从中外养老金会计的比较中看我国的养老金会计改革，本文主要内容关键词为：养老金论文,会计论文,中看论文,中外论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
养老金（Pension）也称为退休金，是职工退休后获取的收入。由于职工退休后不再进行劳动而成为纯粹的消费者，所以要求企业为其提供退休金。养老金会计的目的在于对养老资金的运作进行全面、系统、连续的反映与监督。完善的养老金会计，能较好地反映出养老金业务对企业的现金流量，财务状况、经营成果的影响，还有利于财务报表使用者更好地了解与养老金相关的会计信息。由于社会制度和国情的差异，我国与西方国家的养老金制度有较大差别，而养老金制度的差异又必然带来会计处理上的差别，这个差别对企业和个人的影响是很大的。本文简要比较我国和西方现有养老金制度的差异，对我国养老金会计改革的若干问题进行探讨。
一、中外养老金会计的比较分析
（一）养老金会计的内容
由于国家制度和历史的原因，西方国家养老金会计准则经过多年的发展，已经有一套较为完整的体系。从养老金计划来看，详细规定了较为复杂的既定受益养老金计划的会计处理程序，并为其他形式的养老金计划提供了模本。从计量手段上来看，打破了单一的历史成本原则，在养老基金资产的估价上，采用了公允价值定价，而养老金给付义务及养老金成本的确定则采用了精算现值。从会计主体上看，西方的养老金会计准则规定的主要是企业对养老金事项的会计处理方法。从会计科目设置与会计信息披露来看，西方养老金会计设置了多个专门的养老金会计科目，并要求企业在会计报表和附注中披露养老金会计的相关信息。从会计处理方法上看，西方养老金会计的处理方法以权责发生制作为基础，并且较为复杂，西方养老金会计中养老金成本共有六个项目，而且很多项目都涉及精算现值和摊销，精算的摊销方法也有很多不同之处。
我国还处在社会主义初级阶段，各项保障体系还不完善，所以社会各界对我国的养老金会计在会计体系中的地位不够重视，养老金会计核算时，没有专门的会计制度和专用的会计科目，在会计报表上也没有要求对养老金会计信息进行披露。养老金会计混合于企业日常的财务会计处理中，没法真实地反映出养老金业务对于企业财务状况、经营成果和现金流量的影响，现今企业养老金增长迅速，不能满足会计信息使用者了解和分析企业养老金对企业的影响。在会计处理上，以当期实际支付养老金的数额计为当期的费用，而不是以企业当期应付的养老金支付义务作为养老金费用的确认标准。这种收付实现制的处理方法不符合权责发生制原则的要求，也不利于更好地衡量企业真正应付的养老金支付义务，不利于企业成本的减少，从而在一定程度上影响了企业的发展。
（二）养老金会计的制度基础
养老金制度是养老金会计生存的基础，西方国家的养老金制度已有一百年的发展历史，已经形成了一个较为成熟的体系。在西方国家的养老金体系中，大约40%来自于公共养老金计划，40%来自于公司私有养老金计划，而剩余的20%则来自于个人储蓄和投资。公共养老金计划多采用现收现付制方式筹资，私有养老金计划多采用基金积累制筹资。在私有养老金计划中，既定受益制养老金计划占主要地位，而既定缴存金额制养老金计划也为广大中小企业所广泛采用。这样一个层次分明、互为补充的养老金制度成为西方国家较为完善的养老金会计制度的基础，极大地促进了西方国家的养老金会计的发展。
我国养老金会计的制度基础薄弱，一直实行的是国家和企业大包大揽的养老金制度，直至20世纪80年代才开始养老金制度的改革。目前，我国的三级养老保障体系刚刚建立，还处在不断完善之中，我国针对企业养老金会计处理的规定还很少，企业的养老金会计处理处于各自为政的状态，很散乱，不规范统一，处于无秩序的状态。目前农村的社会保障体系很不完善，使农民工无法充分享受到社会保障，且农民工流动性很大，经常发生保险关系转移衔接的问题，目前最好的处理办法就是实行国家统筹。在2009年第十一届全国人民代表大会召开之际，劳动和社会保障部原副部长林用三认为：“只有国家制定统一的标准，才能让养老保险关系自由转移”。但是在目前这个阶段，是很难做到的，各地的基本养老保险、补充养老保险，金额和标准都不统一，因此，目前要先把社保省级统筹做好，在全国各省实行养老保险关系在本省内的自由转移和接续。在这个基础上，各省之间的省级机关相互进行协调，逐步实现全国范围内的转移和接续。
（三）养老金会计的相关人员
养老金会计相关人员主要包括：企业的会计人员、专业的精算师、资产评估师等。西方养老金会计的处理方法比较复杂，所以首先要求企业的会计人员有较高的知识水平和业务素质，否则无法胜任会计准则对养老金准确核算的要求。其次，由于养老金会计中要用到精算现值和公允价值，这些工作要由专业的精算师和资产评估师来完成，因此，精算师和资产评估师也成为养老金会计核算中必不可少的人员。相比之下，我国现有会计人员中，具有高等学历的专业会计人员比例很小。笔者认为：要完善我国的养老金会计，应该借鉴西方养老金会计的经验，我国现有会计人员的素质是无法适应复杂的养老金会计核算的需要的。精算师的缺乏，资产评估师的短缺，这也成为阻碍我国养老金会计发展的一个重要因素。所以应大力培养这方面的人才，更好地为社会服务。
（四）养老金性质认定
理论界对关于养老金的性质主要存在两种观点，一种是“社会福利观”，一种是“劳动报酬观”。
