问题与市场经济间的矛盾日趋尖锐，不同程度地干扰了市场经济的正常运转，牵绊着“依法治税”的步伐。
1．税收计划的内涵界定引发的争议
建国之始，全国的税收管理工作处于一片混乱与分散中，为了改善这种局面、保证国家的财政收入，1950年10月财政部、国家税务局召开了第一次全国税务计划工作会议，拟定了《全国各级税务机关计划工作规则》，[1]首次确认税收计划的概念与内涵。以后伴随着社会的发展，国家对税收计划的本质进行了不断的补充与完善，上世纪90年代初形成了四大基本特征：属于国家预算的组成部分，具有法律严肃性；是国家宏观调节经济的手段之一；是指令性计划，必须确保完成；是税收工作质量的首要考核指标。发展到，1992年10月，以党的十四大为标志，我国进入了以建立市场经济体制为主要内容的体制创新阶段，税收计划的指令性色彩有所下降。但总体来说，现阶段的税收计划与体制改革前并无较大差异，甚至由于政府的管理水平、管理方式落后于市场化改革步伐，政府对市场的不适应凸显，为了保证财政收入，税收计划的指令性、税收任务的刚性相反被进一步强化。目前就税收计划本质界定引起的争议越来越多。
第一，税收计划与法律严肃性。税收计划属于政府预算的组成部分，其法律严肃性源于政府预算的法律性。我国规定税收计划一经人大批准，就固定下来，属于法定任务必须确保完成。[2]目前对税收计划法律严肃性存在的争议主要是：税收计划的法律严肃性应该是建立在计划准确编制的基础上，而目前我国的客观经济环境、预测技术、制度规定(税收计划的业绩考核作用等)等因素都决定了税收计划并非是对客观经济税源状况的真实反映，即税收计划并不就是实际的税收收入。现阶段过于强调税收计划的法律严肃性并用来指导税务工作实践的合理性有待商榷。
第二，税收计划与经济调节手段。国家税务总局颁发的《税收工作手册》认为，税收计划在一定条件下对税收政策具有逆向调节作用，属于国家宏观经济计划的一部分，通过确定税收计划数，可以间接调控经济运行。税收计划调节经济是以行政命令的方式，通过改变税收收入规模达到目的，这样做的弊端是当税收计划与依法征税间产生冲突时，在税收计划的业绩硬约束下，税务部门的征收行为将违背依法征税的原则。有观点认为应该取消税收计划的经济调节作用，以税收调控取而代之，因为税收计划的职责是准确反映未来税收收入的规模，为预算安排服务，而不应该人为调节税收规模，影响市场的正常运行秩序。税收调控通过调整税率、税基，税种的增减及税收优惠等多种方式，充分发挥税收的自动稳定和相机抉择功能，从而影响市场的重要经济变量，调节合乎立法规定，更适合市场经济的要求。
第三，税收计划与指令性和业绩考核。随着我国计划经济体制的扬弃，各种计划指令性色彩浓厚的做法也相继取消，从1994年税改后，税收计划具有的指令性也被否定，以指导性取而代之，但在实践中由于税收计划与业绩考核密切相关，指令性色彩有增无减。我国规定税收计划是税务部门未来一定时期内的奋斗目标，税收计划一经下达，各级税务机关就要千方百计确保完成，在每年的《全国税收工作要点》中都明确规定税务部门必须加强税收管理，确保圆满完成税收任务。税收计划与工作业绩相联系，使得基层征收部门为了保证税收计划如期完成，不得不创造出一种在现行计划管理体制上非常有效，易于指标考核的税款入库调节管理办法，人为调节各个期间和地区的税款入库额，以保证本地区全年税收任务的顺利完成，这种做法将税务部门依法征收的职责扭曲为按计划任务征收，导致税收法律的严肃性和规范性缺失。
2．编制税收计划的技术方法简单落后
现阶段由于受传统增量预算的影响，税收计划的编制也长期受简单的“基数法”约束，这种方法是将基期收入估计(或基期实际收入)作为基数，相应乘以计划期内国民经济发展速度的预测量再综合考虑特殊因素的影响后编制计划，最大的弊病在于基数并不能总是准确的反映客观经济税源，从而使税收计划脱离经济实际。近几年国家税务总局在全国大力推广GDP税收负担率法，这种方法是根据某一地区某一时期(如几年)税收收入占国内生产总值的比率，得到其每百元GDP能提供的税收，原则上较好地反映了税收与经济间的关系。但由于GDP统计口径与真实性及综合考虑的增减因素都会影响税收计划质量，所以该方法也有很大的局限性。国家统计局局长李德水披露：2004年各省区市上报的GDP汇总资料与国家统计局公布的GDP增速相比，高出3.9个百分点，总量差距高达26582亿元，除去技术统计的误差，也反映出我国某些地方将GDP作为考核政府官员政绩好坏的标准的现实，在追求GDP高速增长的同时带来了税收计划的层层加码，这一创收动力引致的税收超收也不可忽视。
