《企业会计准则第#215;#215;号——资产减值》等十三项会计准则征求意见稿的主要特点与突破，本文主要内容关键词为：会计准则论文,三项论文,征求意见论文,主要特点论文,资产减值论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《企业会计准则第××号——资产减值》(征求意见稿)的主要特点与突破
资产减值会计准则征求意见稿主要规范了资产减值迹象的判断、资产可收回金额的计量、资产减值损失的确认与计量、资产组的认定及其减值的处理、商誉的减值测试与处理和有关资产减值的披露等内容。相对于我国现行制度规定的八项资产减值准备，该征求意见稿主要有以下特点：
（1）在会计期末是否必须计提资产减值准备，应首先取决于资产是否存在减值迹象，如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可收回金额，也不必确认减值损失。资产只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计其可收回金额。
（2）资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。征求意见稿对资产的公允价值减去处置费用后的净额以及资产预计未来现金流量的现值的计量提供了较为详细的应用指南，便于实务操作。
（3）某项资产产生的主要现金流入如果难以独立于其他资产或资产组的，征求意见稿规定不应按照该单项资产为基础确定其可收回金额，而应当按照该资产所属的资产组为基础确定可收回金额，然后据以确定资产的减值损失。
（4）对于企业合并所形成的商誉，征求意见稿规定每年至少必须进行一次减值测试，而且商誉必须分摊到相关资产组或者资产组组合后才能据以确定是否应当确认减值损失。
《企业会计准则第××号——企业合并》(征求意见稿)的主要特点与突破
企业合并会计准则征求意见稿主要规范了企业合并的基本会计处理方法，其主要特点如下：
（1）明确了企业合并的概念。征求意见稿根据我国企业合并的实际情况，将企业合并定义为，一个企业为获得对另一个或多个企业控制权、以及吸收一个或多个企业净资产的行为。
（2）对企业合并进行了分类。从国际上目前适用的企业合并会计准则来看，基本倾向的做法是购买法，即将企业合并交易看作是一个企业购买另一个企业的股权或净资产的过程。但是按照购买法进行核算的情况，无论是国际准则还是美国的准则，均将同一控制下的企业合并排除在外。而我国实务中出现的不少企业合并均为同一控制下的企业合并，如发生在一个企业集团内部的合并或是在同一所有者控制下的企业合并等，如果将同一控制下的企业合并排除在准则的适用范围之外，将无法真正解决我国会计实务中出现的问题，因此，在综合考虑了相关情况的基础上，征求意见稿按照参与合并的企业是否受同一方控制，分为同一控制下的企业合并和非控制下的企业合并，并对两类企业合并的会计处理都进行了规范。
（3）规范了企业合并会计处理的基本原则。征求意见稿分别同一控制下的企业合并与非控制下的企业合并规定了不同的处理原则。对于同一控制下的企业合并，原则上应按照权益结合法的会计处理方法进行。非控制下的企业台并，原则上应按照购买法的会计处理方法进行。同时，对于母公司或集团内一个子公司自另一子公司的少数股东手中购买其拥有的全部或部分少数股权的情况，要求按照购买法的原则进行处理。
（4）对企业合并过程中发生的与合并相关费用的处理进行了明确规定。要求同一控制下的企业合并中，合并方为进行企业合并而发生的相关直接费用，如律师费、咨询费、与发行权益性证券直接相关的费用等，应于发生时直接计入当期管理费用，不构成企业合并中取得的长期股权投资的成本，也不能从发行股份的溢价中抵减。非控制下的企业合并发生的直接或间接相关的费用，计入当期损益。
《企业会计准则第××号——合并财务报表》(征求意见稿)的主要特点与突破
合并财务报表准则征求意见稿是在我国《合并会计报表暂行规定》(财会字[1995]11号)的基础上，参照《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》的规定和我国上市公司、国有企业等企业在合并财务报表方面的实际情况制定的。该征求意见稿主要有以下特点：
（1）规定以控制为基础确定合并财务报表的合并范围。即母公司所控制的所有子公司都必须纳入合并范围，包括母公司直接或通过子公司间接拥有半数以上表决权的子公司和母公司拥有半数或以下的表决权但能够控制的子公司。但是，按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；母公司不再控制的子公司；联合控制主体和其他非持续经营的或母公司不能控制的被投资单位不应纳入合并范围。
