建筑服务业纳税人增值税实操分析，本文主要内容关键词为：纳税人论文,增值税论文,服务业论文,建筑论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装及其他工程作业的业务活动。笔者结合《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)、《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第17号)等规定，对纳税人提供建筑服务的增值税处理进行全面分析。 一、建筑服务征税范围的界定 (一)建筑服务税目的适用范围 建筑服务包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。一项应税行为，凡以销售建筑服务为主，同时涉及其他服务的，按建筑服务征税。 下列应税项目不属于建筑服务：工程勘察勘探服务按“研发和技术服务”征税；工程监理按“鉴证咨询服务——鉴证服务”征税；委托代建按“商务辅助服务——经纪代理服务”征税；航道疏浚服务按“物流辅助服务——港口码头服务”征税。 (二)建筑业混合销售的界定 财税[2016]36号文件第四十条规定：“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。”根据该规定，从事建筑服务的企业发生包工包料的混合销售业务，无论货物成本占比多少，均按建筑服务缴纳增值税。反之，工商企业销售自产或外购货物并提供施工服务的混合销售业务，一律按销售货物缴纳增值税。 二、建筑服务纳税人的界定 凡在中华人民共和国境内销售建筑服务的单位或个人，均为增值税纳税人。在我国境内销售建筑服务是指建筑服务的销售方或购买方在境内，但境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外发生的建筑服务不属于在境内销售服务，不征增值税。境内单位或个人提供工程项目在境外的建筑服务，免征增值税。 三、建筑服务增值税计税方法 建筑业企业小规模纳税人适用简易计税方法按3%的征收率计征增值税。建筑企业一般纳税人按一般计税方法计税，但一般纳税人以清包工方式(指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务)提供的建筑服务、为甲供工程(是指全部或部分设备、材料、动力，包括水力、风力、电力、热力等由工程发包方自行采购的建筑工程)提供的建筑服务以及为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法按3%的征收率计征增值税。其中，清包工工程属于甲供工程范畴，且只要发包方提供了设备、材料、动力，无论金额大小，均属于甲供工程项目。 需要注意的是，对于一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，只要总包工程被认定为老项目，其他相关辅助工程(如绿化工程、防水保温工程、装饰工程、水电安装工程等)均可以选择按简易计税方法。 清包工项目、甲供工程项目、建筑企业的新老项目应就每一个项目分别确定计税方法，对按规定选择简易计税方法的，36个月内不得变更。 四、建筑服务增值税征管办法 (一)增值税纳税地点与主管税务机关 1.建筑企业应当向其机构所在地主管国税机关申报纳税。 2.总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税。 3.个体工商户跨县(市、区)提供建筑服务，须在建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税，并向注册地主管国税机关办理纳税申报；单位跨县(市、区)提供建筑服务，未在建筑服务所在地设立分支机构的，须在建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税，并向机构所在地主管国税机关办理纳税申报。 纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县(市、区)提供建筑服务的，由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否在建筑服务所在地预缴增值税。 4.其他个人提供建筑服务，直接向建筑服务发生地主管国税机关申报纳税。 5.境外单位或个人为境内单位或个人的境内工程项目提供建筑服务，由购买方负责代扣代缴增值税。扣缴义务人向其机构所在地或居住地主管国税机关申报缴纳扣缴的增值税。 (二)纳税义务发生时间及增值税发票开具时间 1.建筑服务增值税纳税义务发生时间为纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。收讫销售款项，是指纳税人提供建筑服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指工程承包合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为建筑服务完成的当天。纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 2.增值税发票应当在增值税纳税义务发生时间的当期开具。纳税人发生建筑服务，提前开具发票的，增值税纳税义务发生时间为开具发票的当天。 (三)增值税发票的使用和开具 1.单位或个体工商户跨县(市、区)提供建筑服务，无论适用一般计税方法还是简易计税方法，均可在机构所在地自行开具增值税发票。 2.小规模纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，不能自行开具增值税发票的，可向建筑服务发生地主管国税机关按照其取得的全部价款和价外费用申请代开增值税发票。 3.其他个人提供建筑服务时，可在建筑服务所在地主管国税机关申请代开增值税普通发票，不得申请代开增值税专用发票。 4.《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)第四条第(二)款规定，按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税，且不得全额开具增值税发票的(财政部、国家税务总局另有规定的除外)，纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，通过新系统中差额征税开票功能开具增值税发票。 建筑业企业选择按简易计税方法的，分包款由分包方缴纳增值税，总承包金额中包含了全部价款的增值税，因此，建筑业企业简易计税项目需全额开票差额纳税。增值税专用发票的“税额”栏为全部价款按3%的税率计算填列。