经济犯罪溯源与会计、审计监控，本文主要内容关键词为：经济犯罪论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
腐败滋生植根于经济，政治、经济之腐败集中体现为在权力与金钱之间所进行的肮脏交易。从表现形式考察，经济腐败又具体体现为形形色色的经济犯罪，而经济犯罪案发之范围又主要集中在握持某种权力者的贪贿、徇私舞弊及挥霍浪费方面。固然造成经济犯罪的原因是多方面的，然而，从权与利的关联关系方面分析，其中经济管理失控却是一个最直接的原因，并且经济管理失控又更直接、更具体地反映在会计、审计失控方面。
一、经济犯罪的历史根源与发生的根本性原因
恩格斯曾在引述原始社会历史学家亨利·摩尔根的见解时指出：家庭是一个能动的要素，它从来就不是静止不变的，而总是随着社会演进由低级阶段向高级阶段发展，从较低的组织形式向较高的组织形式推进。从家庭组织形式的演进过程来考察，当人类从“群婚制”中摆脱出来之后，人类最初的家庭组织形式——血缘家庭便产生了。此后，随着原始经济与原始文化的发展，人们对血缘家庭的认识逐步发生了变化，以至最终排除了兄弟与姊妹之间的通婚关系，把家庭组织形式推进到“普那路亚”阶段。再往后家庭组织形式的演化结局是蒙昧时代高级阶段“对偶家庭”组织形式的产生，并逐步占据主导地位。这时，实际意义上的“家”所包容的范围在缩小，出现了能在“对偶家庭”中加以确认的所有物，这是家庭经济演进中开始出现的一种具有实质性的变化。当然，由于这种“对偶家庭”组织形式既不稳定，且属于这种家庭的“财物”所有权亦不明确，故所谓“家庭化经济观念”亦处于十分模糊的状态。
当原始公社制进入野蛮时代中级与高级阶段交替之际，家庭的进步乃至家庭经济之演进进入到一个关键时期。针对这一历史时期的客观情况，恩格斯指出：类似由家庭所管理畜群这样的财富“一旦转归各个家庭所有，并且迅速增长起来，就给对偶婚姻和母系氏族为基础的社会一个有力打击。”〔1〕这样， 当夫权改变了旧日约定俗成的财产继承关系之后，一夫一妻制家庭便最终取代了“对偶家庭”，自此，一夫一妻制家庭便成为社会的基本单元。那时候，氏族公社里的经济活动几乎全部与家庭联系在一起，如土地渐渐分配给家庭使用，一些生产工具及生产资料也逐步通过分配方式为家庭所有，久而久之这些财物便牢牢地打上了私家姓氏的烙印，氏族公社对它的支配权所表现出来的仅仅剩下了形式上的一个外壳，而最终就连这个外壳也不存在了。与此同时，生活资料的分配也围绕着家庭进行，而且家庭对生活资料的占有欲望越来越强烈，私利日趋强烈地支配着家庭成员的思想活动，以至家庭成员中所掌握的特殊生产技艺也成为一种秘密的发家致富手段，并严格受着血缘关系的支配，其继承受到极其严格的限制。
这样，正如恩格斯所指出的：“一夫一妻制被确定下来，并且永久化了。但这样一来，在古代的氏族制度中出现了一个裂口：个体家庭已成为一种力量，并以威胁的姿态与氏族对抗了。”〔2 〕而且这种对抗关系很快便在氏族外部事务处理中表现出来，如当氏族公社的首领代表公社与另一氏族公社进行物物交换之时，这些首领已经不仅仅纯粹是原来意义上的首领，他们同时是家长，是某一家庭财产的占有者，在他们头脑里已经出现了私有与公有的对抗关系。随着私家经济的演化及私有制的逐渐形成，其中有相当一部分首领的思想在权与利的较量方面发生了扭曲，旧日权力与原始公有制所保持的一致性，转而嬗变为与家庭私有保持一致，于是以权谋私的情况便出现了，部分首领公然利用对外交换权力，将交换回来财物的一部分隐瞒下来，化归家庭所有。这种行为所显示出来的首领与氏族公社的对抗关系，是一种具有摧毁力的对抗关系，它使公众所交付于首领的权力最终转变为埋葬公共所有制的一种权力，为氏族公社集体服务的义务最终转变为凌驾于公共利益之上的特权。根据上述情况，这里可以作出如下结论：