（2）取消了比例合并法，对于联合控制主体(合营企业)在合并财务报表中应采用权益法进行会计处理。
（3）在确定合并范围时不再强调重要性原则，即无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司均纳入合并范围，重要性原则的运用主要体现在内部交易的抵销和相关信息的披露上。
（4）规定子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应作为非控制权益在合并资产负债表所有者项目下单独列示。
（5）明确了合并现金流量表正表和补充资料的编制方法。
《企业会计准则第××号——生物资产》(征求意见稿)的主要特点与突破
生物资产会计准则征求意见稿规范了消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产的分类及其会计处理，主要有以下特点：
（1）划分了生物资产的类别。征求意见稿根据生物资产本身的特性和用途，并借鉴国际会计准则的有关规定，将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三大类，并分别进行了定义，规定了相应的会计处理。
（2）界定了公益性生物资产的确认标准。征求意见稿认为，企业拥有或控制的公益性生物资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益，因此应当确认为生物资产。因此，征求意见稿中公益性生物资产的确认标准与消耗性和生产性生物资产有所不同，引入了“服务潜能”的概念。
（3）规范了生物资产减值的会计处理。对生物资产减值的会计处理，征求意见稿没有采用资产减值准则中有关减值迹象的判断等进行减值测试的方法，这主要是考虑到生物资产与其他资产相比具有显著的特点，即生物资产本身具有自我生长性，有时短暂的减值可能会通过以后的自我生长而得以恢复其价值，特别是林木资产生长周期短则几十年、长则上百年。因此，征求意见稿对生物资产减值的会计处理采取了较为简化的方式，即只在有确凿证据表明生物资产遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭等，导致其成本高于可收回金额或可变现净值时，才计提减值准备或跌价准备，并且减值准备或跌价准备一经计提不得转回，体现了生物资产的特性。
（4）规定了生物资产的列报内容。征求意见稿规定，企业应当在资产负债表长期资产类中单独列示生物资产的账面价值总额和各类生物资产的账面价值。这样将能更准确地反映生物资产的有关信息，有助于提高企业会计信息的有用性，有利于报表使用者更好地决策。
《企业会计准则第××号——石油天然气开采》(征求意见稿)的主要特点与突破
石油天然气开采会计准则征求意见稿规范了企业从事的矿区权益取得、勘探、开发和生产等油气开采活动的会计处理和相关信息披露。相对于我国企业目前普遍采用的企业会计制度，征求意见稿突出了油气开采会计与其生产工艺相适应的特点，并且与国际惯例基本实现了趋同。该征求意见稿主要有以下特点：
（1）规范了完整的油气开采各阶段特殊业务的会计处理。油气开采是高风险高投入的生产活动，油气资产本身又是不可再生资源，故而油气开采活动会计必然有其鲜明的自身特点。油气生产企业除了从事开采这种上游活动，往往还同时从事炼制、销售等下游活动。因此，征求意见稿只涵盖了完整的油气开采各阶段的会计处理，对于炼制、销售等下游活动则由其他相关准则进行规范。
（2）明确了油气资产的计量模式。国外对油气资产的计量主要有两种模式：历史成本加标准化计量和储量确认会计。征求意见稿按照历史成本归集、确认矿区权益和井及相关设施的成本，同时辅之以特殊的披露要求，与目前的国际惯例基本实现了趋同。
（3）要求采用成果法对勘探支出进行资本化。对于油气勘探支出的会计处理，存在成果法和完全成本法两种方法。目前主要国际石油公司都采用成果法。征求意见稿在我国油气开采会计中正式引入了成果法，只确认发现了探明经济可采储量的钻井勘探活动的支出。
（4）引入产量法计提油气资产的折耗。规定矿区权益和井及相关设施等油气资产，应当计提折耗。国际惯例采用产量法计提折耗。征求意见稿引入了产量法，同时仍旧保留了使用年限法。
《企业会计准则第××号——投资性房地产》(征求意见稿)的主要特点和突破
投资性房地产会计准则征求意见稿对投资性房地产的会计处理和相关信息披露进行了规范，其主要特点如下：
（1）要求单独核算和反映投资性房地产。目前，我国许多企业持有投资性房地产。但在现行制度下，投资性房地产和企业自用房地产都纳入固定资产或无形资产核算，这不利于反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营业绩的贡献。因此，征求意见稿对投资性房地产作为区别于固定资产和无形资产的一项资产单独进行反映。
