SNA关于社会保险核算的处理及中国有关核算的改革研究，本文主要内容关键词为：社会保险论文,中国论文,SNA论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：F222.33
文献标识码：A
文章编号：1002-4565(2013)04-0003-06
一、引言
社会保险是为丧失劳动能力、暂时失去劳动岗位或因健康等原因造成损失的群体提供收入或补偿的一种社会和经济制度。在社会保险计划下，社会保险计划投保人或其雇主必须将收入的一部分作为社会保险费上缴，形成社会保险缴款，同时社会保险的投保人或受益人在满足一定条件的情况下，可以获得养老金、医疗保险金、失业保险金、抚恤金等形式的社会福利。一般来说，社会保险的主要项目包括养老社会保险、医疗社会保险、失业保险、工伤保险、生育保险等。
作为一种再分配制度，社会保险对于降低收入分配差距、促进社会稳定具有重要作用。在国民经济核算中，与社会保险相关的社会缴款和社会福利是收入再分配账户经常转移项目的重要组成部分。除此之外，与社会保险有关的核算项目在生产账户、收入初次分配账户、收入使用账户和金融账户等账户中也都有重要体现。如何对社会保险进行全面而准确的核算，一直是国民经济核算工作中的一个难点问题。
根据近年来国际上和各国社会保险发展的实际情况，2008年SNA对社会保险的核算进行了较大幅度的修订。2008年SNA对社会保障以外的社会保险进行分类时，不再像1993年SNA那样主要基于设立基金和未设立基金进行分类，而是主要基于养老金和非养老金进行分类。在社会保障以外的养老金计划中，2008年SNA引入了一个新的分类，将其分为定额缴款养老金计划和定额福利养老金计划。另外，对于哪些社会保险权益能够形成金融资产/负债，2008年SNA也有一些新的规定。本文的第二部分对2008年SNA中社会保险的处理规定进行了介绍，并与1993年SNA中的处理规定进行了对比。文章的第三部分介绍我国社会保险的核算现状和存在的问题。文章的第四部分给出针对我国社会保险核算的改进建议。
二、社会保险的处理规定
(一)社会保险的定义
在2008年SNA中，社会保险计划被定义为一种契约式保险计划，投保人在第三方的强制或鼓励下参与保险，以防范特定的不确定事件。一项社会保险计划需满足下列两个条件：
1.福利的取得是以参加计划为前提的，并构成SNA中所谓的社会福利。
2.至少满足下列条件中的一个：①参与计划是强制性的，这种强制性要么由法律规定，要么作为雇员就业的条件；②该计划是一个集体性计划，旨在谋求特定群体(雇用或非雇用)的利益，并仅限该群体成员参加；③无论雇员是否向计划缴款，雇主都要代表雇员向计划缴款(实际地或虚拟地)。
参与社会保险计划的人向计划缴款(或由别人代缴)，取得福利。社会保险的缴款是指为了使指定受益人有权取得社会福利而应向社会保险计划支付的金额。社会保险的福利是指受益人由于参与了某项社会保险计划，在特定情况发生时得到的社会福利。
同1993年SNA对比，2008年SNA关于社会保险、社会缴款和社会福利的定义没有实质性变化。
(二)社会保险的分类
在2008年SNA中，首先将社会保险区分为社会保障和社会保障以外的其他就业关联社会保险。
在很多国家，社会保障计划是最重要的一类社会保险计划，它一般会覆盖整个社会或社会大部分群体。该计划由政府单位收取缴款、进行管理并提供经费，其目的在于向全体社会成员或社会特定群体的成员提供社会福利。一般来说，社会保障计划的缴款具有强制性，但也有一些其他个人为了获得享受社会保障福利的资格，可以选择自愿缴款。社会保障计划可分为社会保障养老金计划和社会保障非养老金计划。
