担保公司财务报表审计风险及其风险控制，本文主要内容关键词为：财务报表论文,风险控制论文,风险论文,公司论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
担保公司财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、资产减值明细表、担保余额变动表、代管担保基金变动表及利润分配表。担保公司财务报表审计风险是指担保公司财务报表存在重大错误或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。
担保公司是从事风险管理、经营信用业务的金融服务企业，担保公司的主要业务是为贷款提供担保，担保行业是一个高风险、低收益的行业，担保业务风险大、期限长。担保风险本身具有高发性、离散性与不确定性，加之，部分民营担保公司偏离担保主业，进行高息借贷、变相融资，影响到其代偿能力，加大了注册会计师审计风险。
一、担保公司财务报表审计风险
(一)担保公司内部控制风险
从现实上看，不少担保公司内控制度不健全，没有制定严格的审批程序，囿于“人情”担保理念，没有必要的反担保措施或反担保手续不规范。一些办实业的企业家投资担保公司，以便其为自己的实体融资的时提供担保，套取银行的贷款，有的被担保企业资产负债率超70%，变通以个人名义办理担保贷款，被担保企业为其反担保该笔贷款；也有以担保公司名下其他企业的名义担保，帮助朋友在银行获得贷款；还有将担保公司名下其他企业的现金，直接借贷给要求借贷的中小企业，不与银行发生任何关系。
(二)担保公司财务报表层次审计风险
目前担保公司多头管理仍然存在。2005年以前，担保公司是执行《企业会计制度》或《小企业会计制度》，没有充分体现担保业务的特点。2005年12月财政部发布了《担保企业会计核算办法》，大多数担保公司执行此办法。自2006年2月财政部发布新企业会计准则，2010年7月颁布《企业会计准则解释第4号》，规定融资性担保公司应当执行《企业会计准则》，融资性担保公司发生的担保业务应当按照《企业会计准则第25号——原保险合同》、《企业会计准则第26号——再保险合同》、《保险合同相关会计处理规定》等有关保险合同的相关规定进行会计处理。但新企业会计准则对担保业务的会计处理缺乏详尽的规定，引进的概念如担保合同、公允价值、未到期责任准备金的核算不易理解，实际操作难度大。据笔者的了解，多数担保公司仍在执行《担保企业会计核算办法》或《小企业会计制度》，导致财务信息缺乏可比性。
担保公司报表层次审计风险表现在：夸大中小企业贷款担保责任、夸大代偿赔付支出及放大倍数取得财政奖励和风险补助；凭空、虚增注册资金来取得财政补贴；投资者、管理层借用、挪用担保公司资产；夸大流动资产、高估资产、少计提坏账准备，少计提担保赔偿准备、未到期责任准备，少计提一般风险准备，以“改善”担保能力和赔付能力。应收担保费及应收代偿款占用了大量的流动资金，账面利润的增加并不表示能如期实现现金流入，影响担保公司资金的周转，资产不实，隐藏担保责任，合作银行使用审计报告作出贷款决策可能导致损失。
(三)担保公司财务报表认定层次审计风险
现实中，有的民营担保公司资金充足时，从事民间借贷、发放信用贷款；增资验资垫款，利息收入不入账，导致财务信息失真。
1.资产项目：货币资金过少，账存实无；抽逃、挪用资本金；挪用被担保企业存入保证金；将存出贷款保证金列入应收担保费；将贷款(或委托贷款)利息及存出保证金利息列入应收利息或其他应收款；虚拟担保业务，将担保业务和贷款(或委托贷款)以及发放信用贷款业务捆绑一起；虚挂应收担保费和应收代偿款，未按规定足额计提坏账准备；已确认并转销的逾期担保费及代偿损失，以后又收回的款项及追偿收入不入账，体外循环。将损余物资挪用或出售后收入不入账，或者直接转入自用固定资产，多提折旧，虚增资产、多计费用。
2.负债项目：将银行已放款的担保合同虚挂预收担保费或将被担保企业存入保证金长期挂账，推迟担保收入及追偿收入的实现；超比例提供信用担保，对单笔贷款或单户被担保企业的担保金额过大，对外担保责任余额与其自身实收资本相比的倍数过高；未按规定足额计提担保赔偿准备、未到期责任准备；向职工集资，变相吸收存款，利息不入账。