（一）一夫一妻制家庭的产生及其社会地位的确立，导致私人占有财产制度的产生，并在私有观念的支配之下形成滋生经济犯罪现象的温床，最终使私有制成为造成经济犯罪的根本性原因。
（二）在私有制取代原始公有制的历史过程中，私有观念首先在那些握持权力的公社首领中强化起来，这种情况最终决定了人类最早的经济犯罪分子在氏族公社的酋长或军事首领中产生，并使以权谋私成为进行经济犯罪所固有的手段及其最本质的特征。
在原始社会末期所撒下的经济犯罪种子，其后便悄然无声地播种在文明时代的土地上，它犹如人体内恶化之肿瘤，随着私有制的演进便一直寄生及扩展于社会经济实体之内，日益造成越来越大的社会性危害。这种情况也正如恩格斯所揭示的：“卑劣的贪欲是文明时代从它存在的第一日起直至今日的动力；财富，财富，第三还是财富——不是社会财富，而是这个微不足道的单个的个人财富，这就是文明时代唯一的、具有决定意义的目的。”〔3〕
二、经济权力监控体系中的会计、审计监控
进入文明社会后，私有制又经历了不同程度与不同占有方式的演化阶段，相伴私有制演化的历史进程，以权谋私也相应发生着演化，先后产生了种种化公为私的卑劣手段，如在奴隶与封建时代，从官吏层层强贪行贿及监守自盗，到卖官、卖法、卖狱等等，官场之黑暗已成为社会经济发展中的最凶恶之公害。进入资本主义经济发展阶段后，权力与利益的结合赤裸裸地体现为权与钱的直接交易，上至一些总统、首相，下至一些掌握某一方面权力的小官吏，大都形成了他们进行钱权交易的场所，而不少资本主义企业也通过以金钱买通权力的手段达到牟取更大利益的目的。这种情况最终成为市场经济中的通病，其病情越来越复杂，其行为也不可避免地渗透到公有制国家中来。
鉴于经济腐败及其所体现出来的形形色色的经济犯罪不仅会造成财政上的严重危机，甚至导致整个国家经济的混乱，而且最终会危及整个社会经济乃至政权的稳定，故自经济犯罪问题突出以来，一些较为开明的最高统治者及其开明的理财大臣便十分重视这一问题。他们由最初对经济犯罪当事人的直接惩处及加重惩处，很快便把治理的重点放在对官吏权力的制约乃至监控方面。从经济监控方面讲，早期的作法主要集中在两个方面：一是逐步强化经济监控组织的建设；二是逐步强化经济法制监控，这两方面的结合成为当时及其后经济权力监控体系构建中的主导方面。就中国古代的情形而言，经济组织监控又集中体现在三方面：一是经济监察组织系统的建立及监控权力的行使；二是会计监控组织系统对财政经济运行过程的反映与监督；三是审计监控组织系统建立及这个系统或与经济监察组织密切配合行使经济监控权力，或在组织上合二为一，而在经济监控对象及方式、方法方面既有一定分工，而又相互配合。在经济监控过程中，逐渐在三个系统中建立起既相互牵制而又相互配合之关系，最终成为最高统治者实行经济集权统治之工具。
应当注意，在以上经济监控组织系统中，会计监控组织这个分支系统在经济监控中却具有基础作用，它的监控对象具体涉及到税赋征纳环节、财物转运环节、财物保管环节，以及涉及到对各项支出的具体监控。同时，会计监控既自上而下逐级进行，而又在横向的部门间形成交叉的监控关系，并且这种深入而切实的监控既成为进行经济监察与审计的依据，又最终成为最高统治者实现经济集权之依靠。也正是考虑会计监控具有多层次、多环节及涉及面广等特点，故在会计监控组织部门设置中，既将其作为国家财政组织的基本部分，又使其成为经济牵制关系构建的重要方面。