社会保障以外的其他就业关联社会保险一般是由保险公司或雇主自身来管理，它会对社会保障计划起到补充作用。在一些社会保障体系不完善的国家，其他社会保险计划有可能成为社会保险的主要部分。此外，2008年SNA还指出，政府单位为自身雇员而非全体人口所单独组织的社会保险计划，应该归为其他就业相关计划，而不是社会保障计划。其他社会保险计划可分为其他社会保险养老金计划和其他社会保险非养老金计划。其中养老金计划可进一步细分为定额缴款养老金计划和定额福利养老金计划，非养老金计划可进一步细分为备资非养老金计划和无备资非养老金计划。
在1993年SNA中，社会保险计划被分为三个主要类别，分别是社会保障计划、私营基金计划和未备基金的社会保险计划。其中私营基金计划又可进一步细分为自主私营基金计划和非自主私营基金计划。可以看出，在1993年SNA中，社会保险分类的着眼点在于是否备有专项基金。而在2008年SNA中，社会保险分类的着眼点则在于区分养老金和非养老金。2008年SNA做出这样的区分是很重要的，因为2008年SNA对某些养老金确认了金融资产/负债项目，而不管在实际中是否设立了专项基金，但是对于非养老金，只有在专项基金实际存在时才会被确认为金融资产/负债。表1给出了2008年SNA和1993年SNA在社会保险分类方面的对比。
此外，2008年SNA还在其他社会保险养老金计划中引入了一个新的分类，即区分为定额缴款养老金计划和定额福利养老金计划。这个新分类的引进反映了近年来养老金制度的实际发展情况。定额缴款计划是指雇员退休时得到的养老金福利，只取决于工作期间的缴款和缴款带来的投资收入。定额福利计划是指雇员退休时得到的养老金福利，是通过一个公式确定的，或以公式确定额为最小值。通俗地说，定额缴款计划下，缴款的额度是确定的，福利的额度基本由缴款额度来决定(再加上投资收入)；在定额福利计划下，福利的额度是确定的，一般来说与缴款额度的直接关联度不高。相对来说，定额福利养老金计划的核算要复杂一些，因为它不但要计算实际社会缴款，还要计算虚拟社会缴款。
(三)社会保险相关项目在国民账户序列中的记录
理论上说，与社会保险有关的核算项目在整个国民账户序列的所有流量和存量账户中都有所体现。为节省篇幅、突出重点，本文选取了生产账户、收入形成账户、初始收入分配账户、收入再分配账户、收入使用账户和金融账户等几个主要的流量账户进行讨论。
1.生产账户。
2008年SNA认为，管理任何社会保险计划(包括非自主计划和未设立基金的计划)都需要成本，因此原则上社会保险计划都应当有一个产出值。对于社会保障计划和雇主自己运作的社会保险计划，应使用成本法来计算产出。对于社会保障计划，如果不能识别出独立的单位，则其产出可一并包括在其所属的政府单位产出中。对于雇主委托保险公司管理的社会保险计划，其产出的价值等于保险公司收取的费用。按照惯例，社会保险计划的产出，被认为是由社会保险的参与人(住户部门)消费了。
在1993年SNA中，非自主社会保险计划和未设基金社会保险计划的活动被视为附属活动，不单独计算产出。
2.收入形成账户。
在收入形成账户中，雇主社会缴款是雇员报酬的重要组成部分，记录在雇主所属机构部门的使用方。雇主缴款分为实际缴款和虚拟缴款。对于这两类缴款，都应进一步细分为养老金缴款和非养老金缴款。实际缴款按实际发生的数额进行记录。对于虚拟缴款，则应根据不同情况分类处理。
对于养老金计划，存在社会保障养老金、定额缴款养老金、定额福利养老金三种形式。其中对于社会保障计划，不需计算虚拟缴款。对于定额缴款养老金计划，一般也不需计算虚拟缴款①。对于定额福利养老金计划，不管是否设立了专门基金，都需要计算虚拟缴款，其额度等于因当期就业导致的养老金权益增长加上养老金计划的管理成本，减去雇主和雇员所有的实际缴款。也就是说，实际缴款和虚拟缴款的加总，要等于养老金计划对雇员金融负债的增长和管理成本的加总。
对于非养老金计划，只需对未设立专门基金的非养老金计划计算虚拟缴款。在实践中，较为可取的办法是将核算期内对应的非养老金福利作为虚拟缴款的额度。
在1993年SNA中，对于所有的未备基金社会保险都计算虚拟缴款，并且都以相应的社会福利作为虚拟缴款的额度。
3.初始收入分配账户。
