20国集团国家审计在应对金融危机中的作用与经验借鉴，本文主要内容关键词为：金融危机论文,作用论文,经验论文,集团论文,国家论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言
作为一种特殊的控制机制，国家审计在应对经济/金融危机中应当发挥重要的作用。2007年8月，美国次贷危机引发的全球金融危机爆发后，世界各国和一些国际组织纷纷行动起来，积极应对金融危机。其中，20国集团(Group 20，以下简称G20)①扮演着重要的角色。本文主要以2008-2009年G20除中国之外的其他19个国家的审计机关在应对金融危机中发挥作用的情况为背景，试图较全面系统地了解和分析：G20国家审计在应对金融危机中发挥作用的方式、方法与效果；G20国家及其审计在促进各国金融监管体系的完善、维护国际金融市场的稳定和促进经济可持续发展方面所发挥的作用。在此基础上，研究揭示G20国家的经验，对完善我国国家审计制度和金融监管体系的借鉴意义。
二、G20国家审计在应对金融危机中发挥作用的整体描述
危机爆发后，从2008年6月至2009年6月期间，G20中有18个国家和国家组织制定并推出了救市计划，包括美国、加拿大、墨西哥、欧盟、德国、法国、意大利、中国、俄罗斯、巴西、印度、日本、韩国、沙特、英国、澳大利亚、南非和阿根廷。土耳其和印尼未发布相关救市计划。针对以上救市计划，G20多数国家的审计机关出具了相应的审计报告，包括：美国、欧盟、法国、中国、俄罗斯、印度、巴西、日本、英国、澳大利亚、南非和阿根廷等12个国家。报告关注的重点集中体现在对公共受托经济责任理念的强调和政府部门与公共工程的收支运营情况的审计等方面，其中对公共受托经济责任理念的关注尤为明显。例如，美国于2008年12月和2009年3月发布的审计报告充分表明国家审计机关对公共受托经济责任履行的完整性、明晰性和透明度的关注。
总体上，G20各国审计机关在此次危机发挥的作用主要体现在：救市计划的审计、救市计划中公共资金运用的审计、救市计划绩效的审计评价、救市计划中专门项目的审计以及促进金融监管体系的不断完善与强化等五个方面。
(一)救市计划的审计
在G20国家中，许多国家的审计机关对救市计划的发布及实施期初的情况进行了审计，分析本国政府救市计划的可行性，评价计划实施初期的效果并指出其中存在的问题。
2009年1月27日，加拿大财政部长杰姆·弗莱厄蒂向加政府和议会递交了“2009年加拿大经济行动计划(Canada's Economic Action Plan)”预算案。根据这份综合预算计划，加政府将提供近300亿加元以应对金融危机，支持加拿大经济的发展。加拿大审计长公署(Office of Audit General简称OAG)对加拿大经济行动计划进行了评估并发表了审计报告，他们认为该计划的执行会面临许多挑战，需要一个健全的风险分析体系作支持。为保障经济行动计划的顺利实施，OAG强调提出必须建立一套健全有效的受托经济责任框架(Accountability Framework)和完善的审计监控体系。
美国布什政府7000亿美金救市计划(Troubled Assets Relief Program简称TARP)是美国政府旨在救助其金融部门而向金融机构购买资产和股权的一个项目。它是美国政府2008年的举措中最重大的一部分，以解决次贷危机带给他们的问题。美国审计总署(The Government Accountability Office简称GAO)负责对该计划进行审计，至少每隔60天向国会提交一份全面的审计报告。TARP计划作为一个全新的巨大的项目，面临着很多挑战，截至2008年11月25日，财政部已通过资本收购计划(CPP)向52家机构注资1500亿美元。GAO认为财政部应努力提高计划实施的完整性和透明度。
(二)救市计划公共资金运用的审计
以美国为代表的大部分G20国家的审计机关都非常重视对救市计划的实施过程中公共资金使用情况进行跟踪审计。2009年2月17日，美国总统奥巴马签署了美国经济恢复和再投资法案(American Recovery and Reinvestment Act简称ARRA)。其中能源部能源效率和可再生能源局(EERE)获得168亿美元，是2008财年拨款(17亿美元)的近10倍。美国审计署(GAO)每两个月对联邦和地方政府进行一次审查并对ARRA的资金使用情况及是否达到预期目标进行报告。2009年再投资法案预计投入的490亿美元约有90％将通过医疗、交通和教育等项目提供给各州和地区。GAO跟踪审计的三个最大的项目分别是：增加联邦医疗援助(FMAP)的资金投入、用于公路基础设施建设的资金投入、国家财政稳定基金(SFSF)。
