20世纪美国会计学说的主流概说，本文主要内容关键词为：概说论文,美国论文,学说论文,主流论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
20世纪后期，特别是进入90年代后，在我国无论是会计理论的研究、会计准则的制定还是会计制度的设计等方面，很大程度上均受到了美国会计学思想的影响，可以说，美国会计学者的会计思想，给了我国会计研究者极大的影响和启示。
20世纪会计学的研究思想将是21世纪会计进步和完善的基点。基于此认识，本文以20世纪美国会计学的特征及有关文献资料为基础试作如下概述。
一、资产负债表学说(1901～1930)
20世纪初，会计学已经成为美国大学的必修课，当时会计的主流思想是资产负债表学说。可以说，19世纪后半期至20世纪前半期大约半个世纪内，特别是1901～1920年间，资产负债表学说构成了这一时期会计学发展的显著特点。
19世纪后半期会计思考的主要内容是簿记技术的发展，1881年英国的比克莱因(Pixely.F.W)所著的《审计人的义务》(Duditors)和1892年德克萨(Dieksee.L.R)所著的《审计论》可以说是20世纪初会计理论的代表。把这些著作及其崭新的思维，尝试性地应用到会计教学中的是美国的哈菲尔德(Haneld H.R)。他向英国的先辈们建议说：“我想为年轻一代提供新教材，以Pixely.F.W和Dicksce.L.R的著作为代表的会计学只是会计知识的传授。应该考虑以前不存在，而且是严肃、大胆的科学，至少应在特定的范围内形成明确的体系，才能真正成为会计学。”
Paton W.A曾谈到：在会计学领域，接受当时先驱者思想影响而独立地撰写出新著作是困难的，但是我们确信这些囊括实务经验和原理的系统思考的著述适应了当时会计发展的需要。同时，他不仅列示了Haneld H.R等对会计教育的理解，而且在有益的知识和有效的方法研究方面进行了有效的开拓。这样，在较短的时期内美国就出版了以英国学者的著述为蓝本的本国的会计学书籍。
上述教材无论哪一部，均列示了作者本人对会计教育的认识，都体现出了作者对已有的有效、有益的方法继续改进的意图。这一时期会计学说以(1)资产负债表为主流，同时可以窥见到此时也论及到了(2)会计学的命题，(3)利润表的理论，(4)关于资本、收益、费用的交易分析等问题。以上视点的理论家主要有：Littleton A.C.Dickmson,Hatfeld.H.R,Cooper.E,Kerr.C等。
二、利润计算表学说(1931～1950)
这一时期，美国会计学的主流和关注的目标是作为会计演进形态的利润计算学说。为此，对反映会计演进过程的利润计算表的应有形态的有关论述的回顾是必要的。即以信息有用性的概念为基础，选择一方面既能够反映经济进展和成长情况，另一方面同样能够考察会计的演进和发展过程的有关要素进行研究。
Littleton A.C谈到：“相对进化的主要对象构成的会计事项总是在不断地变化，伴随着状况的变化会计的有效性将受到影响。即以前的思考，已不一定适应所面临的新问题。”（注：littleton A.C,Accounting Euolution to 1990,American Institute Pubco.N.Y,1933,P.361.）这一会计思考就引起了对资产负债表学说研究的质疑和批评。典型的例子是，面对企业形态的变化，资产负债表学说的论证显得不够充分。
Paton W.A在其著作中也谈到：“由于股份制使所有权与经营权的分离和投资的分散化，因此，与投资者利益相关的会计的作用、服务对象也必然变得扩大和分散，对外部投资者提供的投资信息，必须是对所有者和经营者进行计量和传达为目的的资料进行加工整理。”（注：Paton W.A & Littleton A.C,lbid,P1-2.）
Gilman从信息与会计的关系的角度谈到：“从投资家的角度而考虑的利润，显示出了从资产负债表向利润计算表转变的倾向，形成了最为重要的趋势。当然，投资者也关心资产负债表，必然从流动负债和流动资产的关系角度，关心流动资产的盘存法，甚至关心有关固定资产的计价标准等项目。但是投资者更关心的是利润。从保护投资者的角度，至少利润计算表与资产负债表处于同等的地位，实际上应更加重视利润计算表。”（注：Gilman Stephen,Accounting Concepts of Profit,The Ronald Press 1939,P.28.）