在初始收入分配账户中，雇主社会缴款记录在雇员所属机构部门(住户部门)的来源方，成为住户部门的收入，其额度与收入形成账户中的数值相等。
此外，在养老金权益的应付投资收入(财产收入的一部分)的核算中，定额缴款计划和定额福利计划的记录方式是不同的。对于定额缴款计划来说，投资收入记录在住户部门的来源方，按实际发生额记录。对于定额福利计划来说，投资收入记录在养老金所属部门的来源方，按实际发生额记录。这是因为2008年SNA认为定额缴款计划的资产是属于住户的，而定额福利计划的资产则是属于养老基金的。除此之外，2008年SNA还规定，对于定额福利计划，应虚拟计算一笔由养老金基金向住户的投资收入，该虚拟投资收入源自于既往服务的养老金权益的增加，即现职员工的退休年份又逼近了一年，以往累计的养老金权益的贴现值也要相应扩大。该数额可通过精算的方式计算得到，与养老金基金本身实际赚取的投资收入数值没有联系。
在1993年SNA中，对于所有的养老金权益的应付投资收入的处理方式都是一致的，即认为投资收入应归属于住户部门，记录在住户部门的来源方。
4.收入再分配账户。
在2008年SNA的收入再分配账户中，净社会缴款和社会福利构成了经常转移的主要内容。
对于净社会缴款来说，需要分别记录雇主实际社会缴款、雇主虚拟社会缴款、住户实际社会缴款和住户追加社会缴款，将它们加总后再减去社会保险计划服务费，就得到了净社会缴款。净社会缴款记录在住户部门的使用方和社会保险基金所属部门的来源方，反映了住户向社会保险的缴款。其中雇主和住户的实际社会缴款都按实际发生额记录，雇主虚拟社会缴款按前述方法计算得到的数值记录，住户追加社会缴款等于住户部门的养老金权益的应付投资收入。对于定额福利计划来说，要记录的是前述的养老金基金虚拟支付给住户部门的投资收入数值，而不是养老金基金在投资活动中实际赚取的额度。对于社会保险计划服务费来说，它并不是再分配交易，而是产出和消费支出的一部分，之所以在这里列示，主要是为了得到雇主和雇员的各项缴款中真正用于社会保险缴款，而不是用于购买社会保险服务的部分。
在1993年SNA中，没有净社会缴款的概念，社会缴款按总额计算，没有扣除其中属于购买社会保险服务的部分。
另外，对于社会保障基金和政府单位之间的转移收入，比如政府对于社会保障基金的补贴，2008年SNA和1993年SNA都记录为一般政府内经常转移，列入其他经常转移中。
5.收入使用账户。
在2008年SNA和1993年SNA中，社会保险服务都在收入使用账户中被记录为住户部门的最终消费支出。按照净社会缴款和对应社会福利之间的差额，计算养老金权益变动调整，记录在住户部门的来源方和社会保险基金部门的使用方，以达到非金融账户和金融账户之间的平衡。
6.金融账户。
在2008年SNA中，与社会保险有关的金融资产/负债有三个项目，分别是养老金权益、养老金经理人的养老基金债券和非养老保险金权益。在1993年SNA中，与社会保险有关的金融资产/负债未单列，包括在“住户在人寿保险准备金和养恤基金上的净权益”项目中。
在2008年SNA中，所有的养老金承诺(不管是否存在专门设立的基金)都被视为对住户的负债，从而确认为金融资产/负债。1993年SNA只对设立了专门基金的“私人”社会保险计划确认金融资产/负债。
对于定额福利养老金计划，2008年SNA认为其资产是属于养老金计划的，而按照1993年SNA的原则，此类计划的资产应被视为属于住户的。
2008年SNA和1993年SNA都未将社会保障基金的权益确认为金融资产/负债，但鉴于此类信息的重要性，2008年SNA建议在一个附属表中对此进行估计。
三、中国社会保险核算现状及问题
(一)目前中国存在的主要社会保险形式
目前，中国存在的主要社会保险有以下几种形式：
1.城镇职工社会保险制度。
城镇职工社会保险制度是以城镇职工为保障对象的社会保险制度体系，主要项目有养老社会保险、医疗社会保险、失业保险、工伤保险和生育保险。缴费采取企业和职工共同承担的方式。按照SNA的标准，这种制度应属于社会保障计划。
