如何理解中国特色的会计，本文主要内容关键词为：中国论文,特色论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
几个值得关注的问题
第一，在目前的环境下，我们的会计有没有中国特色？有哪些特色？我们应该采取哪些对策？这是我们开展会计工作、研究会计理论时所必须首先弄清楚的问题。对这个问题的研究，应该结合中国的具体环境和背景，从会计信息的需求者和提供者这两个方面进行。第二，目前我国正处于经济模式转换时期，转换经济国家有哪些特征？要求什么样的会计信息？我们能提供什么样的会计信息？第三，在我国现阶段，谁需要会计信息？需求者的心态是怎样的？目前政府仍是我国会计信息的主要使用者，如何认识这种现实及其利弊。第四，政府作为主要的投资者，怎样来行使所有者的职能，真正象个人出资者一样地关心会计信息质量。第五，作为主要债权人的国家银行，怎样真正关心会计信息，怎样从债权人角度来要求高质量的会计信息。第六，目前实行会计改革，要求企业根据会计准则规定的原则、职业判断，进行账务处理及会计核算，这对会计信息提供者的专业水平和职业道德都提出了挑战。作为会计信息提供者的会计、审计人员，从专业上来说，职业判断水平如何？怎样才算正确的判断？怎样提高职业判断力？从职业道德规范来说，在利益驱动下，他会更贴近哪一方？第七，新修订《会计法》中的一个重大突破，是加大对虚假会计信息的惩治力度。但什么是虚假的会计信息？如何去判断和衡量？如何正确运用重要性原则？由谁来作裁定？是否需要成立一个国家会计技术鉴别委员会？第八，在目前我国的市场经济尚不成熟，市场经济理论与法律体系还没有完善的情况下，我们的会计准则将如何定位？怎样处理准则在理论上的完美与满足现实需要之间的关系？目前我们是否具备了构造会计概念框架的条件？第九，今后会计核算制度改革的大体思路是取消分行业会计制度，实行国家统一会计制度。如何处理与财务制度的关系？原先在财务制度中规定的内容如何在会计制度中充分体现？怎样迅速提高制度执行者与监管者的职业素质以保证改革的成功？第十，会计作为一种共同语言，有很多共性的东西可供研究和借鉴，我们应该积极参与国际协调。但各国的会计规范均有其独特的形成背景。例如，关于相关性与可靠性孰重孰轻的问题，各国的观点并非一致。如何在制定我国会计规范与理论研究中，保持我们的特色？如何在学习的同时，结合我国实际，避免盲从？所有这些问题，都是当前我们会计改革与发展中实际面临的问题，有待我们进行深入研究和解决。
正视转轨时期会计信息用户特征的研究
一国一地区的会计规范似乎都离不开这样一个主题，即如何编制和披露用户所需要的财务报告。换言之，首先要明确会计信息的用户及其特征，然后视这些用户之需求提供具有一定品质要求的会计信息。这其实是目前中国会计理论界亟待研究的一个现实问题。学术界在讨论这个问题时，大多参考了发达国家（尤其是美英等国）或国际会计准则的已有文献，各叙己见，然而较少正视我国在这方面的特殊性。
从会计准则、会计制度的制定，信息披露规范体系的构建，到企业效绩评价体系的建立，我们都可以看到政府所发挥的巨大影响。国企改制上市、企业债转股、债务重组、资产重组、国有股减持或回购，甚至于向企业委派财务总监、公司高级管理人员期股激励政策之制定等，都不难发现其中的政府背影。那么为什么会出现这种具有中国特色的现象呢？毋庸置疑，我们无法回避这样一个事实，那就是至少在现阶段，政府在我国经济生活中还扮演着主要的角色。政府往往既是投资活动的当事人，又是维持资源配置秩序的政策制定者。笔者认同Beaver（1998）对会计功能的这样认识，即会计信息为“决策”制定和“政策”制定而提供。不过，这种观点落实在一个具体的国家或地区，则因法律、体制、文化、经济等环境差异的存在，其表现方式就大相径庭了。其中重要的一点就在于会计信息用户及其特征上的差别。
