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一、财政透明化对政府治理效率的积极影响
透明化发展是一种国际化趋势，为了适应经济全球化发展趋势，在更高层次、更大范围参与国际竞争与合作，充分利用国际资源，各国政府就必须参照国际统一性的规则，提高政府财政透明度，从而改善政府治理效率。随着我国市场经济体制的全面建设，“公共性财政”成为政府的本质特征，社会治理结构表现为公众与政府之间形成了一种委托一代理关系，政府主要承担公共受托责任。在这种情况下，如何衡量政府责任的履行情况以及政府的活动过程、信用和效率，如何保证政府与企业、公众之间的沟通渠道畅通，提高财政透明度等问题成为改革的关键。根据IMF（国际货币基金组织）关于政策透明度的要求和国际经验，政策透明化建设对政府有效治理产生积极作用。
1.财政透明度要求通过政府对公众和公众对政府之间的信息交流的公开性、及时性和充分性，促使政府对公众提供公共服务的方式、数量和质量发生根本性转变，从而提高政府的回应力，增强政府的合法性。我国传统的政府是封闭型、控制型政府，行政权力的过于集中，强化了政府的信息特权和决策的倾向性。尤其是决策的非民主化，增加了政府与企业、中介和公众之间的矛盾，即便是政府强制的政策推行，也不能达到政策的目的，结果表现为政府治理的低效率。提高财政透明度客观要求政府必须转换行政方式，通过信息网络系统改变传统的部门分割运行状况，实现政府部门与企业、中介和公众相互关系的重新组合。另外，财政透明度的要求也带来了社会公共治理的多元化价值体系，因此政府的决策必须考虑社会不同领域、不同主体之间的利益差别，在多元的利益主体间求得利益的协调和均衡。总之，适应透明化要求，政府必须弱化信息特权，不断增强非政府组织和市场力量。为了政府与其他利益主体间的信息对称，政府可以转移部分管理和服务职能，引导中介组织以及行业协会发挥作用，实现共同管理经济、社会事务的目标。传统的政府管理职能已不适应信息化发展的需要，社会越来越要求得到政府更多的政策指导和咨询服务，公众对政府信息的获取与预期，要求政府必须扩展服务的范围和力度，提高服务质量，促进社会和谐发展。
2.财政透明度要求通过政府“合理”决策程序，增强与公众信息交流的“诚实性”和“共同理解性”，以促进政府决策组织系统的科学化。政府决策组织系统是行政决策信息收集和决策过程的组织载体。实现政府决策的科学化不仅要求组织系统的中枢机构、咨询机构、信息机构和监控机构的设置完整、功能齐全，而且要求机构之间运转协调、结构合理、沟通畅通。我国传统的政府决策组织系统存在许多缺陷，如组织机构要素不完备，政府只注重决策的中枢机构而忽视咨询机构，只注重执行机构而忽视监督机构，机构之间的整体功能与内部联系发挥不足，机构庞大臃肿并缺乏与外界的交流和适应环境能力等。这些缺陷造成了政府决策信息的阻塞和决策信息的“有效需求”不足，以至政府组织结构缺乏弹性和适应力，使决策活动无法应对环境的复杂性而失去决策效率。根据透明度理论的解释，政府与公众之间的信息成功交流的关键在于双方间能够真正理解，这就要求对信息进行加工、组织、压缩、简化；在信息加工过程中，过滤、消化和吸收信息的功能，则决定了信息的使用效率。可见，要提高政府组织的决策效率，就必须对政府组织结构进行再造，构建网络化政府，利用信息技术改变传统的科层管理，减少中间管理层，使决策组织体系趋向“扁平化”状态发展。