3．税收计划编制程序缺乏严格的制度规定
税收计划是对政府未来各税种收入规模的预测。一般地，政府在整个预算准备阶段最少要对税收收入规模估计两次，第一次发生在预算编制前期，目的是为初期决策预算项目提供一个可用资金数额的粗略的参考。第二次收入预测发生在预算准备的最后阶段，此时国家的各项经济政策已陆续出台，综合考虑政策变动的影响并将其量化后，对预测数进行最后的审议。西方发达国家多数按照以上的两步骤来编制税收计划，整个程序的组成要素如责任机构、程序的起止时间、计划涉及的时间周期、专家评议、税收预测数修订等都有严格的规定。[3]反观我国，《预算法》或《暂行条例》都没有对税收计划的整个操作过程作出规定，加之预算制度本身的缺陷(如编制时间短促，预算约束软化等)，使得税收计划的准确性大打折扣。
三、税收计划现阶段存在的必要性分析
对主张扬弃税收计划的观点可以从以下两方面予以否定：一是目前税务部门征管水平较低，税收流失严重，在缺乏更适宜的考核税收工作质量的替代标准的条件下，这种做法并不明智；二是税收计划的存在是政府预算的需要。政府要编制预算计划，就必须对收支规模进行预测，在没有类似国外税收预测制度的替代下，孤立地取消税收计划就是对政府预算的否定，其后果将是对“依法理财”的否定。从我国以往的改革历程看，渐进式的改革方式更合乎实际，税收计划制度不能再局限于税务行政管理层面，而应该与政府预算紧密结合起来。
四、税收计划的改革建议
1．税收计划内涵的重新界定
首先税收计划是政府预算的重要组成部分。[4]现阶段取消税收计划的做法不可取，那么税收计划属于政府预算范畴的内涵就不能扬弃，关键是如何重新认识税收计划的法律性，协调处理好税收计划与依法征税间的关系。税收计划的法律严肃性可追溯到预算的法律性，预算的法律严肃性体现在通过法律的形式赋予公众监督和控制政府财政收支行为的权利上，而不是对税务部门征收行为的法律约束上。在新的《预算法》的修订筹划出台前，应该对如何处理这一问题给予重视，从立法的层面认定税收计划服从于税收法律，税务机关有责任通过依法征收来努力完成预算。
其次，税收计划是宏观经济中的一个重要指标。无论是传统的“量入为出”的预算原则，还是西方社会公共财政下的“以支定收”的预算原则，都需要从宏观经济的整体出发预测政府的收入规模，因而税收计划是政府未来宏观经济调控政策的预示与导向，既体现着政府宏观调控目标，同时又决定着计划年度各项预算资金的规模和安排，进而影响国家财政政策的实施。
最后，税收计划是指导性预测数。按照《预算法》的有关规定，预算的约束力主要体现在对支出预算的控制上，在收入方面，《预算法》强调要依法将应征的预算收入征收入库，并对收入超预算后产生的预算节余的使用以及预算短收时应进行的预算调整作了比较详细的规定，这就表明法律已经承认超预算收入和短预算收入都是可能的，也都是合法的。收入预算只是一个预测数，是指导性的，预算执行中最重要的是要坚持依法征税。
2．使用科学的预测方法与模型
根据“经济源于税收”的理念，税收与经济发展状况密切相关，税收计划的编制质量取决于宏观经济预测的准确性，西方发达国家尤其关注GDP、CPI及失业率三大指标的变动，并运用大型的经济计量与统计分析模型进行预测，准确性都较高。从1982年到1992年间，美国的预测误差保持在3％左右，加拿大和新西兰更为突出，误差小于2％，1981到1996年间加拿大十省份的预测误差为3.3％，预测误差基本都能控制在正常幅度内，这一点是值得我国仿效的。[5]
3．严格规范税收计划的编制程序