（2）适当引入了公允价值计量模式。征求意见稿以成本模式作为投资性房地产后续计量的基准模式，并适当引入了公允价值模式。公允价值模式符合投资性房地产的特性，能够较好地反映投资性房地产的市场价值和盈利能力。就目前情况看，投资性房地产的公允价值在某些情况下是可以取得的。但考虑到我国的房地产市场还不够成熟，交易信息的公开程度还不够高，征求意见稿未完全采用公允价值模式，企业应于会计期末采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，如果有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得，应当采用公允价值模式。适当引入公允价值模式是在综合考虑投资性房地产特性和我国房地产市场现状的基础上所做出的决定，也是征求意见稿的一大突破。
（3）借鉴了国际会计准则中确定公允价值的方法。在公允价值模式下，企业能否合理地对投资性房地产进行后续计量取决于公允价值的确定方法是否恰当。考虑到可操作性等方面因素，征求意见稿借鉴了国际会计准则中确定公允价值的方法。
《企业会计准则第××号——捐赠与补助》(征求意见稿)的主要特点与突破
捐赠与补助会计准则征求意见稿主要规范了企业接受捐赠与补助的会计处理和相关信息披露，其主要特点如下：
（1）根据我国的现实情况确定了准则规范的主要内容。征求意见稿规定，捐赠是指其他单位或个人无偿给与企业现金或非现金资产；补助是指政府等有关方面无偿给与企业现金或非现金资产。捐赠和补助的性质比较接近，而且在我国，捐赠与补助的概念已被广泛采用。因此，将捐赠和补助在同一个准则中进行规范，既符合实质重于形式的原则，也使企业在对捐赠业务进行会计处理时有准则可依，填补了这个方面的空白。
（2）借鉴国际惯例对捐赠和补助进行了分类。《国际会计准则第20号——政府补助会计与政府援助的披露》的修订趋势是将政府补助分为附条件政府补助和无条件政府补助。澳大利亚、美国等国家的准则，也将捐赠或补助分为附条件的捐赠或补助和无条件的捐赠或补助。考虑到国际准则的趋势和其他国家通行的做法，征求意见稿采用了这种分类方法，并分别规定附条件的捐赠与补助和无条件的捐赠与补助的会计处理。
（3）全面考虑我国现行实务，提供操作性规范。为便于实务操作，征求意见稿列举了常见的补助形式。征求意见稿第十条规定，税收返还、财政贴息和政策性补贴通常属于无条件补助，应当分别不同情况进行处理。征求意见稿第十二条还规定了指定专门用途的补助(如技术研究或技术改造专项补助)等附条件补助的会计处理。针对我国实务中现有的各类补助，征求意见稿规定了不同的会计处理方法，大大提高了准则的针对性和可操作性。
《企业会计准则第××号——保险合同》(征求意见稿)的主要特点与突破
保险合同会计准则征求意见稿规范了保险人签发的保险合同的会计处理和相关信息的列报，主要特点与突破如下：
（1）明确了保险合同的概念及确定方法。承担被保险人的保险风险，是保险合同区别于其他合同的主要特征。征求意见稿在借鉴国际惯例、考虑我国现行保险会计实务的基础上，引入保险风险概念，作为判断和确定保险合同的依据。对于既有保险风险又有其他风险的合同，征求意见稿提出了分拆的要求，并分别对保险风险部分和其他风险部分的会计处理作出规定。
（2）规定了保险合同的分类标准。不同种类的保险合同性质不同，其会计处理也有差异。征求意见稿借鉴美国会计准则，同时考虑我国现行保险会计实务，规定按照保险人在保险合同延长期内是否承担赔付保险金责任，将保险合同分类为非寿险保险合同和寿险保险合同，并分别规定了不同的会计处理方法。
（3）规定了保费收入的计量方法。不同种类的保险合同性质不同，其保费收入的计量方法也不相同。征求意见稿规定，非寿险保险合同的保费收入金额，应当根据约定的保费总额确定；分期收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据当期应收取的保费确定；一次性收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据一次性收取的保费确定。
（4）规定了保险合同准备金的确认时点和计量方法。不同种类的保险合同，其准备金的性质不同。征求意见稿规定，在确认非寿险保费收入时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取未到期责任准备金，作为保费收入的调整项目；在非寿险保险事故发生时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取未决赔款准备金，计入当期损益；在确认寿险保费收入时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取寿险责任准备金、长期健康险责任准备金，计入当期损益。