经济法制监控集中体现了最高统治者的意志，它成为进行会计、审计监控的依据，在一定程度上使会计、审计监控具有一定的权威性，使监控工作具有一定威慑力。从《周礼》中的财计组织设置及其经济立法建制，到唐宋乃至明清时代的财计组织设置及其立法建制，其监控目标都针对着那些掌握某方面财政收支权力的官吏。同时，从历朝历代的经济监察组织制度与审计组织制度分立与合一的反反复复进行的历史过程中，以及从朱明王朝经济监察组织之外又有针对监察组织的“六科给事中”〔4〕设置亦可见，最高统治者为稳固支撑国家的财政经济基础， 通过强化会计、审计及其经济监察这三位一体的经济监控，以及配合以法制监控，试图达到防范各级官吏的贪贿舞弊等行为。当然，一方面由于以上三种经济监控组织在法制的支撑之下处于居高临下的地位，它们对于抑制以权谋私、防范经济犯罪能在一定程度上发挥作用；而另一方面又由于私有制的劣根性所决定，这些经济监控组织及其所依据的经济法制仅能治其表面不能根治其本。在这漫长的历史时期内，一面是愈演愈烈的经济犯罪，而另一面则是日益强化的经济监控组织的扩展与趋于严酷的经济法制的施行，然而，事实上在人治大于法治的封建专制制度下，在每一王朝由盛至衰的历史时期内，后者或受到经济犯罪现象的污染，或由于经济监控流于形式，或由于会计、审计、经济监察失控，因此，从总体上考察经济犯罪现象也便呈现出日益严重的趋势。
在资本主义市场经济产生、发展阶段，开放性市场既极大地扩大了经济交易的场所，同时，也相应扩展了经济犯罪蔓延开来的土壤。这时权钱交易已将政府里的贪官污吏与公司里的腐败分子，以及社会骗子纠结成一团。并且权与钱之交易已围绕市场这个中心展开，一面是握持权力的政府官员，另一面则是拼命追逐经济利益的公司，金钱在商品交易中发挥媒介作用的同时，也在打通权力关节为公司或公司里的权力控制者扩大经济利益中起着支配作用。这样，无论在政府里，还是在公司中均各自存在着造成经济腐败的蛀虫，而且这些蛀虫通常由内及外将内部之腐败与外部之腐败趋于一体，从而使经济犯罪成为全社会的普遍现象。所以，我们讲资本主义市场经济的发展既带来了社会经济发展空前的繁荣，也促使经济犯罪现象的横行达到前所未有的地步。
形形色色的经济犯罪现象不仅在不同程度上危害着业主的权益，而且也危及资产阶级政府的财政收支，并最终危及市场经济的健康发展及至整个社会的安定，因而，资产阶级政府及一些经济学者从对经济犯罪环境变化分析入手，也很快在治理对策方面作出反映，并最终在建立与完善市场经济下的经济监控体系方面采取切实步骤。当这个经济监控体系从经济组织体制、经济法制、社会经济监督组织、经济执业道德规范，以及具体的经济监控方式、方法等方面立定之后，权钱交易便在一定程度上受到制约，经济犯罪活动也在一定程度上得到控制，成为市场经济正常运行之保障。这时，财务、会计、审计工作作为这个经济监控体系中的基础，其所实行的监控都切实地触及到市场经济中的每一层面与每一主要环节，并且会计与审计所形成的专业化监控分支体系，已可以把政府——市场——公司所建立经济关系的各个方面置于监控之下。