2.行政事业单位离退休养老及公费医疗制度。
目前，大部分行政事业单位未参加城镇职工社会保险，而是采用离退休养老及公费医疗制度进行社会保障。在这种制度下，行政事业单位工作人员未缴纳保险费，国家也未设立专门基金。职工离退休后，一般情况下按照工作期间工资水平的一定比例领取离退休金。职工产生医疗费用后，工作单位按照一定比例予以报销。按照SNA的标准，这种制度应属于其他就业关联社会保险计划。更具体地说，离退休养老制度属于定额福利养老金计划的一种，公费医疗制度属于无备资非养老金计划的一种。
3.新型农村社会养老保险和新型农村合作医疗保险。
新型农村社会养老保险(简称新农保)和新型农村合作医疗保险(简称新农合)是近年来出现的两类新的社会保险制度，它们以保障农村居民的养老和医疗为目的，采取个人缴费、集体补助、政府补贴相结合的筹资模式，自愿参加。按照SNA的标准，这两种保险制度都应属于社会保险计划。
4.企业年金计划。
企业年金计划是指企业在政府强制实施的基本养老保险制度之外，根据自身经济实力和经济状况建立的退休养老计划。企业年金可为本企业职工提供一定程度的退休收入保障，成为基本养老保险的重要补充。企业年金计划一般由专门的金融机构代为管理，采用企业和职工共同缴费的方式。按照SNA的标准，企业年金计划应属于其他社会保险养老金计划。按照福利发送模式的不同，又可分为定额缴款计划和定额福利计划。
(二)中国社会保险核算现状
目前，中国的社会保险核算，主要体现在GDP生产核算和资金流量核算中。
1.GDP生产核算。
在GDP生产核算中，城镇职工社会保险制度中的各项缴款，包括企业缴款和职工个人缴款，均被作为劳动者报酬的组成部分处理。
行政事业单位的离退休金和公费医疗费用，均被作为劳动者报酬的组成部分处理。
对于新农保和新农合来说，由于农林牧渔业劳动者报酬采用倒减的方式计算，即用生产法得到的增加值减去生产税净额和固定资产折旧得到，因此农村居民自身缴纳的保险费理论上来说已经涵盖在劳动者报酬中了②。
对于企业年金来说，按照我国相关的会计处理规定，企业年金应记录在养老保险费项目下。GDP生产核算在计算企业单位劳动者报酬时，已经将养老保险费纳入，从这个意义上来说，企业年金也已被作为劳动者报酬的组成部分处理。
2.资金流量表核算。
在资金流量表的编制中，劳动者报酬的数据利用住户收入调查中的相关增速外推计算，但其中单位社会保险付款(相当于SNA中的雇主社会缴款)的数据未单列。事实上，这种处理方法相当于认为社会保险付款的增速与住户收入等速增长。
对于城镇职工社会保险制度，社会保险基金的投资收入被记录为住户部门的财产收入，企业和职工个人的缴款、基金的投资收入被记录为住户部门的社会保险缴款，财政补贴被记录为政府部门的社会保险缴款，社会保险基金的支出被记录为支付给住户部门的社会保险福利。
对于新农合和新农保，利息收入被记录为住户部门的财产收入，个人缴款、集体补助和利息收入被记录为住户部门的社会保险缴款，财政补贴被记录为政府部门的社会保险缴款，基金支出被记录为住户部门的社会保险福利。
(三)中国社会保险核算存在的主要问题
1.社会保险的核算范围不全。
如前所述，按照2008年SNA的定义，中国的行政事业单位离退休养老制度应属于定额福利养老金计划的一种，公费医疗制度应属于无备资非养老金计划的一种。目前，在我国的核算中，仅在劳动者报酬中包括了离退休金和公费医疗，在经常转移等其他项目中则没有按照SNA的建议予以考虑。此外，在经常转移的核算中，也没有对企业年金予以考虑。
2.社会保险核算项目的资料来源不一致。
在GDP生产核算的劳动者报酬(包含了雇主社会缴款但未单列)核算中，基础资料来自于企业财务状况调查和行政事业单位财务状况调查。在资金流量表中，劳动者报酬(包括了雇主社会缴款但未单列)的核算主要利用住户收入调查资料，经常转移中的社会保险缴款和社会保险福利的核算主要利用来自于人力资源和社会保障部、卫生部等社会保险主管部门的行政管理记录。使用不一致的基础资料进行核算，很难得出上下协调一致的核算结果。