3.所有者权益项目：虚增注册资本；未计提一般风险准备金；担保责任未完全解除，股东进行超额利润分配。
4.收支项目：当代偿发生时，多列担保赔付支出；从事民间借贷、垫资、暗拿回扣佣金不入账，体外循环。
二、审计风险的防范控制
(一)增强审计风险意识
一是要增强审计人员的法律意识、责任意识和风险意识，培养强烈的敬业精神，加强职业道德教育，不能只顾业务收入而忽视社会效益，给事务所带来巨大的审计风险；二是关注持续经营能力，譬如，对于担保公司注册资本不足，代偿赔付支出过大，陷于担保诉讼或破产困境的担保公司，应保持职业谨慎。
(二)选择经营规范的客户
会计师事务所在接受审计委托时，应了解担保公司的适用法律法规、内部机构、职责分工、管理制度，评估担保公司的审计风险，对单笔贷款或单户企业的担保金额过大，对外担保责任余额与其自身实收资本相比的倍数过高，风险比较集中的担保公司需慎重选择。
1.了解担保公司的适用法律法规。涉及担保行业的法律法规主要有《公司法》、《担保法》和《中小企业促进法》，还有《关于建立中小企业信用担保体系试点的指导意见》、《中小企业融资担保机构风险管理暂行办法》及《融资性担保公司管理暂行办法》等法规性文件。财经法纪不是注册会计师审计的重点，但注册会计师应当了解担保公司适用的法律法规。
2.了解内部机构和职责分工。一般担保公司设置的部门主要有业务部、风险部、财务部、综合部，是否明确职责与分工，不相容岗位是否相互分离、制约和监督。
3.了解担保公司内部管理制度。了解担保公司是否建立《项目评审制度》、《贷款担保业务审批制度》、《抵押、质押、代偿、追偿制度》、《反担保措施实施管理办法》、《保后管理细则》、《担保保证金制度》、《或有负债管理办法》、《担保基金管理办法》，对内部管理制度的了解，有助于评价内部控制制度的健全性、有效性。
(三)委派合适的审计人员
担保公司专业性强、涉及范围广，需要金融、法律、财务、审计等多方面知识，会计师事务所在承接担保公司审计业务时，要对自身能力进行评估，委派熟悉担保法规及业务流程，具有一定审计经验的人员，以便将审计风险降至可接受的水平。
(四)进行分析性复核
分析性程序有助于确定审计重点。通过分析性程序，审计应关注以下重点内容：担保公司资金构成应是以流动资金为主，流动资产占资产总额的比例应大于65%；流动资产主要应是货币资金、短期投资和贷款(或委托贷款)，至少应有20%的自有资本为银行存款，业务量越大，受限制的保证金可能越多；一般没有存货，闲余资金用于盈利好的短期投资及升值快的不动产；受计提担保赔偿准备、未到期责任准备的影响，营业费用较高；应收担保费、应收代偿款及对外投资不宜过大(最好是没有)；担保机构收取担保费一般控制在同期银行贷款利率的50%以内，同时需提取相应额度的风险准备金用于担保赔付，利润率普遍较低。
(五)运用符合性测试
首先，进行内部控制制度的健全性初步测试。是否建立审、保、偿分离制度，对具体业务应实行双人复核、分级审批、专业决策等，避免内部人员操作失误。其次，进行内部控制制度的符合性测试，检查担保公司是否完善项目审批决策程序、保后监管程序、代偿追偿程序，落实反担保措施，有效规避经营风险。评价担保公司内部控制制度有无薄弱环节，是否健全，是否得到执行，多大程度上能信任该内部控制制度。对内部控制风险的评价结果会影响注册会计师实质性审计策略。
(六)选择适当的审计程序
担保公司审计首先必须按照财政部发布的《企业会计准则第25号——原保险合同》、《企业会计准则第26号——再保险合同》、《保险合同相关会计处理规定》，在编制财务报表及审计时，将担保公司执行《担保企业会计核算办法》、《企业会计制度》以及《小企业会计制度》进行会计核算的科目按《企业会计准则》或《小企业会计准则》进行转换，避免会计核算不准确以及财务报表列报风险。
其次是执行项目审计。
1.货币资金审计。盘点库存现金，检查有无白条抵库、个人存折；银行存款审计重点检查有无定期存款、冻结存款，委托代管担保基金是否专户存储；核对担保公司银行存款账与银行对账单，对于担保公司账面余额大，银行对账单余额小的尤应注意，检查有无人为操作套取银行贷款；对于大额资金支出，检查资金去向及款项性质，检查有无出租、出借银行账户、发放信用贷款。