说到政府，大可不必视其为异己之物，乃至“谈虎色变”。政府行为在特定的国家、社会，在特定的历史时期，有着不可替代的作用。作为一个坚持以公有制为社会经济基础的国家，政府的二重性质，决定了它必然会成为会计信息的主要用户。作为国有资本的代表，至少可以从形式上讲，它具有几乎与一般投资者并无多大差异的行为特征，它要关心投资回报，关心资本保值增值。作为经济秩序的维护者，它还得行使行政权力，担负起经济资源配置的调控重任。政府在扮演这两种角色过程中，制定合理的“决策”和有效的“政策”是少不了的，也就不可避免地要利用会计信息，从中提炼出有助于制定相应的“决策”和“政策”的依据。
既然我国转轨时期会计信息用户及其特征，与发达国家会计信息用户及其特征有着一定的区别，那么在研究我国会计理论，探讨我国会计信息有用性时，注重对我国会计信息用户特殊性的研究，并作为会计理论研究的出发点之一，是会计学术界应该持有的务实而又慎重的态度。
当前国内会计体系的“中国特色”何在？
这次研讨会的主题是“中国特色的会计理论与方法体系”，到底当前国内会计体系的“中国特色”在哪里，国内的学者专家讨论得已经不少。我想以一个在美国、香港两地工作多年的学者的立场，发表一些个人的看法。“旁观者清”，或许会有些新意。
和西方纯粹市场经济的国家相比，国内会计体系的“中国特色”，我看最重要的在于政府的角色。也就是说现在国内会计体系最大的特色是政府的角色无所不在。
政府在市场经济，特别是在财务会计的规范方面，是有其无可避免的角色，所以政府的角色在会计里不一定都是负面的。因为会计信息和普通的商品不同，它是公共物品，一旦披露出来，使用者雨露均沾，所以提供者无法向个别的使用者收取费用。因此财务会计信息不可能靠市场的机能决定出最优化的供给和需求，这时候政府的介入就成为必需。这是各国的通例，不同的只是政府介入程度的深浅而已。
而政府介入多少最适合呢？以我自己在美国及香港的观察，在市场经济的体系里，似乎政府的角色有加深的趋势。原来香港抄袭英国制度，强调职业自律，政府少有介入。但是这个思路在英国本土渐渐的已经行不通，因为注册会计师公会对于自己同行业务的疏失，越来越显得无力纠正。因此英国已经开始成立有法定权力的半官方机构，对有关会计及审计的业务进行独立和有效的监管。香港这几年也时有声音，呼吁政府检讨对会计业务的“积极不干预”的态度。
所以政府在会计业务的角色，基本上有其必要。而国内的情形和英国、香港的情形相反，现在的问题在于政府的角色太深太广。以上市公司的财务会计信息披露而言，政府作为国企的所有者，是信息的提供者；透过会计司及证监会，政府又是信息的监督者；然后作为银行及基金的管理者，政府又是信息的使用者；在会计师事务所完全和挂靠单位脱钩之前，政府又是信息可靠性的保证者。市场经济的基本原则是，各经济个体，如上市场公司、基金、银行、会计师等，各自独立运作，各自照顾自己的利益，这些个体的行为，便汇合成市场行为（这就是经济学里所说的“无形的手”）。在市场机制失灵时，如财务信息披露的规范，政府的力量（“有形的手”）才介入。我想到一个比方，在纯粹的市场经济下，政府机构、上市公司、基金、银行、会计师等个体，一个人负责一个球，而国内的现状是政府一手要同时抓住好几个球，而一个时间只能抓一个，其他的就只能轮流在空中转。这种玩法只有在特技表演中才看得到，而再精彩的表演，也有收球结束的时候。
现在政府无所不管的情形，应该是过渡时期不得不然的现象，因为上面所提的经济机构或个体，如上市公司、基金、银行、会计师等，都需要时间的培养，才有可能发挥他们应有的功能。我们现在看国内的会计问题，应该有这个认识。譬如，在过渡的时期政府的功能如何逐步地退出，以及如何培养市场经济必备的独立个体等等，这都是具有“中国特色”的会计问题。
