【关键词】营改增 建筑行业 税负影响
自 2012 年上海针对交通运输业和部分现代服务业开展“营改增”试点以来，全国各地建筑行业工作者就着手开始研究“营改增”政策对建筑行业可能带来的影响。从2016年5月全面推开至今，经过近三年的转变和沉淀，建筑企业在这场改革中所获得的好处也日益呈现。下面笔者结合自身工作经历简单谈几点认识和体会。
一、“营改增”带来的积极影响
（一）促进企业管控能力大力提升
建筑业“营改增”后，不论税金征收方式还是税率都发生了巨大变化，这对企业内部的自我管控能力提出了更高的要求。企业需要从招投标、合同管理、过程控制等多方面深入研究并制定一连串符合企业发展实际、同时兼具可操作性的制度与措施，进而不断提升内控水平。从某种程度上看，“营改增”对于内部管理水平相对低下的企业提升自身能力素质起到了促进作用。企业管控能力是企业市场竞争力的重要体现，直接影响到企业的税负高低、利润水平，关乎整个企业的生存和发展。建筑业实施“营改增”以后，虽然企业整体税负在数值表现上会略有上升，但通过“营改增”促使企业内控水平提高，企业从管理提升中增加的收益是远大于增加的税负的。
（二）促进建筑行业健康发展
建筑企业挂靠经营本身就是违反《建筑法》规定的，但挂靠问题在行业内部却始终存在，这种行为在企业层面给总承包企业带来法律风险和审计风险，同时也在宏观层面加剧行业内部的恶性竞争。财税2016年36号文《营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称“36号文”）第二条明确，单位以承包、承租和挂靠方式经营的，在纳税人的处理上，统一以对外经营方作为纳税主体。这条规定对于纳税主体的明确，再加上增值税全面替代营业税，不仅增加了挂靠企业的经济压力，而且加大了被挂靠企业在税务上的风险。这样一来，不仅打击了非法分包、转包、挂靠等行为，同时还保护了那些真正具备经营资质，能够保证资金、合同、发票“三流合一”的直属经营企业。
（三）促进建筑行业向技术密集型产业快速转变
建筑行业“营改增”后，不仅采购建筑材料、购买服务所取得的进项税额可以抵扣销项税额，购置机械设备所取得的进项税额同样允许抵扣。以往建筑企业人工成本占比一直很高，企业在经营过程中要支付大量的工人工资，而工人工资的支出部分无法取得相应进项税额的抵扣。实施“营改增”以后，施工企业为降低人工费用的支出，促使他们加快机械设备更新，用先进机械设备取代人工，从而提升技术装备水平，鉴于购置机械设备所取得的进项税额可以抵扣，事实上造成企业购置机械设备的投资成本大幅降低。因此，“营改增”能够推进建筑行业产业升级进步，推动建筑业向高度密集型的机械化方向发展。
二、“营改增”带来的困难和问题
虽然从长远来看“营改增”对建筑业发展有积极作用，但经过考察调研，发现建筑企业在“营改增”实施过程中，仍遇到不少问题和困难，有的造成企业税负的增加，有的造成企业经营成本大幅增加，有的给企业管理带来一定的风险。
（一）税款扣缴时间的改变增加建筑企业经济压力
建设项目投资金额越大工期越长，这些大额的项目结算工作十分复杂，往往在工程完工相当长一段时间后，企业才能收到甲方正式拨付的工程价款，再考虑到预留质保金等因素，实际工程款拨付比例一般只有80%到90%。在“营改增”以前营业税时代，建筑工程中存在总包分包关系的，以总包为纳税主体，应纳税额为总包与分包的营业额差额，纳税时间在工程月进度款支付之后确定。而 “营改增”后纳税时间大大提前，取得索取销售款项凭据的当天就应缴纳增值税。根据36号文关于纳税义务发生时间的规定，不论甲方是否支付工程款，只要达到合同规定付款时间，增值税缴纳义务就已经形成，建筑企业为了自身纳税信用，不得不及时缴纳增值税。同时甲方拖欠工程款在建筑行业中是常见现象，建筑企业同时承受分包方、材料供应商、设备租赁商和税务责任等多方面的压力，造成现金流紧张。另外，财税〔2017〕58号对36号文第四十五条进行补充修改：“纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照规定的预征率预缴增值税”，那么，增值税纳税义务在收到工程预收款当天就已形成，事实上预收款更多作为建设项目的一部分启动资金，不符合收入确认原则，这又无形中企业增加了税负。
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（二）存在“高征低扣”现象，甲供工程的进项税额无法抵扣