第一，明确责任机构，严格责任落实。目前，我国在税收收入预测责任部门的确定上非常模糊。原则上政府预算的工作由财政部具体负责，但税收的具体预测工作由国家税务总局承担，国家税务总局计划统计司是负责全国税收计划管理的最高领导机构，负责税收计划管理的全部工作。最后的税收计划建议数基本上是由国家税务局总局参照各地的上报数，兼由财税两家协调磋商得到的。在税务机关编制预测数，同时又用该预测数来考核税收工作质量的情况下，预测数的质量很难保证。而且税收收入预测准确性又是建立在准确预测宏观经济的基础上，税务部门并不参与宏观经济预测，对宏观经济运行情况了解有限，由其独立承担收入预测其效果可想而知。要确保税收预测质量，首先要明确责任机构，严格落实责任，现阶段最好由财政部、国家税务总局及国家发改委共同承担预测工作，国家发改委是全国负责宏观经济预测的权威机构，能较准确把握宏观经济发展趋势，掌握数据信息也最为详尽真实，从而有利于形成部门间的监督制约机制，虽然部门间的协调会产生一定的成本。
第二，严格规定收入预测工作的开展时间。当前的《预算法》及《暂行条例》都没有规定预测工作的具体启动时间，现实中一般由税务总局在内部作出规定，而税收计划草案的报送相应按财政部的部门预算规定执行。由于税收计划工作繁杂，数据整理、统计、分析、预测需要较长时间，加之预算编制时间短促，税收计划准确性受到削弱。从发达国家实践来看，收入预测的准备时间一般是11个月，最短也有8个月，如此充裕的准备时间保证了预算草案的编制质量，所以说我国应该提前预测的时间，最好是在每年的第一季度就开始下一年度的收入预测工作。OECD从研究成果中经验性地认为转型经济国家通常需要更长的时间准备收入预测，一般在预算开始前6个月启动最为适宜。[6]
第三，规范预测数的调整修订安排。目前，我国没有规定调整修订税收计划的固定时间，计划的调整随意性很大。税收计划年初下达、中期调整、年末追加的现象几乎年年发生，更令人忧虑的是这种调整有时并未经人代会批准。如1998年中央在第三季度紧急追加1000亿元税收计划这一事件，当时国内经济受到东南亚金融危机与国内罕见洪涝灾害的双重冲击，增长速度减缓，同时也没有任何意外增收因素，其性质至今仍倍受争议。从西方国家的普遍做法及实践经验来看，修订税收计划的时间一般为每半年一次，调整修订必须有充足的理由支持，修订后的计划数须经人代会审批，才具有法律效力并正式生效。同时也应规定税收计划可以视意外情况的发生灵活修订调整。
第四，应识别并准确把握税收计划编制的不确定性风险。由于收入预测过程中涉及了一系列的假设条件，主要包括宏观经济假设及收入预测假设，当这些假设条件发生变化时，就会影响到收入预测的结果。所以在税收计划的制订过程中要求相关部门与人员能识别风险所在，如石油价格突然大幅度波动，国际局势突变以及税率提高等等发生时对税收收入的影响，并在可能的条件下予以量化，同时应在计划文件中对所识别的全部风险及不确定性做出说明。
4．尽快出台税收基本法
市场要求政府以法律的形式约束自身的行为，政府职能仅限于“市场失灵”领域，目的是为市场有效运作提供支持保障。由于我国缺乏收入预测能力，税收计划的制订粗糙，相当程度上与客观经济税源现状相脱离。在税收计划的业绩硬约束下，基层税务部门为完成税收计划直接进厂“要税”、“讨税”、“征过头税”并非耸人听闻，企业承受着不规范规费与“乱收税”双重困扰，长期下去不利于我国规范化市场秩序的培植。
在企业生产经营倍受税收干扰的同时，税务部门也陷入了税收计划与依法征税难以抉择的困境中。税收计划具有法律严肃性，是“法”，加之完成与否与业绩考核挂钩，必须确保完成。依法征税也是“法”，税务部门的主要职责是依法征税，两个都是“法”，哪一个更大?现实中，由于税收计划属于部门内部的刚性指标，在税务部门工作中的地位往往高于依法征税原则。所以如何处理好税收计划与依法征税间的关系是我国现阶段面临的一大问题，如果处理好了将使“寅吃卯粮”、“有税不征”、“税负分配不均”、“人为调节税收入库进度”等问题迎刃而解，也将有助于发现现行税制的弊端，带来税制完善、依法治国进程加快等一系列良性机制的建立。
时下必须提升税收法律的法律级次，尽快制定《税收基本法》，对各级政府、税务机关的税收管理职权要明确加以法定，做到有法可依。各地政府有责任尊重经济发展规律和经济税源的现状，实事求是地确定本地区预算收支规模，严禁出于政绩需要，干预税收征管工作，层层追加税收计划的行为。在新的历史条件下努力形成纳税人依法纳税、税务部门依法征税、政府部门依法理财的良好社会氛围。
注释：
①括号内的数值为负数。
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