资产所有者是企业财务信息的主要使用者
在我国目前经济环境中，到底是谁需要财务会计信息？这个问题是我们研究财务会计时首先要解决的问题，也是我们研究财务会计信息的出发点。一般认为，投资者是企业财务会计信息的主要使用者，广义的投资者包括公司股东和债权人，也包括金融市场中一般资本投资者；既包括现实的投资者，又包括潜在的投资者。这种认识是70年代初期美国主流会计学家研究的结果，集中反映在美国注册会计师协会（AICPA ）所发表的研究公报中。随着我国社会主义市场经济体系不断完善和现代企业理论不断发展，这种认识对我国财务会计实践的解释力越来越弱，在理论上的缺陷也日益明显，集中表现在无法准确地界定财务会计信息的内涵，因而直接影响到人们对财务会计信息质量的认识。
财务会计信息来源于企业组织，只有在企业组织出现以后才会产生现代意义上的财务会计信息。企业委托人和代理人即资产所有者和经营管理者之间财务信息不对称是财务会计制度产生的基本原因。为了满足资产所有者对企业家连续考核的需要，企业中就出现了专门向资产所有者提供、用于维护其基本权益的财务会计信息。当企业按照共同理念的会计理论和概念以及公认的会计准则、会计方法和惯例向资产所有者披露财务信息时，该财务信息就是现代意义上的财务会计信息。由此可见，资产所有者是企业财务会计信息的主要使用者，财务会计信息主要与资产所有者的权益保护相关，规范性、传递性和可计量性是财务会计信息的基本属性。
在我国国有企业中，政府是国有资产的所有者，国家银行是国有企业的主要债权人。而国家银行最终也属于政府所有，加上国家银行并未真正按照商业银行运作，所以，政府是国有企业财务会计信息的主要需求者，它们使用财务会计信息的基本目的是为了维护使用者的基本权益，所以政府行为直接影响国有企业财务会计信息的质量。
关于中国特色的会计理论的几点认识
什么是中国特色的会计理论？它是以中国政治、经济、文化为背景，体现中国特点、从而有别于他国的反映会计规律的理论。这种理论不仅是中国特有的，而且，它是适合中国国情的，有助于更好发挥会计作用的。这意味着我们不能把中国现阶段会计理论中落后于西方发达国家、特别是不适合市场经济的部分也作为中国特色的会计理论。
那么，中国特色的会计理论表现在哪些方面呢？首先，从所有制形式看，它会对中国特色的会计理论起决定的作用。通常认为会计是形成于两权分离的需要，但中西方的两权分离存在明显的差异，西方的两权分离是以私有制为基础的，一个两权分离的企业可能有许多的所有者；而中国国有企业的两权分离是以公有制为基础的，一个国家所有者有许多的国有企业。这种差别意味着，西方企业的会计制度必须在不同所有者之间进行协调，从而更强调会计制度的公允性；与此不同，中国国有企业的会计制度必须在不同国有企业之间协调，以保证国家所有者的意志能贯穿到底，以及不同国有企业之间的利益平衡，从而中国更强调会计制度的统一性和协调性。
其次，从所有权主体与政府的关系看，西方的私有制，意味着所有权主体与政府没有直接的联系，从纳税角度还是一种相反的利益关系；但是，在中国，国家所有制意味着国家不仅充当所有者也充当行政管理者，两者必然有着千丝万缕的联系，特别当政企尚未很好分离时，两者实质是合二为一的。由于国家行政权力具有很高的权威性，当两者合二为一时，会更多地体现国家行政权的特征。中西方所有权主体与政府关系的这种差异，决定西方的会计准则更强调由民间团体制定，强调会计制度的灵活性，抑或对不同企业和所有者的适应性，强调所有者的利益，从而更易采取稳健性原则；中国的会计准则更趋于由政府制定，会计制度更强调统一性、协同性，会计上往往不易强调稳健性原则。为了保证政府的税收利益，会计上易于偏向激进。特别当经济不发达，百业待兴时，政府必然要尽可能组织一切财源，进行宏观调控，提供经济发展的宏观经济基础。