(三)救市计划绩效评价
救市计划绩效评价是指国家审计机关对救市计划中资金资源使用情况及实施效果等进行审计评价，并提出改进建议。下面以日本与英国为例进行分析。
在应对此次金融危机中，日本制定了规模庞大的救市计划，出台的救市措施涉及政府诸如财务省、经济产业省、文部科学省、厚生劳动省等各个部门和中央银行等机构。会计检查院(The Board of Audit of Japan，简称BOA)对各项救市政策的实施情况进行了审计，并出具了审计意见，保证了政策的实施效果。BOA首先对财务省国税厅退税情况进行了审计。日本政府在救市计划中，对税制进行了改革，提出了总额为1.07万亿日元的减税计划。出于经济性的考虑，会计检查院对国税厅及其下属的11个国税局和冲绳国税事务所2008年度的国税退税、退款和对出口企业销费税的退税等情况进行了审计(对其中3个国税局和38个税务署实施了现场审计)，重点审查了数额较大的退税项目，并于2009年7月14日发布了审计报告。
审计结果显示，日本全国524个税务署在2008年共发生退税项目76277件，退税金额41811.84亿日元，其中数额较大的退税项目1157件(占总件数的1.5％)，退税金额21198.56亿日元(占总金额的50.6％)，平均退款天数为23天，退款的利息是在确定支付退款之日起开始计算的。因此，退款天数的延长，会使税务署最终支付的退款金额大大高于实际确定的退款金额。
BOA认为，造成上述情况的原因是税务署在办理退税的过程中工作方法不当，使得办事效率不够高，增加了额外支出。预计未来的退税款项将会继续增加，为了减少不必要的利息支出，会计检查院对国税厅提出了改进意见。
与日本相似，英国审计署(National Audit Office简称NAO)向议会提交了2008-2009年度财政部的资源使用的报告并指出，为提高可持续增长率，增加就业率，议会授权财政部使用的资金数量为2099.23亿英镑。而由于需要提供25亿英镑来弥补资产保护计划带来的损失，财政部支出了4480.82亿英镑，已经超过了授权的限额。而超出部分资金并未在财政部向议会报告的预算中提出。审计署出具的审计意见表明：
(1)财务报表是真实、公允的并符合《政府资源与会计法》的规定，净现金需求，净资产结算，净营业成本，净营业费用均适应于各部门的战略目标。
(2)经审计的财务报表和部分薪酬报告符合《政府资源与会计法》的规定，而对超支部分的财政支出，审计署出具了保留意见。
(四)救市计划专项审计
1.国家基础建设项目审计
为提高金融危机下国内的生产力，澳大利亚政府已建立了一项基金——澳大利亚建设基金(the Building Australia Fund简称BAF)。在严峻的经济形势下，BAF将为资金短缺的交通和通讯业的基础设施建设提供资金支持，以缓解城市交通拥挤状况并促进贸易和宽带网络的发展。澳大利亚基础设施建设机构(Infrastructure Australia)对基础设施建设和发展负责。为保证投资项目尽早实施，澳大利亚审计署(The Australian National Audit Office简称ANAO)与各州政府合作针对其中的部分优先项目进行基础设施建设的可行性研究。重点审查：升级位于远北和北昆士兰州的布鲁斯高速公路以及位于昆士兰州东南部的高速公路的重要路段；升级悉尼M5高速公路和悉尼西部的铁路线的建设；升级西部环道，同时建造已经设计完成的墨尔本东西运输走廊的建设项目；开展伯斯机场的一个综合运输计划；开发阿德莱德的一项运输可持续性研究项目。
2.企业扶植项目
根据俄罗斯联邦审计院(Court of Auditors of the Russian Federation简称CARF)2009年9号公告，对国内三家国有垄断大型企业进行了审计：这三家企业分别是俄罗斯天然气工业公司、俄罗斯铁路公司和俄罗斯统一电力系统(联合电网)股份公司。在该公告中，CARF证实了俄罗斯统一电力公司改组的最后阶段的“程序合法性”。
韩国在救市计划中也制定了大量扶持中小企业的措施，如向中小企业提供贷款、给予税收优惠等。韩国财政部在2009年的预算中计划拿出1000亿韩元，对那些经营困难的中小企业提供支持。针对这种情况，韩国监察院(Korean Board of Audit and Inspection，简称BAI)对国内中小企业扶持政策执行情况进行了审计并提出相关建议，希望财政部降低标准，以使更多企业能获得支持。