May G.O在他的论著中写到：在会计的视觉下“以自由转让概念为开端，引起对股份公司资本理论及实物新的思考。……有限公司的财务说明是适应于多重目的的，在所有者进行直接管理模式下，有关纯粹的历史报告的传统目的，等同于有限公司关于股份分割价值的潜在表示，在于潜在购入者的认识。新的目的将股票红利价值归属于对将来生产性的期待，过去的报告属于与其相对应的投入资本的范畴，因此它很重要。”（注：May G.O,"Improvement in Financial Accounts"The Journal of Accountancy,Vol.L13,No.5,P.340.）
另外，paton W.A和Littleton A.c均认为，股票的自由让渡和会计概念的形成是从社会派生而来的。他们认为：“会计从社会的角度来看具有重要性，同时也具有其他方面的性质。资本既是对公共利益有力的产业源泉，也是有效运用资本经营的企业体的产业的源泉。假如产业资本在相当的时期内能够持久地获得收益，那么，资本就具有了实现利润能力产业的支撑。在一时期内不能使资本产生收益，资本的作用也只能是依靠不能把需求继续支撑下去的无力的手段或产业了。因此，会计的社会重要性就在于提供关于收益力可信赖的信息，即使是非必要的产业，只要认为它对资本流有重要的作用，就必须用有效的手段和方法进行明确的反映，特别是关于利润的计算更应该如此。”（注：Paton W.A & Littleton A.C,op.cit.,P.3.）
概括地说，这一时期的会计学说是：(1)会计思考的主流从静态观到动态观的转移；(2)利润计算的展开；(3)成果的前提条件＝价值的存在、费用的抵减和利润的计算；(4)以利润为中心的探讨。对此进行探讨的理论家主要有：Paton W.A,Littleton A.C,Gilman和Kester R,B。
三、资本理论和利润理论(1951～1970)
这一时期，会计学说的主流是由影响会计思考的资本理论(capital theory)和利润理论(income theory)所构成的。即进一步明确了会计思考是围绕着利润和资本的概念来进行的。
从没有明确结论的文献整体考察中，很难证明与上述特性相对应的利润和资本等概念。但是，通过对利润和资本进行分类、举例，却能够充分证明这一点。换句话说，关于利润和资本概念的归属问题的考证，能够证明资本和利润理论是构成会计思考的主流。
关于这一点Fettef.F.A是这样论述的：“应该把近代企业会计定义为资本的计算，或者是资本和利润的计算。这些复杂的计算必须依靠会计师们来进行，关于这一计算的思考本身，要求对资本的计算有用，同时要花费很高的费用。”（注：Fetter Fraank A.,"Reformulation of the Concepts and Income in Economic and Accounting"The Accounting Perlew,Vol,12,NO.1 March,1973,P.11.）
Sweeney.H.W在他的论著中提到：“会计的根本目的在于试图区分资本和利润。”另外，Littleton A.C认为：“无论哪一个企业其中心课题都是把与会计和财务相关的利润作为关心的焦点。”
Sandrrs T.H.,Hatfield H.R.和Moore U.谈到：“资本和利润的关系是相互作用，二者缺一不可。为了有效地维持和获得两者的关系，必须对特定企业的资本和利润进行区分，但为了达到这一最终目的，与其同等重要的是如何明确会计师活动和会计机能的问题。”
Bans R.B.谈到：“自从承认净利润的计算作为财务会计的基本问题以来，以至于对这一问题的探讨扩大到了关于区别资本和利润的理论视点问题，完整的资本维持概念的涵义，真正地在双方关于利润计算争论视点的中心设定了界线。”
Howard S.E.论述到：“从公共政策的形成及管理的角度看，资本和利润的概念，已经成为近几年人们所接受的经济和会计问题的中心。”
这一时期的会计是把(1)会计思考的视点，(2)名词的合理性，(3)意大利式账簿的特征，(4)基本概念和调整概念，(5)货币价值变动和会计思考的扩大和演进作为中心来进行讨论的。与此有关的从各自的观点提出不同论点的学者主要有：Littleton,Bedford N.M,Hendriksen E.S,Mautz R.K,Chanbers K,Mattessich.K等。