再次，从文化背景和产权主体的特征看，西方强调个人的作用，在文化上则遵循你的就是你的，我的就是我的；而中国则强调集体的作用和团队精神，在文化上则遵循有福同享、有难同当的规则。西方文化易走向个人主义，但也具有利益界限彼此清晰的优点；中国文化易形成团队协作和集体精神，但也具有利益界定模糊的缺点。特别在国家单一所有权的情况下，产权主体不易明晰，以致常常出现化公为私的可能。正由于此，中国会计更强调其监督功能，以确保国有资产不发生损失。就产权主体而言，西方企业的产权主体具有微观性的特点；而中国国有产权因所有国有企业都是一个产权主体而具宏观性的特征。如此庞大的国有企业由一个产权主体拥有，必然强调其资本保全的监督。由于会计报告资本保值增值的情况，其触角又延伸至每个企业乃至每项业务，因而，必然赋予其监督的责任，其监督功能必然强化。
我国会计准则（制度）建设必须结合实际
会计是一门深受社会经济政治环境影响的学科。从世界各国来看，没有那两个国家在会计管理体制、会计准则等各个方面完全相同的国家。在发达的资本主义国家，英美法系的美国与大陆法系的德国就存在很多不一致之处。具体到中国来说，中国有自己2000多年的儒家文化，有不发达的市场经济，社会环境和政治体制与美国就相差更远了，因而把一个与体制不适应的会计理论与方法植入中国，其后果就象器官移植一样，会被排斥的。以这种会计理论和方法来指导中国会计建设，其产生的后果就可想而知了。当然，有中国特色的会计理论与方法体系的建设也并非与国外没有相同之处。在技术层面上，国际惯例中适应于中国的，就应吸收借鉴进来，我国已颁布的会计准则就较好地体现了这一指导思想。
目前，我国正致力于建设社会主义市场经济，也有了近千家上市公司，但国有经济还是占主导地位的，国家对经济的干预还是比较明显的，因而在会计目标的定位上，会计主要还是为国家服务。在转轨过程中，我国发生了多起重大的案例，这些案例无不表明，我国会计人员的专业能力、判断能力、职业道德等都存在问题，远达不到完全依赖会计准则的要求，制订统一的会计制度还是必需的。在实际工作中，我们也深刻体会到，目前在企业中的会计主力军所受的会计教育是计划经济时代的，后来又未得到良好的培训，会计准则要看懂都很难，就不用说很好地加以执行了。待市场经济发展到一定程度、会计人员都受到良好的教育和培训、具备了判断能力、有良好的职业道德，那么在会计制度的选择上，就可以象美国一样，要靠会计准则来约束了。
加强会计准则（制度）建设的另一重要理由在于会计信息是非常有用的。会计信息的有用性表现在政策有用上，公司的股利分配政策、配股政策、所得税的计算、奖金的发放等依赖于会计利润。正因为会计政策的有用性，这几年会计信息失真是一个严重的社会问题，通过会计准则的建设，是提高会计信息质量的有效途径之一。由于会计信息是各种矛盾的焦点，在实际工作中我们感觉到，会计准则的建设，不可能象理论所说一样完善，它必须考虑现实的可行性。比如在公允价值与历史成本计价属性的选择上，在我国目前的市场环境下，是难以寻找到一种公允的价值，因而在收益的计量上，就要与美国有所差别，非货币性资产交换就很好地体现了这种精神。
建立“中国特色的会计理论与方法体系”仍将是一项长期任务
以《企业会计准则》颁布实施为标志的会计改革，大胆地扬弃了中国传统会计体系中不适合市场经济发展需要的部分，使中国会计发展开始走上了真正意义上的国际化道路，人们形象地称其为中国会计与国际会计惯例“接轨”。这种所谓的“接轨”，使原本就存在争议的“中国特色的会计理论与方法体系”这一命题受到了更多学界人士的怀疑乃至反对，但笔者还是认为，建立“中国特色的会计理论与方法体系”是必要的，且仍将是一项长期的任务。