（5）引入准备金充足性测试概念。为真实反映保险人承担的赔付保险金责任，征求意见稿要求保险人应当在会计期末对准备金进行充足性测试，并按照其差额补提相关准备金。这也是对我国保险会计的重大突破。
《企业会计准则第××号——再保险合同》(征求意见稿)的主要特点与突破
再保险合同会计准则征求意见稿主要规范了再保险合同分出业务和分入业务的会计处理及相关信息的列报。相对于我国现行再保险业务会计处理规定，该征求意见稿主要特点与突破如下：
（1）规定按照权责发生制原则确认分出业务产生的资产、负债及相关收支。分保分出人应当于确认原保险合同保费收入的当期确认分出保费和摊回分保费用，于提取原保险合同准备金的当期确认应收分保准备金和摊回分保赔付费用，突破了目前实务中分保分出人根据分保业务账单确认分出业务相关收支的做法，基本消除了与国际惯例的差异。
（2）明确了再保险合同产生的资产、负债及相关收支应单独确认的原则。分保分出人不得将再保险合同产生的资产直接冲减有关的原保险合同产生的负债，也不应将再保险合同产生的费用或收入直接冲减有关的原保险合同产生的收入或费用。这一原则要求分保分出人在资产负债表中单独列示分出业务相关责任准备金，以充分揭示分出业务引起的信用风险；在利润表中单独列示分出保费、摊回分保手续费、摊回分保赔付费用等项目。
（3）确立了分入业务会计处理的基准和备选方法。美国、欧洲等国家会计实务中一般采用精算等专门方法预估确认分保费收入及相关费用，我国实务中一般于收到分保业务账单时确认分保费收入及相关费用，差异较大。考虑到预估需要专门技术方法及可靠经验数据作为支撑，我国目前尚不完全具备条件，准则征求意见稿采取了与国际惯例逐步趋同的方法，规定将预估方法作为基准方法，将根据分保业务账单处理作为备选方法。
《企业会计准则第××号——职工薪酬》(征求意见稿)的主要特点与突破
职工薪酬会计准则征求意见稿规范了企业职工薪酬的会计处理和相关信息的披露，主要有以下特点：
（1）明确了职工薪酬的概念。《国际会计准则第19号》定名为“雇员福利”，而在我国，企业将员工称为职工而非雇员，并且“福利”一词在我国有其特定含义。因此，征求意见稿借鉴国际财务报告准则的相关规定，结合我国的实际情况，提出了“职工薪酬”的概念，并将其定义为，企业为获得职工提供服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，以准确反映准则规范的主要内容。
（2）全面涵盖我国现行实务。目前在我国，有关职工薪酬的会计处理规定散见于各相关规定。征求意见稿对这些规定进行了梳理和归纳，全面涵盖了我国现行实务中的各种职工薪酬，包括构成工资总额组成部分的工资、奖金、津贴和补贴、职工福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费、未参加社会统筹的退休人员退休金和医疗费用、因解除与职工的劳动关系给予的补偿等内容，并且对各种类型的职工薪酬的会计处理进行了明确规定，使准则更具针对性和可操作性。
（3）借鉴了国际财务报告准则中辞退福利的处理方法。对于企业在正常退休之前解除与职工的劳动关系、以及为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，征求意见稿借鉴国际财务报告准则中辞退福利的规定，明确了其确认标准。
（4）规定了职工薪酬的披露内容。征求意见稿规定，企业应当在财务报表附注中对职工薪酬按照支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴、为职工缴纳的社会保险费、为职工缴存的住房公积金、支付的因解除劳动关系给予的补偿等项目进行分类披露，这将有助子充分披露职工薪酬的有关会计信息，有利于报表使用者更好地决策。
《企业会计准则第××号——企业年金》(征求意见稿)的主要特点与突破
企业年金会计准则征求意见稿主要规范了企业年金的资产、负债、净资产、收入、费用的确认和计量，以及财务报表列报等内容。该征求意见稿主要有以下特点和突破：
（1）企业年金是根据国家有关法律、法规和企业年金计划筹集的及其投资运营收益形成的、用于支付企业退休职工养老待遇的企业补充养老保险基金。社会各界普遍关注企业年金的资产运作和保值增值情况，但目前我国尚不存在相关的会计准则或制度。因此，发布企业年金准则，将有助于规范企业年金的会计处理和信息披露，维护企业职工的利益，也与国家相关法律、法规相配套。