四、计价学说(～1965)
20世纪中叶美国会计思考主流的演进过程与价值学说研究的展开是密切相关的。在会计领域所涉及的价值学说主要是探讨会计发展形态向价值学说一体化演进过程中所必需的计价因素。对此，可以从资产负债表和利润决定两个方面对严格的成本主义会计进行探讨。
因为资产负债表观的成本，既是资产负债表中资产计价的基础，也同样适用于对将来新经济成果的表示。因此，成本主义会计既可以满足资产负债观的要求，也能够满足利润观的要求。
利润决定观认为，与利润相关的历史成本是研究影响利润因素的最恰当的方法。能够把这一与价值学说相关联的进化形态，看作是对资产负债表的论述或对会计思考中的利润学说双方共同进化过程的对象要素。
重视把历史成本作为资产负债表计价标准的Zeff S.A.和Maxwell W.D在其论著中谈到：“假使对资产负债表的评价标准不是采用成本，就容易导致在资产取得日后对企业财政状况的错误判断。以取得成本作为评价标准，可以无视有关经济资源各层，企业实体，已经购入了的资产的交换价值。”
Macneal也谈到：“因为会计师们考虑到经济价值将来的增减，所以对经济价值的表示时不采用虚拟的价值，即不把价值的增减作为问题来看待。会计师信赖的完全是现实的经济价值，如果不是如此，信托的信用就会丧失，对此行为产生的负面效应，一般是需要专业人士的判断。”
Sorouse R.T论述道：“与经济环境必须相吻合的财务报表相比，可信赖的评价必须建立在财务交易历史事实基础之上，这才是最合理的经济情报。”
这一时期会计学说的主流是：(1)资产负债表的评价原则——对成本原则的进化的评价；(2)对历史成本的评价——收益实现研究方法及其不恰当性；(3)历史价值原则——会计的前提；(4)会计思考中的评价学说；(5)以价值学说诸要素为中心的探讨等。这一时期的主要代表人物是Macneal,Sorouse R.T,Zeff S.A.,Maxwell W.D,Solomons B等。
五、会计思考的进化过程(～1970～)
时至20世纪后半期，整体上美国会计学说的主流是以思考的多样性相关形态的组织分类为中心。特别是在评价形态上发现了两个重要的衡量标准：一是克服仅限于现有的可以接受的披露形式；二是扩大会计理论的范围。具体表现在针对会计思考的主要领域已经整合化了的会计提出了各种提案。(1)关于情报理论的会计整合化；(2)关于定量理论的会计整合化；(3)关于行为科学和特殊价值科学的会计整合化。其中，关于定量理论的会计整合化的思考，在于满足整合需要的同时，谋求会计知识的系统化。主张在统一的理论指导下，在会计实务中实行特定的均一化。会计思考中出现这一理论后，就必然迫切地需要解决为促使理论形成所需用的方法论和研究方法问题。在理论构造之际所使用的方法是多样的，即：(1)演绎的方法；(2)归纳的方法；(3)折衷的方法。
Homburget R.H在其论著中谈到：“从来会计和其他领域的比较研究都是很少的，总的来看，会计学的研究是对会计与其他学问机能的相互关系的研究，由于各自性质的不同，像经济学和法学那样，直接影响会计的概念和会计处理程序。这一尝试，使研究者的视点，超出了把企业仅圊于狭义的经济和法律的领域，可以利用辩证的态度看待与会计相关的问题。”
Hyiton D.P谈到：“现行会计的复杂性的原因不是因为不同意见的存在，而是由于必须把握会计的内在方向性和必须完善的内容，并谋求如何使会计研究深入下去的思维转换问题。”
Bedford.N.M.和Dopuch N谈到：“社会科学的进步，如果用物理学、发展形态来研究，那么，会突然大规模地放弃原来的概念根据。理论构造必须承认形态的变化，但决不能妨碍其变化。在会计研究广泛地要求新的基本概念的发达阶段，难以确定其是否能够实现。在某一范围内不承认会计理论构造的创造性的进步，那么，它将会是属于难以取得进展的范围。因此，在多种信息的选择时，应尽可能的多利用新的假设，从而可能产生更多的成果。”
这一时期的会计学说的主流是：(1)关于会计领域的扩大；(2)会计与信息理论的结合；(3)把行为科学、价值科学及定量的方法有机结合的会计；(4)会计学方法和体系；(5)概括地给出了会计学发展趋势的目标理论框架。