3.财政透明度保证政府财政数据的真实性应当通过达到高质量的数据标准和进行公开、独立监督两个方面来实施。达到数据质量标准主要包括对预算收支的准确预测、采用公认的会计标准、财政数据内部的交叉核对和与其他数据的协调，并通过内部有效的审计来实现。公开和独立的监督是指国家审计机关的权威审计、专家认定监督和严格按照国家统计机关的统计数据核对。宏观的财政数据必须通过微观的会计系统产生。因此，IMF建议各国政府参照《国际公共部门会计准则》编制政府会计和公共部门财务报告。根据《准则》，政府提供的财政信息应包括预算信息、资产和负债信息以及各级政府的财务状况等，包括用来编制预算的经济假设、税收支出以及对数据可靠性建议（注：王雍君.全球视野中的财政透明度：中国的差距与努力方向[J].国际经济评论，2005,(7)）。其中预算信息涵盖了所有的预算和预算外活动，包括年度预算和预算执行情况、相关年度预算的比较信息、未来年度的预测情况和预算外资金的明细情况等。资产和负债信息主要是以资产负债表为载体，辅之以表外披露形式。同时，政府应当对或有事项、税收支出和准财政活动进行充分披露，在可能条件下予以计量并考虑在表内确认。另外，政府还必须编报各级政府的合并财务报告。总之，为了赢得公众的信誉，政府应把实现财政透明作为一项法律义务，以法律条款规范财政信息提供的时间、频率和公开方式。
总之，IMF之所以极力推动世界各国建立规范的透明化财政管理体制，主要是因为它认为财政透明度对经济持续发展具有推动作用。提高财政透明度不仅有利于各国宏观经济的稳定发展和经济增长质量的提高，而且能够增强市场可信度、吸引国际资本的流入并促进金融市场的良好运作。20世纪80年代，西方一些发达国家由于政府的超经济行为导致了财政状况的恶化和宏观经济的失衡。对此，政府必须优化财政支出结构以促进公共资源的配置效率。这就要求建立有效的政府治理秩序，良好的治理对于实现宏观经济稳定和高质量的增长至关重要，而财政透明度是良好治理的关键。另外，以国际资本流动为核心的金融全球化（特别是一系列全球性的金融危机压力），也对改造政府治理系统提出了新的要求。政府治理与市场机制的内在关系，实际上体现为财政透明度与金融市场的相互作用。财政透明度是金融市场有序运转的基础，在开放金融条件下，如果低透明化导致的财政赤字、债务膨胀、行政腐败等，必然会引起金融市场的不良反应。
二、中国财政透明度的现状与问题
1.现状与差距。我国公共财政体制的建设符合全球经济一体化的趋势。但是，由于我国经济转轨的特殊性，使得财政职能的转变在某种程度上受传统制度惯性的束缚。改革开放前，我国实行的是中央集权的计划经济体制，财政管理统收统支。在这种情况下，财政履行的是“国家分配功能”，财政活动在某种意义上处于“黑箱”状态，社会公众对财政活动的信息知之甚少，更谈不上参与其决策过程和行使监督职责。改革开放后，我国开始逐步实现由计划经济向市场经济过渡。随着国有企业的自主经营化改革和国家权力的下放，政府不再直接干预企业的生产经营，转向间接管理和宏观调控，相应地，国家财政体制也进行了一系列渐进式改革。
作为推动公共财政体制改革的重要组成部分，我国加强财政透明度的进程主要始于上个世纪末期。1996年国家审计署向国务院提交了《关于1998年中央预算执行情况和其他财政收支的审计工作报告》。该报告针对国家财政预算执行中存在的一系列严重问题进行了揭示，其中涉及公共建设项目质量问题、社会保障资金及其他专项资金挪用挤占问题、预算外“小金库”问题、公共支出及行政浪费问题、官僚和腐败等问题。该报告引发了社会各界关注政府财政透明度问题的重大事件。为此，全国人大常委会要求中央政府各部委从2000年起在政府整体预算之外单独报告其部门预算。对部门预算制度的实施提出了增进财政透明度的要求。近年来，随着我国公共财政体系的全面建设，财政领域推出了一系列改革举措，尤其是财政职能的重新界定，要求财政的收支结构及其管理模式透明化、规范化。建立与市场经济相适应的公共财政体系，具体内容包括部门预算、国库集中收支、政府采购、绩效评价，以及参照国际惯例改革政府活动的程序、规范政府行为等。这些都从不同的侧面推进了我国财政透明度的进程。