任何国家的会计，包括财务会计和管理会计，从历史的角度看都是适应各该国家社会经济发展的需要而产生和发展的。在此过程中，会计受到来自经济、政治、法律及社会文化等方面的诸多环境因素的共同影响，所以，理论上只有当这些环境因素都相同或接近时，两个国家的会计体系才可能完全相同或相似，而当其中的某一或某些因素存在较大差异时，两个国家的会计体系就可能存在比较显著的差异。例如，同为欧盟主要成员国的英国和德国，在会计协调过程中之所以经常互不相让，不愿放弃本国既有的会计规则，并非仅仅因为“面子”的考虑，其根本原因还是在于两国在政治体制、经济体制、法律体制、企业组织制度，以及历史文化等方面存在比较大的差异。国际比较会计学将世界各国会计划分为若干模式，也意味着会计并未实现“天下大同”。中国是一个大国，中国的会计改革与发展不可能只考虑国际化的一面而完全放弃对中国国情的具体考虑，政治体制与社会文化方面的中国特色是显而易见的，而经济体制等方面与西方发达国家间的差异往往被忽视，事实上，市场经济体制的模式并非唯一，如日本模式就显著地有别于美国模式，中国的市场经济体制也不可能只是简单地复制发达国家的体制模式，中国的总体经济发展状况，中国的人口状况，中国的经济结构状况等，都将决定中国的市场经济体制必然且必须有其特殊之处。当然，在会计大家庭中，管理会计较少受到国际化的压力，因而会比财务会计表现出更多的国际差异，这是各国企业管理的不同实践状况使然，因此，中国会计的特色除了财务会计上不能照搬发达国家的规则之外，还包括中国企业在管理实践中自创的管理会计经验。
最近的十余年中，我国有不少学界前辈和同仁为建立具有中国特色的会计理论与方法体系作出了努力，也推出了大量研究成果，但令不少人感到失望的是，“体系”尚远未形成，于是乎，他们便开始怀疑“体系”形成的可能性。笔者认为，会计的中国特色的存在，必然会最终导致具有中国特色的会计理论与方法体系的产生，但这一体系的形成将是一个渐进和漫长的过程，社会主义市场经济条件下中国会计的发展才不过短短几年的历史，适合于社会主义市场经济发展需要的中国会计实践模式还处于探索的过程之中，企望中国特色的会计理论与方法体系形成于朝夕之间，显然不切实际。当然，如果把具有“中国特色”的会计理论与方法体系极端地理解为“完全不同”于其他任何国家的情形，那么，这样的“体系”恐怕永远也不可能建立起来。事实上，所谓会计的“中国特色”，指的是中国会计体系中不同于别国但确实适合于我国国情需要的那些部分，因此，中国特色的会计理论与方法体系，应该是充分吸收国际先进会计理论成果和切实总结中国会计成功实践经验的综合结果。
国有企业的会计监督是中国会计的一大特色
什么是中国特色的会计？它应该是：①外国没有的，②适合中国国情的、能解决中国经济的实际问题的，③理论和方法是先进的、科学的，有利于生产力发展和经济发展的。特色要用历史唯物主义的观点来看，但不能在“特色”的口号下保护落后。对国有企业的会计监督，可以说是中国会计的一大特色。
由于国有企业所有者的缺位及其所导致的内部人控制现象，以及信息不对称问题，在中国较之西方国家，对国有企业的财务和会计监督显得尤其重要。会计监督有两层含义：一是会计机构和会计人员对单位经济活动过程的监督；二是对单位会计工作的监督，以及对会计监督工作的再监督，（可简称为“监督会计”，下文所指，主要该层含义），这是现代企业制度下，对企业治理的要求和治理的一种重要形式。但长期以来，我们一直把这两层含义混为一谈，把会计机构和会计人员对企业经济活动过程进行监督的职能放大，会计人员被赋予了“双重身份”，随着经济管理体制的改革和社会主义市场经济、现代企业制度的建立，这种“双重身份”的矛盾和不适应性逐渐暴露出来。1999年新修订的《会计法》明确了“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，解除了会计人员的双重身份。此外，明确规定了外部会计监督的主体，理顺了会计监督的构架。这些修订，为构建和完善国有企业财务与会计监督体系提供了法律依据。