（2）将企业年金作为独立的会计主体进行会计处理和列报，有助于提供关于企业年金财务状况、净资产变动等方面的有用信息，进而反映相关各方受托责任的履行情况，是国际通行做法。因此，征求意见稿规定，企业年金应当作为独立的会计主体进行确认、计量和列报。受托人、托管人、账户管理人、投资管理人应当将年金与其自有资产和其他资产严格区分，确保企业年金的安全。
（3）相关的国际财务报告准则侧重对财务报表列报的规范，只规定养老金计划所持投资应以公允价值计价。考虑到我国的实际情况，征求意见稿本着会计处理和财务报表列报并重的原则，一方面对企业年金的资产、负债、收入、费用和净资产的会计处理均进行了具体规范；另一方面对企业年金资产负债表和净资产变动表及其附注的内容作了详细规定，并以附录的形式提供了报表的具体格式，提高了准则的指导性和可操作性，既借鉴国际惯例又符合我国国情。
（4）投资是企业年金的重要资产，企业年金的保值增值取决于投资的风险与报酬。为了及时反映企业年金所持有的各类投资的价值变动情况，征求意见稿规定投资的初始取得和后续估值应当以公允价值计量，并对公允价值的确定作了相应规定。
《企业会计准则第××号——每股收益》(征求意见稿)的主要特点与突破
每股收益会计准则征求意见稿主要规范了每股收益的计算及其列报，其主要特点如下：
（1）明确规定了该准则适用于普通股或潜在普通股已公开交易的企业，以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业。该准则与其他准则的不同之处在于其仅适用于已上市或拟上市的企业，其他企业一般不涉及每股收益的计算。
（2）明确了配股过程中涉及的红股因素的会计处理。由于配股价一般低于相关股票的市场价格，因而包含了红股因素，按照国际财务报告准则的规定，应当计算配股后的理论除权价格，该价格与配股前每股的公允价格相比得到一个调整系数，从而对各列报期间发行在外的普通股股数予以调整，重新计算每股收益。对于我国企业采说，完全按照国际财务报告准则的做法存在困难：一是国有股、法人股不流通，没有明确的市场价格；二是A股、B股和H股由于在不同的市场、以不同的货币进行交易，可能产生不同的影响。在这种情况下，如果统一计算配股当中的红股因素和调整系数，困难较大。因此，征求意见稿采用了简化的计算方法，不对股数进行调整，将配股视同新发行的股票，按照发行在外时间计入股数平均数中。
（3）界定了潜在普通股。按照国际财务报告准则，潜在普通股是指可能赋予其持有者普通股权利的一种金融工具或其他合同。为增强对准则的理解和应用，征求意见稿从我国目前阶段的实际情况出发，在潜在普通股的定义中仅列举了可转换债券、期权、认股权证等。在稀释的每股收益的计算中，也重点介绍了这三种潜在普通股的计算方法。
（4）规定了每股收益信息的列报。基于每股收益信息的重要性，征求意见稿规定在利润表内列示基本每股收益和稀释的每股收益的信息，同时在财务报表附注中披露每股收益的主要计算过程。为了与企业目前计算每股收益的做法相衔接，征求意见稿规定企业可以按利润表的组成项目提供每股收益信息，但其所使用的发行在外普通股的加权平均股数应按照准则规定计算。
《企业会计准则第××号——所得税》(征求意见稿)的主要特点和突破
所得税会计准则征求意见稿主要规范了所得税的会计处理方法及其相关的信息披露，其主要特点如下：
（1）本准则借鉴了《国际会计准则第12号——所得税》并结合我国的实际情况，要求所得税会计采用资产负债表债务法。
（2）引入了资产的计税基础、负债的计税基础和暂时性差异等概念。资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应税利润时能够抵扣应税经济利益的金额。如果这些经济利益不需纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值。负债的计税基础，指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额。资产或负债的账面价值与税法计税基础的差异为暂时性差异。
（3）要求企业将根据应税暂时性差异计算的未来期间应交的所得税金额，确认为递延所得税负债。同时，要求企业将由于可抵扣暂时性差异、前期转入的未抵扣亏损和前期转入的尚可抵减的税款抵扣等导致的可抵扣未来期间所得税金额，确认为递延所得税资产。在税率变动时，应当对递延所得税资产或递延所得税负债进行调整。
（4）对于所确认的递延所得税资产，要求在每一个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣，应当减记递延所得税资产的账面价值。
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