在公共财政体制下，政府的主要功能是向社会提供公共产品（包括公共服务），弥补市场失灵，为市场营造一个规范、公平、稳定的竞争环境。“公共性”成为公共财政的本质特征，社会治理结构表现为公众与政府之间形成了一种委托—代理关系，政府主要承担公共受托责任。公共财政体制客观上要求有透明化的政府、责任型的政府和被监督的政府，作为公众的政府必须向社会公开信息，并不断地听取社会各方面的声音，吸纳各层次的良好建议，从而建立一个有效监督的政府体系。我国加强财政透明度的建设，虽然有其正面意义，但从国际比较角度看，仍然存在一定的差距。根据IMF为发展中国家和转轨国家制定的财政透明度最低标准及其实施要求对比分析，这些差距可通过表一来反映。
从国际现状来看，我国目前财政透明度程度与国际规范存在很大的差距，其中主要指标都不符合IMF的最低标准与相应的实施要求（见表一）。据调研报告显示，我国的财政透明指数在国际排序中处于最低国家当中。其中最有说服力的是普华永道(Price Waterhouse & Coopers)在2001年发布的关于“不透明指数”的调研报告，该报告选择了腐败、法律、财经政策、会计准则与实务、政府管制五个方面对“不透明指数”进行评分和排序，结果中国在被调查的35个国家和地区中列为透明度最低的国家，“不透明指数”达到87，与新加坡(29)和美国(36)相比差距非常明显。据巴西社会和经济分析协会(Ibase)对拉美10个国家的财政预算制定机制，政府开支监督机制，预算信息发布等调查显示，巴西财政预算“透明度指数”为50.3%，在被调查的10个拉美国家中排名第三。财政预算透明度指数最高的是智利，透明度指数为61.76%；其次是墨西哥，透明度指数为50.4%；透明度指数最低是厄瓜多尔，为30.55%。其他6个国家透明度指数分别是：哥斯达黎加为48.84%，尼加拉瓜为46.35%，秘鲁为44.58%，哥伦比亚为44.29%，阿根廷为44.07%，萨尔瓦多为40.3%（注：越接近100%，透明度越高）。
表一 中国财政透明度与IMF最低标准要求的差距
一般原则 最低实施要求 中国的现状
按SNA(1993)或GFS(1986)定义和报告“一般政府” 财政信息*
不符合
确认政府持有的股权不符合
审查预算外活动符合
1.明确角色
预算外纳入正式的预算决策过程 不符合
和责任 确认主要的准财政活动 不符合
以预算法界定财政管理责任 部分符合
征税与税务管理有明确的法律基础部分符合
预算外活动包括在预算和报告中 不符合
预算中包含有两年的预算数及其修订数不符合
预算中包含中央政府主要的或有负债 不符合
2.信息的公
预算中包含中央政府主要的税收支出 不符合
共可得性
预算中包含重要的准财政活动数据不符合
按年度报告中央政府债务水平与结构且不滞后于6个月 不符合
公布财政报告示范(practices)
不符合
1份财政与经济展望随同预算一并呈报不符合
制定中期预算框架 部分符合
预算中包含1份财政风险量化评估报告不符合
预算及账户分类覆盖所有一般财政活动不符合
预算中应有经济／功能／管理分类数据部分符合
3.公开预算
财政交易以总值（不按净值）计量部分符合
准备／执行
预算中包含综合余额(overall balance)数据
部分符合
预算中包含所有采用的会计标准说明 不符合
中央政府决算数据与预算拨款相一致 部分符合
中央政府决算经独立的外部审计师审计部分符合
确保将外部审计结果报告立法机关并确保采取补救行动 部分符合
4.确保诚实
外部审计标准与国际标准相一致 部分符合
宏观经济预测中使用的工作方法和假设应是公开的和可以使用的 不符合
注：*SNA和GFS分别为“国民收入核算账户体系”与“政府财务统计”的英文缩写。
资料来源：王雍君.全球视野中的财政透明度：中国的差距与努力方向[J].国际经济评论，2003,(7).