我们认为，有中国特色的财务和会计监督，应该是高效、简政、内部监督与外部监督相结合的财务与会计监督体制。企业内部的会计监督形式包括，在企业的会计部门，通过内部稽核对会计核算进行监督；企业负责人通过内部审计对财务管理工作和会计工作进行监督。外部对国有企业的财务与会计监督，应包括代表国家所有者的国有资本管理机构对国有企业进行的财务与会计监督和政府有关部门在其业务管理中对国有企业进行的财务与会计监督。代表所有者的财务与会计监督可以采取以财务监理委派制为主（为了避免与现行的财务总监制相混淆，我们暂称其为“财务监理”），以社会审计、国家审计为辅的监督形式，财政等部门的监督则作为对财务监理监督的一种再监督，以及对有关企业财务与会计工作及其内部监督再监督的一种补充形式。各种监督形式要合理分工，避免重复监督，增加不必要的监督成本。
关于会计信息失真鉴别标准的讨论
会计信息失真，可以说是当前中国会计实务界和理论界所面临的严重问题，既关系到中国会计界的声誉，同时，也影响到中国会计职业界的地位。政府部门、学术界和实务界的许多有识之士为阻止当前信息失真的进一步恶化，不可谓没有花大力气和下真功夫。然而，究竟何谓会计信息失真，却少有理论上的严格分析和讨论。事实上，要真正准确地界定会计信息失真却很困难。原因在于：要说明会计信息的失真，首先就必须确立“真”的标准。但对于何谓会计信息的“真”，却并不能找到一个很好的答案。
（1）制度标准。违反当前会计制度、会计准则以及相关法律、 法规等法定规范标准，虚拟经济交易，变造会计凭证，伪造会计数字等，这类信息失真也许是当前最容易识别的一种类型。而识别这类失真所依循的“真”标准，显然就是现有的各种法定会计规范。
（2）市场标准。 会计系统所生产或提供的信息脱离市场价格这个最公允和最客观的衡量尺度，致使其不能恰当地反映当前经济真实的信息失真，是另一种类型的信息失真。这类信息失真，也许是最难识别的一种。原因在于，脱离市场标准的信息失真又可分为两种情况：一种情况是指会计信息既背离市场标准，又背离一般公认会计原则的失真。这类失真无论是利用市场标准还是制度标准，都可以很容易地加以识别。另一种情况指的是会计系统所提供的信息虽然完全符合现有各种法定会计规范的要求，但由于按这种要求所揭示的信息背离了当前真实的市场价格，所以，用市场标准来衡量，这也会是一种信息失真。这类失真，我们可以归结为制度失真。
在当前从社会主义计划经济向市场经济转型的过程中，我们还面临一种特殊类型的市场失真。那就是因市场失灵而导致的会计信息失真。换句话说，在客观上，我们缺乏一个客观公允的市场标准。如由于市场经济运作机制不健全而产生的日益普遍的不等价交换行为，将在更深层面上影响到会计信息的失真。而对于这类信息失真，除了动用司法程序尚能对其进行有效鉴别外，一般的会计与审计程序显然对它已无能为力。
（3）混合标准。由于在当前实际经济生活中， 法定会计规范本身还存在许多不同的体系，如股份制企业会计制度、其他行业会计制度、具体会计准则、国际会计准则等。由于会计信息生产所选用或适用的法定规范标准不同，所以，会计系统所生产的会计信息本身就会存在很多差异，如同一家上市公司A、B股财务报表之间的差异，如企业改制上市过程中因采用股份制企业会计制度模拟原在采用其他行业会计制度条件下产生的财务报表之间所出现的信息差异等，这些差异是否可以识别为是会计信息失真呢？除此之外，企业会计信息的形成除了依循上述提及的一些法定会计制度外，法定的资产评估，以及不同的审计立场或依循不同的审计标准所进行的企业财务报表审计，也会产生会计信息差异，这些差异是否也可以识别为是信息失真？
