摘要：新税收政策实施以来，增值税留抵税额的影响成为每个建筑企业都将面临的问题。又特别是部分地区政府部门为截留税源，要求建筑企业在建筑劳务发生地成立分公司，由分公司在当地独立缴纳增值税。分公司存续的必要性受是否有新中标项目的影响，一旦分公司生命周期终结则在分公司存续期间所产生的增值税留抵税额如何处置成为一项探究课题。
关键词：分公司留抵税额的产生；影响；处置
引言：建筑企业增值税留抵税额不仅会对企业的现金流产生较大压力，影响企业再投资和规模的扩大，而且增值税留抵税额产生的实际现金流出很有可能转化为企业的成本。当然，建筑企业总公司存续能力较强，一定时间内的增值税留抵税额会在建筑企业存续期间通过新中标项目计提的销项税金予以抵减，最终予以消化。但是对于应当地政府要求成立的分公司一旦宣告生命周期终结，那么在分公司存续期间所产生的增值税留抵税额不能有效妥善处置，最终则会转化为分公司成本的增加。
1.分公司增值税留抵税额的产生及其影响
建筑企业对于新中标项目应地方政府要求成立独立纳税的分公司，分公司在持续经营过程中产生的增值税留抵税额在此文章中暂时将其分为期间留抵与最终留抵。
1.1期间留抵
主要在于分公司所辖项目的销项税额、进项税额、预交税额三者之间的关系不匹配所造成，但最终在分公司存续期间通过新中标项目计提销项税额依然能够完全消化抵减。
1.1.1销项税额的计提造成增值税税额留抵的原因包括但不限于：⑴分公司所管辖项目已经完成了对业主的计量结算并进行了账务处理，但暂未申请分公司向业主开具增值税发票，致使当期销项税额计提滞后；⑵分公司所管辖项目已完成对业主的计量结算并进行相关账务处理，但按实际收款金额向业主开具增值税发票，致使销项税额计提不足。
1.1.2进项税额的计提造成增值税税额留抵的原因包括但不限于：⑴分公司所辖项目存在较大已完工未结算，成本归集所对应的进项税额较大；⑵分公司所管辖项目前期策划对于分包合同、材料合同、机械合同等执行税率的选择不够准确，预算时已经造成了进项税额大于销项税额的情况；⑶施工过程中材料价格较预算价格上涨所附带的增值税进项税额增加造成的增值税税额留抵；⑷分公司所管辖项目在施工管理过程因采购较多原材料形成库存已做账务处理其进项税额的计提未对应业主计量销项税额计提[1]。
1.1.3预交税款造成增值税税额留抵的原因包括但不限于分公司所管辖项目收业主计量时预交了增值税，但分包发票归集不及时，造成预交增值税较多从而影响增值税税额留抵。
综上所述，不管是销项税额的计提、进项税额的计提还是预交增值税的原因造成分公司增值税税额留抵，只要分公司存续能力较强，则只会对分公司的现金流带来暂时的压力，影响分公司的再投资和规模扩大，只要最终增值税留抵税额能够实现完全消化抵减，则该部分增值税税额留抵不会转换为成本，而是持续性的存在。
1.2最终留抵
主要为期间留抵税额在分公司生命周期终结时未能完全抵减消化的增值税留抵税额。该部分留抵税额在新的税收政策未明确可以退税时极有可能转换为企业成本的存在。同时即使出台了新税收政策可以实现增值税留抵退税必然会对退税企业有相关限制，对于不能满足其退税条件的企业，除了新中标相关项目计提销项税额抵减增值税留抵税额外是否还有其他解决方式可以实现增值税留抵税额的转移，从而实现成本和现金流压力同时的降低[2]。
2.分公司增值税留抵税额的处置
2.1增量留抵退税
为贯彻落实党中央、国务院决策部署，推进增值税实质性减税，全面降低建筑企业税务压力。国家财政部、税务总局、海关总署于2019年3月20日颁布了《关于深化增值税改革有关政策的公告》财税【2019】39号，首次提出了增值税增量留抵退税的相关规定，为部分建筑企业缓解增值税税额留抵带来的现金流压力提供了解决措施[3]。
期刊文章分类查询,尽在期刊图书馆因公告所规定的退税企业必须达到某些特定条件，且条件对于满足增值税增量留抵退税的建筑企业，可实现的退税金额也远小于增值税留抵税额。从允许退还的增量留抵税额公式上看，增量留抵税额为与2019年3月底相比的新增额，那么在2019年3月前产生的增值税留抵税额则不能实现退税，同时允许退还的增量留抵税额等于增量留抵税额*60%*进项税构成比例，那么剩下的40%则不能退回，且进项税构成比例不等于1。而对于不满足增值税增量留抵退税条件的企业，那么其增值税留抵税额所造成的现金流压力和转变成本的风险依然没有得到解决。