2.存在的问题。IMF所提供的一些“行为准则”并不是要求各成员国必须采纳的“最优做法”，而是可供成员国选择的“良好做法”。但它们毕竟为我们分析财政透明度状况、进行相关政策设计提供了一个有用的工具。与其他国家相比，我国财政的整体透明度较低，而且我国的财政透明度还具体表现在以下四个方面：
第一，传统政府路径依赖所导致的障碍问题。传统政府运作机制的机构设置不合理，政府各部门职能交叉、重叠、审批程序过多、过滥，办事流程不合理，暗箱操作等，所有这些都可能成为推动政府财政透明化的重要障碍。同时，财政透明化所要求的政府行为规范实际上是一个政府治理结构的再造过程，这必然会受到来自不同利益集团的阻力。当然，还有政府管理本身的复杂性，既决定了政府治理结构的复杂性，又阻碍了财政透明化的建设。
第二，预算外财政活动的隐蔽性问题。长期以来，由于我国传统的财政预算是按支出功能编制的，各项支出内容划分不规范、不细致。预算编制和管理的范围，也只限于预算内资金，大量预算外资金、各种基金、各项事业收入等政府性资金，基本上由各部门和支出单位自行安排，缺乏最低的透明度和监督。因此，在预算内财政收支之外，存在着规模庞大的预算外收支，并由此引出了各部门、各单位的“小金库”。
第三，预算内容的披露问题。我国已经加入通用数据发布系统(GDDS)，基本能够按照最低时限要求发布数据。但在内容发布方面存在许多缺陷，而且编制的预算报告没有公布预测收入和支出的依据，即没有公开预测财政收支的经济模型；预算报告简单介绍了政策重点，但缺乏详尽的数量指标，人们难以对资金使用进行绩效评估；披露债务指标，但数据不完全，没有包含所有的既有债务；并且对外债和内债采用不同的披露标准。对于或有债务，预算报告既无定量分析，也无定性判断，更没有对财政风险进行定期评估。预算报告也没有对税收支出、准财政活动进行分析、统计和披露。
第四，技术和管理层问题。目前，封闭、内向的行政传统仍然渗透在政府管理的各个领域。政治决策在幕后进行，公共决策往往排斥公众广泛参与。对大众而言缺乏真正的知情权(right to know)。在中国，80%的社会信息资料集中在政府机构手中，而这些机构的信息基本处于封闭状态。大量的统计数据、报告和分析以内部文件形式出现而没有公开发布，降低了财政透明度。
三、财政透明化背景下中国政府治理变革的趋向
IMF对于政府行为的规范化和提高政府行政效率具有良好的指导意义。随着我国经济的市场化和政府管理的法制化，社会公众对政府财政透明度及其效果等愈加关注。另外，政府财力的增强和支出规模的扩大对政府行政管理效率提出了许多新的要求。解决这些问题，涉及到方方面面的改革和制度建设，但其中反映政府职能的财政活动必须接受社会公众的有效监督，这就提出了政府治理变革的要求。当前，我国财政管理透明度与IMF所要求的内容有相当大的差距。随着我国市场经济体系的日益完善和公共财政体制的逐步改革，对提高财政透明度需求将越发显著。因此，必须研究和借鉴国际货币基金组织关于财政透明度的要求，从以下“六个建立”积极着手，完善政府治理结构。
1.建立“以人为本”的服务型政府。财政透明化的实质是在充分信息环境下树立政府人本关怀的新理念。传统的管制型政府往往疏远了政府和公众的利益关系，容易导致职能部门的腐败行为。因此，作为政府治理核心的财政透明化要求我们按照“科学发展观”的逻辑，以社会公众利益为根本，构建“民主、开放、规范、高效”的服务型政府，通过透明化加强公众与政府之间的对话与交流，增强公众参与程度，及时了解民意，围绕民众需求确定政府目标、科学决策、规范行政程序。政府治理效率高低的关键取决于政府是否真正代表广大人民群众的根本利益，追求社会价值增长目标。以人为本的服务型政府就是要建立政府与公众之间的平等关系，公众不再是政府信息的被动接受者，政府也不再是公众行为的意向控制者，在公众与政府之间所形成的委托—代理关系中，政府主要承担公共受托责任，政府治理目标定位于社会价值的创造。
2.建立柔性化、学习型政府。首先，政府对组织柔性的认识及所表现出来的支持程度，直接决定了对于构建有效政府治理结构的支持程度。现代社会处在一个不确定性的环境中，因而政府必须重视、适应外在环境的变化，必须对社会信息作出灵活、迅速、及时的反应。政府的决策层树立柔性观念时要关注组织结构对于公共治理效率的重要性以及社会稳定、秩序发展的重要性，更重要的在于增强政府对环境的应变能力。柔性化政府要求加快我国政府机构改革的进度，再造政府组织体制，推动政府组织结构由传统科层制向扁平化、虚拟化转变。具体而言，就是精简行政机构，压缩管理层次，收缩权力范围，发挥市场、中介组织和自组织的功能。其次，面对不断变化的复杂环境，如果政府不能不断学习，势必难以应付外来挑战。建立学习型政府也要强化政府的适应意识，培养政府人员系统思考的精神和能力，只有这样才能形成一种组织学习的氛围和价值观，从而形成一种学习型的政府文化，最终成为一个学习型政府。柔性化、学习型政府的根本就是增强政府的反应能力和工作效能。