财务监控的目标集中于金融市场，它围绕证券交易所形成的纵横交错的经济关系，在监控权力变态及金钱错位方面具有一定作用。会计监控则涉及到构成市场经济关系的各个方面，以及各个方面内部的各责任层次、环节中的细节问题，故它的监控是最直接、最具体亦最为广泛的，其监控的功能作用具有立竿见影之效果。同时，在市场经济下会计信息利用面与影响面不仅十分广泛，而且其影响具有两面性，有效地监控会计信息的质量，及时揭示其存在的问题，保障会计信息的正确性、真实性，便可有效地防范经济犯罪；反之如果会计信息失控，将会导致会计信息失真，便会使经济犯罪分子有机可乘。因而，在市场经济条件下，在经济监控体系构建中，通常要同时考虑到会计自控与会计监控作用的发挥，以及对会计工作环节的监控这三个方面。审计监控则具有独立性、权威性及其广泛的社会性，它的监控权力或受立法之保障，或受司法之保障，其监控权力一般均超然于行政权力之上。其中，国家审计的基本目标在于监控政府各部门握持不同权力的官员的行为，而会计公司审计的目标则主要在于监控公司的市场经济行为，以上两者相配合对于从总体上抑制权钱交易行为的发生具有一定的作用。
所以，当世界进入市场经济发展阶段后，客观上显著地提高了财务监控、会计监控及审计监控在整个经济监控体系中的地位与作用。事实表明，如果不充分发挥与不断强化这三种监控在整个经济监控体系中的作用，那么抑制权钱交易与防范经济犯罪便只能流于形式，也便不可能切实解决这方面的问题。如果不能使财务、会计、审计独立发挥监控作用，相反却因以行政职权为中心使其受制于行政长官，那么这种经济监控不仅会名存实亡，而且反倒有可能成为进行权钱交易的工具，被经济犯罪分子所利用。同时，如果在经济监控体系立定中，缺乏经济监控相互牵制关系的构建，便有可能造成某一方面，甚至是几个方面经济监控权力的扭曲，反倒使一部分经济监控者进入到权钱交易的圈子之内，蜕变为经济犯罪分子。这些既是近代市场经济发展史上所产生的深刻教训，也是现代市场经济发展中一个十分重要、更加值得注意解决的问题。
三、当前我国会计、审计监控中应注意解决的问题
近几十年来，在中国改革开放中所出现的腐败现象越来越严重，政府官员与企业里的掌权者以权谋私所造成的经济犯罪已不在少数，经济腐败已严重影响到经济的稳定发展与社会的安定，并使相当一部分国有企业经济处于停滞或低效状态。在中央惩治腐败的过程中，学术界已对造成腐败的原因进行了深入研究，并对防范、解决腐败问题展开了探讨。一则认识到腐败现象“从本质上讲是剥削制度、剥削阶级的产物”〔5〕，而当今所出现的经济犯罪现象与私有制、 剥削阶级思想的影响的存在则是分不开的。二则，经济犯罪日趋严重还是由于旧经济体制所固有的弊病，以及在向新经济体制转换过程中旧的影响及干扰依然存在与新经济环境变化相互矛盾所造成的。传统计划经济实质上是权力经济，行政权力对经济的干预占支配地位。在向市场经济体制转换中，行政干预仍以不同的方式存在，表面上取消了旧的行政干预而实际上又出现了形形色色新的行政干预，这些新的行政干预披着新的外衣使权力进入市场，形成或明或暗的钱权交易，最终酿成了形形色色的经济犯罪。三则学术界还认识到在新旧经济体制转换中，由于严重缺乏监控权力的制衡机制和尚未形成与社会主义市场经济建设相适应的经济权力监控体系，故经济权力一直处于失控状态。这是造成经济犯罪现象日趋严重的极其重要的一个原因。
就建立经济监控体系而言，目前尚未足够重视财务、会计、审计监控工作在防范经济犯罪中的重要地位与作用，也尚未认识到由于当前财务、会计、审计监控不到位与会计、审计工作失控是造成经济权力失控乃至经济犯罪趋于严重的更直接、更具体的原因。正是从这一点出发，笔者认为，解决目前我国财务、会计、审计监控中存在的一些问题已是当务之急，应从这方面着手加强对权力监控的力度，堵塞住各个经济环节的漏洞，使财务、会计、审计监控在惩治经济腐败，打击经济犯罪工作中发挥基础性作用。
（一）应切实进行财务会计组织体制改革，使会计组织监控处于独立地位，解除行政权力对正常会计监控工作的干预。