3.公共事业部门相关项目
南非审计长公署(Office of the Auditor-Ge简称OAG)按照《2008年绩效审计手册》的要求开展了绩效审计，主要涉及：对项目实施的原因、项目执行人未能遵守合同协议的情况、国家发展部对项目监督的到位情况、项目组之间的沟通与协调情况、项目的可持续性以及被迫中止的项目进行审查，并分别给出建议。OAG的审计意见表明南非国家发展部项目目标与南非经济刺激计划的要求是相符合的。
(五)促进完善和强化金融监管
伦敦峰会特别强调了加强金融监管的重要作用。G20各国一致认为，金融业的重大衰退，以及金融监管措施的重大失误，是导致当前危机的根本原因②。加强金融监管的目标是：促进经济繁荣、体制完善和提高透明度；抵御波及整个金融系统的风险；缩小而非放大金融和经济周期；降低经济对不适当的风险融资来源的依赖性以及阻止过度的冒险活动。G20各国决定采取行动为未来的金融业建立更加强有力的、更加具有全球一致性的监管框架，从而对可持续性的全球增长形成支撑，为企业和个人的需求服务。同时还发布了一份名为《强化金融系统》(Strengthening the Financial System)的宣言。为响应伦敦峰会公报，G20各国政府审计机关结合各自国情在促进金融体系和会计体系不断完善方面发挥了重要作用。
1.促进金融体系改革
美国实行的是以美联储为中心的伞形监管模式。该模式是以联邦政府和地方政府为依托、以中央银行为核心、各专业金融监管机构为主体组成的监管体系，即双层多头金融监管体系。“双层”分为联邦层和州政府层，“多头”是联邦政府针对分业经营的需要设立了多个行业监管主体。在美国金融危机爆发和蔓延过程中，金融监管当局未有效发挥风险防范职能，尤其是抵御系统性风险的职能；相反，美国金融监管体系制度性缺陷、监管漏洞和监管效率低下等弊端，成为危机爆发和深化的重要因素。在金融危机的演进过程中，这些弊端非常明显：一是现行监管体系无法跟上经济和金融体系的发展步伐；二是缺乏统一监管者，无法防范系统性风险；三是金融监管职能的重叠造成金融监管死角；四是金融监管有效性较低，尤其是缺乏对金融控股公司的有效监管；五是美国金融分业监管体系与其混业经营的市场模式背离。
在GAO的大力倡导和协助下，奥巴马政府在2009年6月正式公布金融监管体系改革方案，该方案将在金融机构稳健监管、金融市场全面监管、消费者投资者保护、金融危机应对以及全球监管标准及合作等五个方面进行深入的改革。12月11日，众议院通过了这一改革计划。该计划可以归纳为两个层面：立新与补漏。
在立新方面具有两个核心内容：一是美联储将成为“超级监管者”，将加强对所有大型金融机构(主要为一级金融控股公司，不论其是否拥有存款机构)的统一监管；二是建立一个新的独立的联邦消费者金融保护监管署，对信贷、储蓄、支付和其他金融产品和服务的提供商进行监管，以保护消费者。
在补漏方面，将进一步扩大监管范围，增强监管力度，提高监管标准。其一，投资银行和货币市场共同基金将分别接受美联储和证券交易委员会的监管，对所有场外交易衍生品市场实行全面监管，对冲基金和私人股权基金必须在证交会注册；其二，成立国家保险办公室对保险业进行联邦层面的监管，诸如房利美等国家支持企业将被纳入到新的监管体系中；其三，金融体系中的支付、清算和结算系统将受到统一监管，金融机构的资本金、流动性、风险敞口等风险管理标准将更加严格而谨慎。
2.倡议政府对金融监管采取有力监督
欧盟委员会行动框架③中提出，为抑制金融危机，有必要进行银行业重组，并在未来的某个阶段，将银行业私营化。欧盟审计院(European Court of Auditors简称ECA)就有关存款担保和资金需求方面提出了建议。对包括衍生品、对冲基金和私人股本在内的资本市场的监管和风险的管理工作已展开。ECA倡议欧洲委员会理事会和欧洲议会应优先考虑其提议以便尽快实施更有力的管制和监督，在恢复对金融体系的信心方面发挥重要作用。欧洲委员会协同ECA重新考虑了欧盟金融机构特别是大型跨国金融机构管制与监控模式的适当性。此外，ECA还对欧洲中央银行的管理营运效率(operational efficiency)进行了审计评价。
3.建议修订相关会计准则，提高金融工具审计信息披露质量