由上可知，从严格理论意义上说，目前学术界或实务界对会计信息失真的讨论明显还缺乏一个统一的、权威的标准。由于不同的人从各自不同的立场上对会计信息“真”的理解各有不同，所以，对会计信息失真的识别和判断也就难免不带有主观的臆断。由此所得出的任何有关会计信息失真的结论既不可不信，也不能全信。
对统一会计制度与行业会计之间关系的看法
随着各项具体会计准则和《股份有限公司会计制度》等综合性制度的颁布，我国的会计核算规范体系已经具备了由统一会计制度取代行业会计制度的条件，而做好这项工作对当前来说十分重要。应当看到，在《企业会计准则》基础上的行业会计制度仍然留有很大的行业痕迹。具体来说，现有的行业会计制度只是完成了形式上的初步统一，在具体内容上还存在很多不同之处，现存的差别仍然是我国当前诸如企业兼并、合并会计报表、公司制改造、资产重组等业务的障碍。进一步说，即使所有企业都采用统一的会计制度，行业经营管理的特征也不会随制度的统一而消失。因此，在统一企业会计制度之下留有“接口”，以真正使会计制度在会计报表环节统驭所有企业，以带有各行业特征的核算规则协调各行业之间的差异，将是较为理想的选择。我们应就此而看到，会计信息的社会化是市场经济对企业统一会计信息的要求，表现为企业之间的会计信息一致可比；但是，行业经营管理的特征又要求会计信息在社会一致可比的前提下充分反映各行业之间的特征，以加强企业的内部管理。这样的矛盾对我们提出了要求：会计信息的可比性应体现在企业的对外报告会计方面，在这方面确实要求会计求同存异，尽可能趋于一致；而利用会计进行企业的价值管理，对企业进行有效控制，则需要保留会计的行业特征，因此仍需要会计立足于行业基础之上。所以，以会计制度的方式统一报告口径、以行业规则的方式保存行业差别，形成有合有分、分合适度的会计核算体系，符合我国的现有状况。更重要的是这样格局下的会计不仅能够完成会计信息的一致可比，而且能在企业内部管理、行业管理方面发挥作用，因此也就成了一把“双刃剑”。这应当是有我国特色会计的重要体现。
我认为，做好这样的工作有很大的难度，其关键在于如何在统一会计制度中寻找与行业会计之间的最佳“接口”。如果将行业会计之间的差异选得准，“接口”设置得合理，就能取得事半功倍的效果，反之，其效果则只能事倍功半。因此，我们应当进行各行业之间异同的深入比较，找出相同会计制度在各行业之间的不同表现，以确定出各行业企业在会计处理上的相同及相异之处，从而选好“接口”，制定出行业核算规则的具体内容。
会计规范边建设边完善：现实的选择
从事会计工作，不论是从事会计实务还是会计研究工作，都不能脱离为经济发展服务这一宗旨。一国的经济发展情况构成了会计工作的大环境。离开这一大环境来讨论会计实务和会计理论研究是很危险的。从1993年至今，由于实施了改革开放政策，我国社会主义市场经济得到了迅速地发展，公司上市、企业合并、资产评估、股票期权等新的经济现象层出不穷，给会计工作带来了很大的挑战。会计准则、会计制度必须改革，这是现实对我们的要求。但是，我们也应该看到，这些新的经济业务在我国广大企业的分布是不均匀的，企业会计人员的素质也存在差别。1993年以来，我国已进行了卓有成效的会计改革，会计工作出现了前所未有的新气象，为我国经济发展所作出的贡献也是有目共睹的。但是，针对快速发展的社会主义市场经济而言，会计工作仍然有些滞后，许多新问题还有待解决。要解决这些问题，并非简单地照搬外国的东西就行了，而是需要我们付出艰苦的研究和劳动。目前我们最主要的任务，是尽快解决当前会计实务中急需解决的问题，比如企业合并、合并会计报表等。会计基础理论（如概念框架）并不是不重要，但相对而言，眼下其他一些会计问题更需我们去“救火”。美国在早期也曾经历过“救火”式的工作阶段，这是与当时美国的环境相适应的，后来随着经济的发展，会计准则制定机构也不断地进行调整，才逐步发展到今天这种状况。