笔者在《论宏观经济调控与财务会计组织体制改革》一文中已较为充分论及会计组织体制改革问题，本文不再进行具体阐述。这里须重申及要强调的是当今的财务会计组织改革必须适应市场经济的客观要求，应在宏观与微观上取得实质性进展，以从根本上制止行政长官及企业领导者干扰会计工作，以权力压制会计工作者，并强制捏造财务会计信息的违纪、违法行为，以最终堵塞以权谋私及进行权钱交易的信息漏洞。
（二）切实进行国家审计组织体制改革，提高审计监控组织的独立性、权威性，解除行政职权对审计监控的干预。
针对我国国家审计机关所存在的问题，学者们严肃指出：人大监督要执牛耳，“人大监督的牛耳就是对政府财政的监督。通过审计对政府财政和预算执行情况实行监督。”〔6〕目前， 我国国家审计机关受制于行政，实际上所行使的是行政监督组织体制，它不能直接体现为人大负责，故这种审计行政干预过重，严重影响到审计监控权力的行使，造成对各级行政长官的监控不力，未能堵塞住行政长官进行权钱交易的通道，使腐败分子有机可乘。所以，笔者认为，今后审计改革的目标取向应着重放在审计组织体制的改革方面，通过改革应使国家审计机关凌驾于国家行政组织之上，直接对立法机关负责，以形成居高临下的、具有威慑力的审计监控权力。
（三）切实进行会计师事务所组织体制改革，确立它在社会经济中的独立、公正的中介组织地位，排除行政干预，并迅速整顿纯洁注册会计师队伍。
对于会计师事务所须实行独立的组织体制，它的主管单位应是注册会计师协会，而不应与行政部门有任何挂靠关系，以此使会计师事务所处于独立、公正的立场，以此切断权钱交易的另一通道。同时，当今的注册会计师队伍尚处于鱼龙混杂之状态，总体素质较低，尚有少数唯利是图者混入其中，故要防范经济犯罪现象，须着手清理、整顿注册会计师队伍，以纯洁队伍，提高素质，使其在市场经济中抑制权钱交易，清除腐败行为，真正发挥社会经济发展卫士的作用。
（四）建立健全财务、会计、审计的法制体系，依法进行会计审计监控，从根本上实现由人治经济或权力经济，或官本位经济向法制化经济的转变。
在中国，由古代以“神权”为依托的“王权”乃至“皇权”至高无上思想演化而来的人治社会，一直深刻地影响到近代、现代社会，并在以行政职权为中心的官本位制中充分地表现出来，造成了层层的行政干预，形成了权力支配经济的基本格局，故在当今实现由传统计划经济向市场经济转化过程中便很快促成了权与利的结合，出现了权钱交易，产生了严重的经济犯罪现象。当前，虽然社会主义市场经济下的法制体系正处于建设之中，然而人治与法制的对抗问题却依然突出，有法不依，执法不严为权钱交易开了方便之门，造成了经济领域里的严重腐败。因而，现时要强化会计、审计监控力度，不仅要解决财务会计、审计法制体系的建设与完善问题，而且要坚持依法进行监控，抑制行政权力对会计、审计执法的干扰，揭露权钱交易的丑恶现象，为司法部门对经济犯罪分子惩处提供法律依据，在消除权力经济、实现法制化经济中发挥重要作用。
（五）加强财务会计与审计工作者的职业道德教育，一方面使其廉洁自律，尽职尽责履行经济监控责任，为维护所有者权益把关守口；另一方面又应从改革正规教育及强化后续教育入手，不断提高会计、审计人员的监控能力，以增强监控力度，提高监控成效。