根据英国审计署和其他有关方面的建议，考虑到金融危机的发展形势，越来越多的国家认为有必要对会计准则进行适当的修订。英国会计准则委员会(ASB)分别于2008年8月和2009年6月对财务报告准则FRS25(Financial reporting standards 25)和FRS29(Financial reporting standards 29)进行了修订。
2008年8月，英国会计准则委员会发布了《金融工具：列报》(FRS 25)的修订案。此次修订涉及改变FRS 25中某些金融工具由负债到权益的分类问题。这些变化与国际会计准则理事会(IASB)在2008年2月对国际会计准则第32号《金融工具：披露和列报》(IAS 32)所做的修订是一致的，以确保在执行FRS 25和IAS 32的过程中不会产生分歧。
2009年6月，英国会计准则委员会发布了《对财务报告准则第29号(FRS 29)——〈改善金融工具披露〉的修订》。此次修订是在国际会计准则委员会2009年3月发布的准则基础上做出的。这些修订是ASB通过提高财务报表中金融工具的信息披露质量以应对次贷危机措施的组成部分。此次准则修订的相关回应都强烈认为ASB应当确保FRS 29能够保持与国际财务报告准则第7号(IFRS 7)《金融工具：披露》的趋同。修订后的FRS 29要求加强对公允价值计量和流动性风险的披露。ASB同时借此机会将IFRS 7中对贷款和应收账款的信贷风险披露要求整合了进来，因为此前以上要求并未被英国一般公认会计准则(UKGAAP)所采纳。
三、经验借鉴——后危机时代更好地发挥我国国家审计作用的初步思考
通过对G20国家审计在应对金融危机中发挥作用的总体描述，结合我国实际，我们对在后危机时代更好地发挥国家审计功能作用有以下六个方面的初步思考：
思考之一，创新国家审计制度安排。
从本文第二部分的分析可以显见，国家审计在应对金融危机中发挥的作用与国家审计的制度安排(体制)紧密相关。基本上，在立法型审计模式下，国家审计机关要对救市计划的出台、对公共资金的运用过程与结果进行全面的审计。而在司法型、独立型和行政型审计模式下，国家审计机关主要应对救市公共资金运用情况的审计。因此，国家审计的制度安排(体制)决定着或影响着国家审计功能作用发挥的大小及其形式。理论上讲，这是因为审计功能与组织治理存在相互影响与相互作用。为了保障公共受托经济责任的全面有效地履行，更好地发挥国家审计“免疫系统”功能，我们认为必须创新我国国家审计制度安排，完善国家/政府治理。
思考之二，构建国家金融/经济安全审计预警体系。
1.研究设计国家金融/经济安全审计预警指标体系，构建金融/经济安全审计综合指数。
我们认为，借鉴其他有关国家经济安全研究成果，可以设计一套经济安全审计预警指标体系，包括财政安全、金融安全、社会经济安全、环境安全、产业安全、权力运行安全、制度与政策安全以及信息安全八大领域。上述八大领域之下，分别设计一些主要指标，如财政安全领域包括的主要指标有国债负担率以及财政赤字率等；金融安全领域包括的主要指标有资本充足率、不良贷款率、外债偿债率以及外汇储备/短期外债等；社会经济安全领域的主要指标包括社会保障支出占财政支出的比重、基尼系数以及失业率等；环境安全领域包括的主要指标有环境污染治理投资在GDP中所占比重以及环境污染事故造成的经济损失等；产业安全领域包括的主要指标有外资企业市场占有率、外商直接投资占GDP的综合比重、石油综合进口依存度以及国有企业利润率等；权力运行安全领域包括的主要指标有违法违规使用资金金额比重等；制度与政策安全领域的主要指标包括制度完善率以及政策执行率等；信息安全领域包括的主要指标有信息安全事故次数等。各领域主要指标的选取以政府审计工作能够收集到的数据为基础；根据国内外相关科学研究与实践经验，设置各指标相应的安全值范围，并赋予相应的权重。通过比较审计工作中所收集到的各项指标实际值与安全值范围，就可以识别威胁国家经济安全的风险因素。
在设计了金融/经济安全审计预警指标体系的基础上，就可以构建国家金融/经济安全审计综合指数：
I=ΣK[，i]W[，i]
上式中：I表示金融/经济安全审计综合指数；K[，i]表示各项国家经济安全指标的分数；W[，i]表示各项金融/经济安全指标赋予的权重。
金融/经济安全审计综合指数的计算：(1)利用政府审计活动收集到的信息，对国家金融安全各单项指标进行打分；(2)赋予各项国家金融安全指标相应的权重；(3)加权平均计算金融/经济安全综合指数。通过计算金融/经济安全审计综合指数，并与预先设定的安全值范围进行比较，就可以对国家金融/经济安全进行评价，并根据情况进行预警。