3.建立信息化、开放式政府。信息公开是民主政治的基础，也是实现政府治理的根本。现代政府是一个与外界环境有密切联系的开放系统，不再是一个孤立的封闭体系，信息对政府来说是一种宝贵的资源。对于效率的提高，政府需要收集公众的反馈信息，这些信息的及时准确收集，有助于政府科学决策。而传统的组织结构在信息传递方面会由于层级过多，渠道单一而且过长，造成信息的缓慢传递和失真，再加上各部门间相互隔离，信息流动受到边界的限制，很容易形成信息壁垒，这些弊端严重地影响了政府的治理效率。信息化、开放式政府就是用系统化的观念重组政府业务流程，公开政府各职能部门的职责、办事程序以及政策信息、法律法规等，在不涉及国家机密的情况下，尽可能地公开所有信息，从而增强公众参与行政管理程度、监督行政过程的权利。
4.建立健全政府财务会计制度。IMF认为“所有的政府职能均为财务活动”。因此，必须建立完善政府财务会计体系。与企业的经营性目的相比，政府的活动虽不考虑盈利指标，但政府对财务资源的利用要受到有关法律、法规、合同、协议等来自外部的约束。也就是说，限定政府对财务资源的使用用途，保证政府财务资源的使用能有效地达到相应的公共目的（这构成政府的一个非常重要的受托责任）（注：刘玉廷.我国政府会计改革的若干问题[J].会计研究，2004,(9).）。我国当前政府财务会计制度建设的指导思想是：建立一整套完整的政府会计准则体系，以权责发生制为基础，定期编报政府综合财务报告，反映政府的各项资产、负债、收入、费用和现金流等信息，构建内部监督、社会监督和审计监督的“三位一体”式的财务监管体系，提高政府财务活动的透明度和效率。
5.建立科学的政府收支分类和管理体制。IMF按经济的性质和功能划分政府收支体系。这与我国现行的政府收支概念和收支划分体系有很大的差别。比较来看，我国目前的政府收支分类体系存在不规范、不统一问题，从而不利于加强政府活动分析，不利于提高财政透明度和政府决策的科学性和准确性（注：杨远根.货币基金组织新的政府统计体系借鉴[J].财政研究，2004,(4)）。因此，有必要借鉴IMF的收支分类标准，完善我国现行的政府收支体系。另外，我国目前的政府收支管理体制直接影响政府的财务活动效率。为此，我们认为政府的收支管理体制必须改进，其目标是“责任制、透明度、预测能力和参与制”，即用法规明确规定政府各部门财政收支活动的职责，定期提供公正的财政收支信息，执行政府资金流的预测机制，形成公众对财政收支活动的参与监督。
6.建立政府治理绩效的评价体制。政府治理绩效的评价是指运用科学、规范的绩效评价方法，对照统一的评价标准，按照绩效的内在原则，对政府行为过程及其效果进行科学、客观、公正的衡量比较和综合评判（注：陈学安.建立我国财政支出绩效评价体系研究[J].财政研究，2004,(8).）。IMF认为，对政府治理绩效进行科学评价是政府加强宏观管理，提高政府资金运营效率和增强公共支出效果的关键手段。我国目前政府治理绩效评价体制存在诸多问题：一是绩效评价工作缺乏制度化；二是缺乏权威综合的管理机构，因此难以形成统一的标准；三是缺乏一整套科学、规范、合理的方法指标体系。这些问题的存在不仅使我国政府绩效的评价工作远远落后于国际水平，而且影响了政府治理效率。因此，我国必须借鉴IMF关于政府绩效的评价标准与体系，结合具体实际，进一步完善现有的绩效评价制度。其中最关键的是建立绩效评价的系列法规，明确执行评价的机构主体（加强与国际评价机构的合作），提高评价的效果。
总之，IMF关于财政透明度的要求虽然不具有强制力，但实际上对很多国家的财政制度改革提供了规范性建设意见，随着财政透明的国际化趋势，这种建议逐渐形成国际性惯例。为了适应我国对外经济的开放和参与国际竞争的要求，必须关注国际社会的信息动态，在财政制度改革过程中，尽可能地与国际通行的做法相协调，努力提高财政透明度，规范政府行为，从而提高公共治理效率。
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