2.存出保证金和贷款(或委托贷款)的审计。检查担保公司是否按照其注册资本的10%足额提取保证金，存入合作银行；检查贷款(或委托贷款)有无贷款(或委托贷款)合同、借款合同，贷款(或委托贷款)是否逾期，是否计提贷款(或委托贷款)减值准备以及贷款利息是否入账。
3.应收担保费审计。一是将应收担保费本期发生额与本期发生的担保总额比较，是否存在过高或偏低，过高则应检查是否存在贷款(或委托贷款)以及发放信用贷款利息，是否存在将存出保证金列入应收担保费；偏低时应检查是否存在折扣、回扣、佣金，提供人情担保。二是将担保业务台账与应收担保费明细账对照，检查担保业务是否在账面得到反映以及每笔担保业务是否经过登记。三是对照应收担保费明细账，抽查大宗担保业务是否具有交易的实质，检查担保合同、借款合同、借款借据、还款凭证、银行承兑协议、银行承兑汇票以及服务发票，检查有无办理反担保手续，抵押物所有权及处分权是否明晰，是否存在豁免反担保条款，发放信用贷款、人情担保。四是检查应收担保费明细账中的大额客户，检查有无对投资方及其关联企业的贷款担保。五是检查担保公司是否在年终对应收担保费进行全面检查，并对逾期的贷款担保项目计提坏账准备。
4.预付赔付款审计。检查担保公司赔付是否履行理赔受理程序，检查投保人借款合同及担保合同的实际履行情况，是否符合规定的理赔情形；理赔是否有检验、估损、调查取证记录；检查预付赔付金额是否超过估损金额的50%；检查年末担保代偿损失是否已结案或未及时结转赔付支出。
5.应收代偿款审计。一是审核借款合同、担保合同、银行逾期借款通知单、合作银行起诉书、法院判决书、反担保合同以及支付凭证，检查应向被担保企业收取的代偿款是否与反担保合同内容一致；是否包括本、息及相关税费。二是核销担保代偿损失是否有向被担保企业及保证人起诉或追索记录，对于符合担保代偿损失确认标准以及《金融企业呆账损失税前扣除管理办法》的担保代偿损失，应检查是先冲销原计提的赔偿准备，再列支担保赔付支出，还是直接列支担保赔付支出，夸大赔偿损失。
6.其他应收款审计。检查担保公司其他应收款余额是否过大，如果过大，应检查是否存在将贷款(或委托贷款)利息及向客户收取代偿利息记入了其他应收款；是否存在挪用资本金，转移客户存入保证金，是否存在向关联企业发放信用贷款，是否存在向其他单位或个人投资；检查其他应收款资金去向，检查交易的实质，对短期内转出又收回的应尤其注意，是否存在垫资验资，利息收入是否入账；检查期末其他应收款是否计提坏账准备。
7.损余物资审计。检查反担保合同、债务重组协议，检查损余物资的范围是否与反担保合同、债务重组协议一致，损余物资是否办理过户手续；是否将在履行的担保合同中被担保企业抵押登记的房地产记入损余物资；损余物资是否是否按评估作价入账；盘点损余物资，检查有无将损余物资挪用，有无将损余物资出售后收入不入账，有无将损余物资直接转入自用固定资产，多提折旧，虚增资产、多计费用。
8.存入保证金。对照反担保合同及收款凭证，检查被担保企业是否按约定缴入保证金；检查担保贷款期限，有无已解保的担保业务仍存入保证金挂账；有无已赔付的担保业务保证金长期挂账。
9.担保赔偿准备审计。检查担保公司是否于年末根据在履行担保合同，按照年末担保责任余额1%的比例提取担保赔偿准备金，有无少提或不提担保赔偿准备；检查发生代偿损失时，是否首先冲销提取的担保赔偿准备，有无将从事民间借贷、贷款(或委托贷款)或信用贷款、验资垫款损失列支赔偿损失。
10.未到期责任准备审计。检查担保公司是否于年末根据当年担保费发生额的50%提取未到期责任准备金，有无少提或不提未到期责任准备金；检查提前退保的，是否及时冲销提取的未到期责任准备金。
11.其他应付款审计。检查其他应付款余额是否过大，通过收款凭证检查资金来源渠道是否合规，向股东或关联方借款是否有股东会决议，向职工集资或者向其他单位拆借资金是否有借款协议，利息支出是否入账；是否存在向社会个人借款，动用担保赔偿准备支付高息。
12.一般风险准备金审计。检查担保公司是否按照税后利润的一定比例提取一般风险准备；有无挪用一般风险准备，从事民间借贷、增资验资垫款，进行短期融资；有无根据担保公司的税后利润随意调节提取比例，影响未分配利润；是否存在重大担保合同未解除，股东提前超额分红。