2.2资产负债重组方式转移进项留抵税额
对于不满足增值税增量留抵退税条件的企业，是否有缓解现金流压力和降低增值税留抵税额转变成本风险的措施呢？通过进一步查询了资料，根据《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公司2012年第55号），原纳税人主管税务机关应认真核查纳税人资产重组相关资料，核实原纳税人在办理注销税务登记前尚未抵扣的进项税额，填写《增值税一般纳税人资产重组进项留抵税额转移单》，新纳税人主管税务机关可将原纳税人主管税务机关传递来的《增值税一般纳税人资产重组进项留抵税额转移单》与纳税人报送资料进行认真核对，对原纳税人尚未抵扣的进项税额，在确认无误后，允许新纳税人继续申报抵扣。
该公告对纳税人进行资产重组后增值税留抵税额的处置提供了政策性依据，也给建筑企业的分公司在生命周期终结后如何妥善处理增值税留抵税额指引了道路[4]，分公司可在生命周期终结前与总公司下设的子公司进行资产重组，从而转移分公司的增值税留抵税额用于子公司继续抵扣。但是对于企业资产重组，必定会有重组收益或损失，针对重组收益是否还会有其他税收要求，根据国家税务总局发布《企业重组业务企业所得税管理办法》【2010年4号】的公告相关规定，企业资产重组事项发生后60日内，应按照《企业重组业务企业所得税管理办法》第四条的规定调整重组业务的税务处理。原交易各方应各自按原交易完成时资产和负债的公允价值计算重组业务的收益或损失，调整交易完成纳税年度的应纳税所得额及相应的资产和负债的计税基础，并向各自主管税务机关申请调整交易完成纳税年度的企业所得税年度申报表。同时根据国家税务总局公告2011年第13号《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让[5]，不征收增值税。也就是说企业资产重组后虽然可以转移增值税留抵税额用于新纳税人继续抵扣，但是重组过程中的评估费用和重组之后公允价值变动部分的所得税费用成为了企业的新增成本。那么对于企业而言，是否需要重组转移增值税留抵税额，则需要对比增值税留抵税额与评估费用和公允价值变动所得税费用之间的差额孰大，从而确认是否有重组的必要性，同时也要确定重组的方式按照吸收合并、采购或者其他方式进行。
结束语
目前而言，建筑企业分公司增值税留抵税额的处置，从国家出台的政策上看，确实对于建筑企业分公司产生的增值税留抵税额给出了解决方式，缓解分公司增值税留抵税额对企业现金流压力的影响，也降低企业生命周期终结后转变成本的风险，但是对于建筑企业分公司而言，以何种方式解决分公司增值税留抵税额对企业的影响，还需要企业进一步探索与研究，关注国家新税收政策的持续出台。在未有新税收政策能够全面无风险解决建筑企业分公司增值税留抵税额之前，本文对于解决方式提出了参考，同时分析了建筑企业分公司在企业经营活动起始阶段、企业经营过程中产生增值税留抵的原因及影响，对于建筑企业分公司在后期进项增值税税收筹划，降低增值税留抵税额提供了指导，希望能与各位读者共勉[6]。
参考文献：
[1]《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号文件
[2]《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》财税〔2017〕58号文件
[3]《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公司2012年第55号）
[4]《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》国家税务总局公告2011年第13号
[5]《关于深化增值税改革有关政策的公告》财税【2019】39号公告
[6]《企业重组业务企业所得税管理办法》【2010年4号】的公告
论文作者:陶川,黄烨明
论文发表刊物:《基层建设》2019年第28期
论文发表时间:2020/1/18
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