例如，总包金额103万元(含税)，分包金额80万元(含税)。总包方开具增值税专用发票的金额为100万元，税额为3万元，发包方按增值税专用发票上注明的税额3万元作进项税额抵扣，但总包方实际缴纳的税款为(103-80)÷1.03×0.03=0.67(万元)。 (四)跨县(市、区)提供建筑服务预缴办法 1.纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，应按照增值税纳税义务发生时间和纳税期限的规定，按照以下公式计算预缴税款： (1)适用一般计税方法的，应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+11%)×2%。 (2)适用简易计税方法的，应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%。 纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。 2.纳税人按照上述规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。上述凭证是指： (1)从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票。上述建筑业营业税发票在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证。 (2)从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县(市、区)、项目名称的增值税发票。 (3)国家税务总局规定的其他凭证。 3.纳税人跨县(市、区)提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交以下资料： (1)《增值税预缴税款表》； (2)与发包方签订的建筑合同原件及复印件； (3)与分包方签订的分包合同原件及复印件； (4)从分包方取得的发票原件及复印件。 4.纳税人跨县(市、区)提供建筑服务预缴的增值税税款，完税凭证作为合法有效凭证可在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。 5.对跨县(市、区)提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款台账，区分不同县(市、区)和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。 (五)应纳税额的计算及纳税申报 建筑业企业应按照增值税纳税义务发生时间和规定的纳税期限办理纳税申报。应纳税额计算公式如下： 1.一般纳税人 (1)一般计税办法计算的当期应纳税额=销项税额-实际抵扣税额。 应抵扣税额=进项税额+上期留抵税额-进项税额转出+按适用税率计算的纳税检查应补缴税额。 当应抵扣税额＜销项税额时，实际抵扣税额=应抵扣税额。 当应抵扣税额≥销项税额时，实际抵扣税额=销项税额。 期末留抵税额=应抵扣税额-实际抵扣税额。 (2)当期应纳税额合计=一般计税办法计算的当期应纳税额+简易计税办法计算的当期应纳税额-应纳税额减征额。 (3)本期应补(退)税额=当期应纳税额合计-分次预缴税额。 销售建筑服务并按规定预缴增值税的纳税人，可以从本期增值税应纳税额中抵减已缴纳的税款，不足抵减部分结转下期继续抵减。 2.小规模纳税人 应纳税额=简易计税项目应纳税额=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1+3%)×3%-已预缴增值税。 (六)过渡期间衔接办法 1.建筑业企业在营改增试点前按照总包额扣除分包额后的差额缴纳营业税的，对于其取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目的金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。 2.纳税人提供建筑服务取得的收入在营改增试点之前已缴纳营业税但尚未开具营业税发票的，营改增试点之后可以开具增值税普通发票(零税率)，但不得开具增值税专用发票。 五、增值税会计处理 纳税人提供建筑服务在实际取得预收款以及合同约定的结算价款的当期开具增值税发票，但会计上应按照完工百分比法核算收入和成本，会计处理如下： 1.取得预收账款时开具增值税发票： 借：银行存款 贷：预收账款 应交税费——应交增值税——销项税额 本期根据预缴增值税完税凭证： 借：应交税费——应交增值税——预缴税金 贷：银行存款 2.外购建筑材料等，根据取得的增值税专用发票等合法扣税凭证作分录： 借：库存材料等科目 应交税费——应交增值税——进项税额 贷：银行存款 3.领用建筑材料、支付分包价款： 借：工程施工——合同成本(材料) 贷：原材料 借：工程施工——合同成本(分包款) 应交税费——应交增值税——进项税额 贷：银行存款 建筑材料等若用于简易计税项目，应于领用时转出进项税额： 借：工程施工——合同成本(材料等) 贷：原材料 应交税费——应交增值税——进项税额转出 4.每月按完工百分比法确认收入、成本： 借：工程施工——合同毛利 主营业务成本 贷：主营业务收入 简易计税项目按照总包额扣除分包额后的差额作为销售额时，按照应抵减的增值税作分录： 借：应交税费——应交增值税(营改增抵减的增值税) 贷：主营业务成本 5.结算工程价款时开具增值税发票： 借：应收账款 贷：工程结算 应交税费——应交增值税——销项税额 6.每月根据实际缴纳的增值税税额为计税依据，计算出应缴纳的城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加： 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交城市维护建设税 ——应交教育费附加 ——应交地方教育附加 7.工程竣工决算： 借：工程结算 贷：工程施工——合同成本 ——合同毛利 此外，建筑业企业在2016年4月30日前已按照完工百分比法确认收入，但合同约定的工程价款结算日期在2016年5月1日之后的，应当缴纳增值税，因此，需调减主营业务收入，同时冲回多提的营业税金及附加、应交营业税科目金额。调账分录如下： 借：工程施工——合同毛利(红字) 贷：主营业务收入(红字) 借：营业税金及附加(红字) 贷：应交税费——应交营业税等(红字) 待实际结算时： 借：应收账款/银行存款 贷：工程结算 应交税费——应交增值税——销项税额
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