13.担保扶持基金审计。审查担保公司新增注册资本来源是否正常，是否实缴货币资金；新增注册资本办妥营业执照后是否转移资金；收到担保扶持基金后是否转增资本。
14.担保费收入审计。一是核对担保业务台账、担保费认缴单以及服务发票，检查担保费认缴单约定的综合费是否包括担保费、评审费、咨询费、公证费等其他费用，评审费、咨询费是否在实地调查及担保合同签订前入账；公证费是否在担保合同签订后收取；担保费是否在担保合同、借款合同已签订，银行放款后收取，同时确认担保费收入。二是对照担保合同约定的贷款期限，追查至借款借据，检查担保公司是否将银行已放款的担保合同虚挂预收担保费，推迟担保收入的实现。三是检查担保费是否控制在同期银行贷款利率的50%以内；有无多收或少计，多收不符合财政部《中小企业信用担保资金管理暂行办法》的规定，不能享受保费补助；少计有可能存在人情担保、关系担保，套取银行贷款。四是检查退保费是否附有原保费收据、保单及投保人提前还款凭证复印件。
15.担保赔付支出审计。审阅合作银行起诉书、法院判决书以及支付凭证，核实代偿支出的真实发生额及其赔付金额；有无多列担保赔付支出；有无将从事民间借贷、贷款(或委托贷款)或信用贷款、验资垫款损失列支赔付支出。
16.担保责任余额审计。担保公司依靠经营风险生存和发展，担保总额和放大倍数越大，担保责任和发生代偿的可能性也越大，或有负债是担保公司审计的重点。一是核对担保公司签订担保合同时是否记入担保业务台账，是否按担保的贷款本息记入“或有负债”科目；二是将担保总额与实收资本比较，检查担保公司担保责任余额是否超过其实收资本的10倍；三是检查担保业务台账及或有负债明细账，检查担保公司对某一被担保企业提供的担保责任金额是否超过担保公司实收资本的10%，尤其是检查有无对投资方及其关联企业的贷款担保；四是对照担保合同、借款合同，检查担保业务台账的被担保企业贷款期限，有无展期贷款，续保是否办理调查评估手续；五是检查担保业务台账中的逾期贷款，既未解保也未续保的，是否存在银行诉讼，是否支付赔付款；六是核对在履行担保合同，检查担保期限1年以下的是否列为短期担保，超过1年的担保列为长期担保；七是担保责任解除时是否根据银行解除担保函，凭被担保企业的银行还款凭证，解除与银行、企业的担保关系，代偿时是否根据反担保合同向被担保企业及保证人起诉或追索，冲销“或有负债”。
(七)选择恰当的披露方式
按照《担保企业会计核算办法》的规定，重点审核担保公司是否披露如下财务信息：(1)担保代偿情况，包括发生的代偿款项金额；已收回的代偿款项；期末尚未收回的代偿款项；(2)担保准备金，包括担保赔偿准备金额和未到期责任准备金额，其中，1年以内的(含1年)和1年以上的未到期责任准备金额应分别披露；(3)担保保证金，包括存出担保保证金和存入担保保证金；(4)其他应收款，包括内容、账龄；(5)长期投资和贷款(或委托贷款)；(6)损余物资；(7)担保扶持基金余额及本期增减变动额；(8)担保业务种类及其余额；(9)企业代保管的反担保抵押、质押资产，包括其性质、金额等；(10)代管担保基金的余额及本期增减变动情况和代管担保基金的银行存款余额。
三、小结
最后，笔者需要强调的是，注册会计师审计的主要依据是审计准则，审查担保公司编制的财务报表是否符合《企业会计准则》或《小企业会计准则》以及《担保企业会计核算办法》，是否真实、公允地反映了担保公司的财务状态和经营成果。《中国注册会计师审计准则第1142号财务报表中对法律法规的考虑》对注册会计师的责任界定，对决定财务报表中的金额和披露没有直接影响的其他法律法规，注册会计师仅限于实施特定的审计程序，以有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反这些法律法规的行为。
换句话说，注册会计师主要是对财务报表是否真实、公允发表审计意见，不是对合法性、合规性审计，也不是内部控制审计，注册会计师对内部控制评价仅限于对财务报表金额有直接影响的内部控制制度，对财务报表没有直接影响的其他法律法规，注册会计师不需要实施其他审计程序。
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