2.编制发布高风险领域提示报告，实现金融/经济安全风险的提前预警。
从1990年起，GAO每两年都会发布高风险提示系列报告(GAO high risk series)。该系列报告会定期提出值得特别关注，且关系到政府有效治理的特殊高风险领域。我们认为，审计署可以借鉴美国的经验，按年度或定期编制高风险领域提示报告，向人大、国务院和民众进行报送和公告，以实现对我国金融/经济安全风险的提前预警。
3.组建金融/经济安全审计监测与预警中心。
我们建议，在审计署组建金融/经济安全监测与预警中心，专门负责金融/经济安全风险的监测与预警。通过设置金融/经济安全运行监测平台，充分利用金融/经济安全审计综合指数和临界值的变化情况进行日常监测，有效实现金融/经济安全风险监测与预警。
思考之三，建立提升政府审计透明度的制度机制。
巴西联邦审计法院(The Brazilian Court of Audit简称TCU)2009年发布的2008年度管理报告中指出：联邦审计法院为了进一步提高自身透明度，加强民主建设，专门设立了查询网站。通过该查询网站，外界可以随时查询审计法院的各种审计情况包括审计对象、审计进程、审计结果等方面的信息。这是一种动态的管理方式。该管理方式的实施会大大增加民众对联邦审计法院的信任，同时对被审计单位和个人也会产生威慑作用。有鉴于此，我们建议，进一步完善审计结果公告制度，重点是明确审计结果公告的法定职责权限要求；同时，建立金融/经济与审计信息公开互动平台，使公共资金的运用过程更加透明化，更加易于理解和知晓。
思考之四，完善金融监管审计法规制度。
我们认为，我国应进一步完善审计立法，进一步细化国家审计在金融监管中的法定职责权限，加强审计制度尤其是在强化金融监管方面的制度建设，以确保国家审计在维护金融/经济安全中发挥更好的作用。在审计法制建设方面，美国《2009年华尔街改革及消费者保护法案》的出台、加拿大金融监管当局适应市场条件变化的快速反应及其在立法上的具体体现等都给我们提供了良好的范本。
思考之五，进一步树立公共受托经济责任理念，明晰各类审计的本质目标。
美国审计署和加拿大审计长公署针对救市计划的审计都特别强调应建立健全受托经济责任框架(accountability framework)，促进公共受托经济责任的有效履行。我们认为这是国家审计本质目标的体现。受托经济责任乃会计、审计之魂。国家审计产生于公共受托经济责任关系的确立，其首要或根本目标就是促进政府公共受托经济责任的切实有效履行。随着社会政治经济的发展，公共受托经济责任的内涵也在不断拓展。当国内外政治、经济形势的变化导致威胁国家经济安全的因素不断显现时，维护国家经济安全已然成为公共受托经济责任的一项重要内容，进而成为国家/政府审计的重要使命。因此，进一步树立公共受托经济责任理念是维护国家金融/经济安全的现实需要。
思考之六，增强国家审计的主动性与预防性，更好地发挥审计“免疫系统”功能。
墨西哥审计署(Superior Audit Institution of Mexico简称SAI)在应对金融危机出台的一系列措施中，要求充分发挥审计的“预防性”功能，做好“疾病预防”，将审计关口前移，突出事前和事中审计。SAI的做法与我国提出的发挥审计“免疫系统”功能的思想有异曲同工之妙。
我们认为，为了更好地发挥审计“免疫系统”功能，必须创新审计的方式方法与目标内容，应积极探讨关口前移性审计、政策执行效果审计、制度合理性审计、全程跟踪审计、经济权力审计、治理导向审计，并进一步深化经济责任审计的研究，同时进一步强化内部审计与内部控制作用的发挥，以增强国家审计的主动性与预防性。
注释：
①20国集团，包括美国、加拿大、墨西哥、欧盟、法国、德国、意大利、土耳其、中国、印度、俄罗斯、巴西、日本、韩国、沙特阿拉伯、印度尼西亚、英国、澳大利亚、南非和阿根廷。
②G20伦敦峰会公报(London Summit Leader's Statement).2009年4月2日。
③Communication from the Commission.From financial crisis to recovery:A European framework for action.Brussels,29.10.2008。
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