理论上相同的一个问题或概念，在不同的国家会体现出不同的形式。以最近国际会计准则委员会最后一个核心准则“投资性房地产”为例，英美等国家都坚持应该使用公允价值这一唯一的计量属性来计量，不允许企业在成本与公允价值之间作选择，但德国、法国、日本等国家则认为应该由企业在成本和公允价值之间作选择，两边争执不下。同样是发达国家，尚且对公允价值的应用存在如此巨大的差别，更何况我国是发展中国家，公允价值的运用谈何容易。可见，许多会计问题，从理论上看是没有什么难度的，但不一定就在中国的具体环境下切实可行。这种情况下，我们就必须研究出自己的东西来，虽然从理论上不一定很完美，但如果能达到现阶段的目的，就是一种可行的方法。换言之，目前的现实迫使我们不得不多从实用的角度加以考虑。我国的经济环境决定了我们的会计规范只能是一边建设，一边完善。
统一会计规范
&&资本市场是市场体系的核心，公平和效率是发展和完善资本市场的基本原则，资本市场的顺利运作和健康发展有赖于财务会计及其信息披露的质量。因此，建立和发展财务会计实务规范始终是各实行市场经济国家会计准则制定者工作的主旨。
资本市场全球化已经成为不争的事实。因此，会计的国际协调得到日益广泛的关注和来自绝大多数国家以及有关国际性组织的推动，国际会计准则也得到日益广泛的认可和来自国际资本市场的强有力的支持。截至1999年12月在纳入证券交易所国际联盟和欧亚证券交易所联盟统计的62个国家和地区的81个证券交易所中，已有49个国家和地区的64个证券交易所允许在本国或本地区发行证券的外国公司采用国际会计准则编报财务报表，世界绝大多数著名大证券交易所被包括在内。会计的国际协调已经成为各国政府增强本国资本市场的融资能力、跨国上市和发行证券的公司降低进入国际资本市场筹资成本和提高筹资效率的重要考虑，也成为各国之间加强会计的理解、沟通和交流的重要方面。财务信息的真实、可靠、透明、可比和充分披露已经成为各主要国家政府、财务信息提供者、财务信息使用者和有关国际性组织的一致性追求。
会计的国际协调应当是以会计的国内协调为基础的。但是，遗憾的是，一些国家不但会计规范尚未统一，而且会计的国内协调尚需时日。我国随着政府职能的转变，财务信息利用范围的扩大和程度的加深，特别是随着证券市场的发展，企业财务信息的真实性得到普遍关注，可比性的问题日益突出。随着企业集团组织形式的迅速发展和市场风险的加大，多样化经营的企业十分普遍。因此，1993年会计改革时推出并实施的分行业会计制度显现出较大程度的不适应，统一会计制度势在必行。
然而，目前会计准则与会计制度并存，外商投资企业会计制度与股份制企业会计制度并存，《企业财务通则》和分行业财务制度的若干规定与现行会计规范和税法条款相重合、矛盾或交叉，上市公司现行会计规范与证券监管部门的披露规范之间尚有不相一致的情况。凡此种种，都形成会计国内协调的障碍。
当然，我国企业的规模、资本结构和市场化程度差别较大，基于财务信息使用者对财务信息需求的考虑和成本效益的对比，我认为，应当在财务会计规范的建设上，实行上市公司与非上市公司、金融类企业与非金融类企业分别规范的办法。至于外商投资企业，随着其国民待遇的落实，完全不必单独进行会计规范。同时，随着税法的逐步统一和完善以及财务会计实务规范的分类统一和完善，《企业财务通则》和分行业财务制度势必相应废止。
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