3.政府补贴的处理与2008年SNA的要求不一致。
在城镇职工社会保险、新农保和新农合中，政府补贴均被作为政府部门对社会保险基金的社会缴款处理，而按照SNA的规定，这部分内容应该被记录为一般政府内的经常转移，纳入其他经常转移中。现行的处理方法虽然不会影响经常转移总额的核算，但会影响社会保险缴款和其他经常转移的核算。
4.未考虑与社会保险有关的金融资产/负债。
在我国的资金流量表金融交易部分(相当于SNA中的金融账户)，没有对养老金权益等与社会保险核算有关的金融资产/负债进行核算，不利于全面反映住户部门的金融资产/负债状况。
四、几点改进建议
(一)深入研究行政事业单位离退休养老和公费医疗制度的处理
目前我国的行政事业单位离退休人员是一个较为庞大的群体，行政事业单位的公费医疗费用每年也是一笔相当可观的数字。对于这两类重要的社会保险制度，如果不能在国民经济核算中进行准确的反映，势必影响核算结果的客观性和国际可比性。在收入分配问题越来越成为社会关注焦点的今天，对离退休养老和公费医疗制度的处理进行深入研究更凸显其必要性和紧迫性。
(二)使用统一的基础资料进行社会保险相关核算
如前所述，目前在社会保险相关项目的核算中，存在基础资料不一致的状况。基础资料的不一致，必然导致核算结果的不一致。鉴于社会保险在国民经济核算中占有的重要地位，有必要使用统一的基础资料进行社会保险相关项目的核算。几种不同的基础资料相比较而言，社会保险的行政记录资料覆盖面较为完整，数据较为真实可信。利用行政记录计算得到的社会保险相关数据，可以作为国民经济核算中社会保险核算的基准。
(三)深入研究中国社会保险现状，及时调整核算方法
目前，我国处在一个社会保险制度变化较快的阶段。很多行政事业单位正在推进养老和医疗保险制度改革，由离退休养老和公费医疗逐步转向城镇职工社会保险。新农保、新农合都是近年出现的新事物，仍在不断改革和完善过程中。企业年金出现的时间也不长，但近年来发展较快，成为基本社会保险制度的重要补充。此外，全国社会保障基金这一机构的活动目前虽不属于社会保险的核算内容，但它设立的初衷是作为重要的战略储备，在今后人口老龄化高峰来临时弥补社会保障的缺口，因此迟早会成为社会保险的核算内容。对于这些新情况和新变化，国民经济核算研究者和工作者应保持高度的敏感性，及时在国民经济核算中予以客观反映。
(四)密切追踪国际上的研究动态，尽量采用国际标准处理方法
社会保险的核算一直都是国民经济核算的一个难点问题，同时也是近年来的一个热点问题。近年来联合国、经济合作与发展组织、国际货币基金组织等国际组织多次召开相关研讨会，对2008年SNA中社会保险核算中一些悬而未决的问题开展研究讨论。特别是对于2008年SNA引入的定额缴款计划和定额福利计划这两个新的概念，在一些具体细节的处理上国际社会尚未达成最终的一致意见。在这种情况下，我们有必要对国际上的最新研究动态进行密切追踪。同时，对于一些较为容易实现的处理方法，建议尽量按照国际标准的规定开展核算，以增强核算结果的国际可比性。
注释：
①2008年SNA在这个问题的处理上存在前后矛盾之处。2008年SNA的7.64节阐明，对于定额缴款计划，在雇主自己管理计划的情况需要计算虚拟缴款，并给出了计算方法。但在17.133-17.143节及表17.10中，则明确说明定额缴款计划不存在虚拟缴款。本文主要采信了2008年SNA第17章的说法。
②农村居民为新农保和新农合支付的保险费来自于农林牧渔业总产出，由于农林牧渔业中间投入中没有包括这部分费用，因此这些保险费包含在了农林牧渔业增加值中。又由于农林牧渔业生产税净额和固定资产折旧中均不包括新农保和新农合的保险费，因此从理论上来说，倒减得到的农林牧渔业劳动者报酬中就包括了这些保险费。