根据36号文《营业税改征增值税试点有关事项的通知》相关规定：“一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择使用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程”。表面上这条规定似乎给甲供工程的企业减轻了税负，其实并不一定如此。在甲供工程中，由甲方采购的材料一般为砂、石、钢筋、水泥等主材，这类材料比重大金额多，在增值税征收规定里对于这类主材税费的计算，大多采用简易计税法，税率为3%，而计算工程费时增值税税率为10%，不仅征收税额增加了，甲供材料这部分的进项税款也无从抵扣，形成一种“高征低扣”甚至“高征无扣”的状况，产生这一结果的主要原因是对进项税额抵扣环节的考虑不够充分。
（三）会计核算和工程造价审核难度增加
首先从会计核算的角度来看，对税款核算的难度更高。表现为会计分录的科目组成更加复杂，原来的营业税需要核算的科目有“营业税金及附加”、“应交税费——应交营业税”，而增值税需要核算的科目包括“进项税额”、“销项税额”、“未交增值税”、和“已交增值税”等；其次从造价核算的角度来看，造价成本核算需要考虑的情况更加多样，营业税的计算方式相对单一，仅用税前造价乘以税率3%即可，而增值税的计算，既要考虑建安费中材料计税与否的问题，还要明确纳税人主体的划分，一般纳税人与小规模纳税人的核算方法是不一致的。
三、“营改增”实施的思路及对策
（一）出台相关扶持激励政策缓解建筑企业经济压力
受工期、结算、税负等多种因素影响，建筑企业垫款严重，导致“营改增”后建筑企业承受更大的经济压力。根据文件规定，“纳税人购入贷款服务取得的进项税额不得从销项税额中抵扣”，并且与贷款直接相关的手续费、咨询费等费用也不得抵扣。因此，建议对于建筑企业从贷款服务的购买中支出的利息，可以按照一定比例给予企业开具增值税发票作为进项税额予以抵扣；另外，可以出台相关政策，鼓励工程完工以后，集中采购社会多方力量对项目开展结算审核工作，对结算工作效率高且流程规范的项目合同相关单位给予一定的奖励；最后，从法律层面明确建设工程质保责任，在工程竣工结算或者项目决算工作全部完成后就可以退还预留质保金，但质保责任依旧有效，企业在合同约定缺陷责任期内仍然要对建设工程进行监管和保修。
（二）对甲供工程的税收政策细化明确，材料采购适当授权
对建筑企业来讲，甲供材料占比大数额多，虽然可通过甲方指定材料、委托采购等多种方式合法授权于建筑企业进行采购，但建筑市场说到底是甲方主导市场，建筑企业在合同关系中多处于被动局面，无法实施甲供材料的采购管理，就意味着失去更多应该给与抵扣的进项税，不得不缴纳更多的税款。因此首先在制定政策的时候避免一刀切，应明确甲供工程的定义，明确甲供材料在其中的占比，其次在工程建设中，允许对甲方采购的工程项目，由甲方确定材料供货方并签订采购合同后，适当授权施工企业进行采购，或者由甲方将资金直接支付供货方，但要在合同凭证中注明甲方与建筑企业的法律关系，明确项目名称和建设企业名称，这样增值税发票就由供货方开给了企业，在工程结算时作为材料款的依据参与审核。这样不仅满足了甲方对于材料的控制要求，而且有效减轻了企业的税负。
（三）提高相关人员能力水平，做好税务统筹
与营业税相比较，增值税的管理更加严格，加上建筑企业粗放性的管理特点，不仅财务人员和造价人员，而且还包括预算、采购、分包及管理人员等，从预算编审、合同签订、到材料采购和施工过程的各个环节，都要具备增值税的意识，工程项目从始至终全盘考虑，统筹规划。有条件的建筑企业，可借助网络计算机新技术，开发专门的项目管理系统，对复杂的增值税管理过程实施统筹监控、统一管理。要加强业务培训，不论政府相关部门还是建筑企业自身都应组织系统的培训，定期组织对相关人员进行考核，使大家真正认识和理解相关的政策制度，不断增添知识储备，通过实践实现业务水平的提升，使建筑行业工作者全面转变思维模式，大力改进工作方法，以更快适应“营改增”带来的影响。
四、结语
2016年4月，财政部国家税务总局发布了2016年36号文，同年5月份，营业税改征增值税全面推开，前后历经三年，这项重大税制改革是我国经济发展的必然要求，实施以来对我国建筑行业健康发展产生的积极影响逐渐明朗，同时也给建筑企业带来全新的困难和挑战，改革浪潮滚滚向前，企业要积极面对改革，妥善制定应对措施，让“营改增”政策真正成为企业发展的一柄“利剑”。
【参考文献】
[1]财政部 财务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知[J].中华人民共和国国务院公报, 2016(19):62-69.
[2]周琳.“营改增”对建筑企业影响分析[D].安徽财经大学,2016.
[3]熊敏.加强建筑业税收征管的思考[J].中国集体经济,2012(12):12-13.
[4]王萍萍,林丽萍.“营改增”对建筑企业税负影响分析——以中国建筑为例[J].现代商贸工业,2017(33):110-111.
论文作者:许永超
论文发表刊物:《工程管理前沿》2020年第6期
论文发表时间:2020/5/9