从古至今，经济犯罪分子常以财务、会计、审计为突破口，寻找进行贪贿的机会，或视财务、会计、审计监控失职而乘虚而入，或乘财务、会计、审计人员专业技术上的漏洞而进行欺骗蒙混，或以利益引诱将会计、审计人员拖下水与其同流合污，或以威胁手段迫使会计、审计人员就范，或耍手段达到伪造会计信息的目的，并乘机图谋私利，凡此种种现象发生，都与财务会计、审计人员职业道德素质、专业素质相关。故要防范经济犯罪便必须注重会计、审计队伍自身的建设问题，而要纯洁这支队伍关键又在于教育，一是在正规教育中要注重解决德才兼备问题，二是通过职业教育解决普遍提高这支队伍总体专业素质的问题，三是通过后续教育适时解决思想上不断进步与专业技术更新的问题，最后是定期进行职业道德教育与法制教育，使会计、审计人员德法相济，始终保持良好的执业道德水平。
（六）分环节加强对财务会计信息及审计单位所披露财务会计信息的监控，以及对审计结论的严格监控。
如前述及，财务会计信息严重失真为经济犯罪分子开了绿灯，它已成为当今防范经济犯罪所要堵塞的一大漏洞。财务会计信息失真，究其原因大体上有以下三种类型：一是一些部门或企业领导从局部利益出发，对内及对外搞两套帐与两种表，一套较为真实的对内，而另一套虚假不实的则对外，以欺上瞒下，捞取私利；二是有意伪造凭证、帐目达到贪贿之目的，这是经济犯罪分子所采取的直接手段之一；三是由在审计过程中存在权钱交易而引起，或提供假验资报告，或进行虚假不实之资产评估，或对财务报表进行过场审计，或提供掩盖事实真相的审计报告等。以上三种情况通常纠结在一起，一则损害国家利益，二则损害企业利益，三则损害投资公众的利益，造成了影响极坏的财务会计及审计信息失真公害。针对这一公害，除在相关经济职能部门及经济管理环节之间建立牵制关系之外，还应按财务会计信息与审计信息生成环节及所涉及、影响到的环节形成信息监控，其信息监控的主要环节当为：
1.对企业财务会计部门的信息监控。从企业内部讲，一方面应当由内部审计部门行使信息监控权，分季进行稽核，并提供信息披露报告，鉴定信息的真伪，揭示其中存在的问题；另一方面定期由会计师事务所进行审计。
2.对证券市场的信息监控。对上市公司所提供的财务会计信息应是进行监控的重点，防止以“垃圾信息”为依据导致一些“垃圾股”上市，造成对证券市场的破坏。围绕这一点，一方面是会计师事务所对上市公司的财务会计信息的严格监控，去伪存真，杜绝虚假信息影响投资公众视听；另一方面则是国家审计机关对证券交易所的审计，严格监控其所发布的信息。此外，在证券管理委员会与审计机关之间应形成牵制关系，注册会计师协会应对会计师事务所进行信息监控。
3.对财政、税务部门的信息监控。在这方面应当是国家审计部门与经济监察部门所实行的信息监控相配合，并由地方至中央形成逐级次信息监控，对于作为中央进行经济决策依据的信息应进行集中审查，保证这部分信息的真实可靠。
4.对审计部门的信息监控。审计部门不仅是重要的执法机关，而且它所作出的审计结论影响较大，后果严重，故审计信息应当作为监控重点。
此外，还应建立信息举报制度，开展信息评价活动，以及不定期进行信息大检查。
同经济犯罪活动斗争还将要持续相当长的历史时期，因而，不断强化财务、会计、审计监控力度也将是持久同经济犯罪现象展开斗争之必然。财务、会计、审计工作者既是市场经济中的卫士，也是国家经济利益的卫士，并且他们在同经济犯罪现象作斗争中是站在另一线的卫士，在防范经济犯罪现象中有着万里长城的防护作用。故无论从未来进一步进行经济体制改革，还是进行政治体制改革来讲，财务、会计、审计监控都应归于战略目标之列，都应从始至终把它放在市场经济管理的重要位置之上。
注释：
〔1〕〔2〕〔3〕恩格斯：《家庭、 私有制和国家的起源》。
〔4〕郭道扬：《中国会计史稿》下册。
〔5〕于宁：《论反腐败与改革开放》。
〔6〕蔡定剑：《民主与法制》1996年第12期。
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