由于历史的原因，我国的养老金制度是在“社会福利观”指导下的一种养老金制度。事实上，“社会福利观”存在着种种弊端，随着人口老龄化的加剧，社会需要的养老金越来越多，政府和事业单位支付的退休金，使得企业和政府背上了沉重的经济负担。事业单位养老保险制度是中国社会保险体系的一个重要组成部分，对其改革是中国社会保险制度的一种完善。人力资源社会保障部新闻发言人尹成基表示：“2009年将进一步完善社会保险制度，继续推进做实养老保险个人账户试点工作和事业单位养老保险制度改革试点工作”。改革的具体办法是社会统筹和个人账户相结合的模式，这会减轻国家负担，政府公务员也应顺应这种趋势改革。
“劳动报酬观”逐渐成为现今中外理论界公认的观点。它认为养老金是劳动力价值的组成部分，是职工在职服务期间提供劳务所赚取的劳动报酬的一部分，职工退休后领取的养老金，是以其在职时提供服务为依据的，其实质是递延工资。因此，会计处理不再作为一项营业外支出，而是在劳务发生时就确认为当期的成本费用。这样，一方面企业确认和计量在职职工的养老金费用，计入当期成本；另一方面也就负有为职工提存养老金的义务。这一性质认定的观点已被世界各国会计界普遍接受。现行养老金会计核算的原则也就是建立在该观点基础上的。因此，从20世纪80年代开始的我国养老金制度的改革，抛弃了“社会福利观”，逐步采纳了“劳动报酬观”，逐步改变了国家和企业对养老金的包揽。我国现在已经初步建立了以基本养老保险为主、以企业补充养老保险和个人储蓄养老金为补充的三级养老金保障体系。按规定，职工个人要按计费工资的一定比例缴纳基本养老金，建立基本养老保险个人账户，企业则按工资总额的一定比例缴纳基本养老金，计入社会统筹基金，并在当期列为企业的成本费用。基本养老金由国家、企业、个人三方共同负担。
（五）养老基金管理方式
从世界范围来看，养老基金的管理方式主要有两种：私人分散管理和政府集中管理。近年来，西方各国进行养老金制度改革，大力发展私有养老金管理机构，让其对私有养老金计划基金进行管理。发展私有养老基金管理，需要提高收益，回避风险，进而进行多元化投资，这就为资本市场和基金管理业的发展提供了新的途径。与政府集中管理相比较，私人管理的基金由于存在竞争，使得其管理成本低于政府管理。
从我国现有法规规定情况来看：基本养老基金应由依法成立的社会保险经办机构统一管理，我国的养老金管理体制属于政府集中管理型，非政府的基金管理机构并未发挥作用。要完善我国的养老基金管理体制，适当引入非政府基金机构管理也是十分必要的。对于社会统筹部分，可以继续实行政府集中管理，而对于具有完全积累性质的个人账户，可以由商业性的基金管理公司进行管理，管理的重点应是基金的投资运营。采取这种作法，可以使两种不同性质的基金分开管理，防止了资金的相互挤占，减少政府对个人账户的干预，防止了资金的挪用。个人账户基金由商业性金融机构经营，可以提高基金的投资收益率，促进我国金融体系和资本市场的发展。1993年，中共十三届四中全会提出要建立社会统筹和个人账户相结合的养老保险制度。此后国家开始为每一位参加养老保险的职工建立个人账户，但是，对于当时大量已经退休或将要退休的职工，由于此前没有相应的资金积累，他们的账户实际上是空账。据测算，这个空账的数额可能在1万亿元以上。做实个人账户，化解养老保险空账，有利于填补养老金缺口，为化解老龄化时代的危机打下基础。
二、对我国的养老金会计制度改革的启示
目前我国养老金会计体系还不完善，按规定受益制处理的条件还不成熟，所以我国现今养老金费用的确认可采用以规定缴费制为主，规定受益制为辅的计划类型，企业养老金计划的发展必然促使企业重视养老金业务的核算，社保机构也应研究养老基金的投资保值方面的管理与核算，使养老金会计体系更加完善。从机制和政策上，养老保险和个人储蓄养老保险均应采用基金积累制方式筹集资金，运行机制较为灵活，可以减少政府的财政负担，增加职工退休后的养老金数量，改善职工生活；鼓励保险企业进入养老行业，国家应创造必要的政策环境，包括税负、收费和用地上的种种优惠，尽快出台全国统一的企业年金税收优惠政策，制定个人和团体养老保险投保人税收递延的优惠政策，充分发挥税收的政策杠杆效应，调动企业和个人通过保险机制参与社保的积极性。从管理制度和从业人员上，我国养老基金管理应逐渐引入并大力发展非政府的独立基金管理机构，开辟新的投资渠道，以提高基金收益率，更好地实现养老基金保值增值的目标，积累足额的基金；养老保险改革所带来的规模巨大的转制成本，作为政府的负债必须在政府的资产负债表中以相应的政府资产或资金收入予以平衡；国家应制定一个中长期财政计划，在若干年内逐步消化和吸收养老保险改革的转制成本，根据国际上养老保险改革的成功经验，支付养老保险的转制成本有三条主要的融资渠道：国有资产转移、征收新的税收、发行特别国债等。壮大精算师、资产评估师队伍，改变养老基金管理方式，培育和发展养老基金管理机构。
2009年，第十一届全国人民代表大会召开之际，劳动和社会保障部部长田成平提出：“各省都实现养老保险的省级统筹。在此基础上，再进一步实现跨省市的流动人员的养老保险和其他保险关系的转移和接续的办法，出台养老保险、其他保险关系跨省市转移接续办法后，结合全国养老保险信息网的建设，就有条件在全国实行社保卡的‘一卡通’”。我国应从制度设计上明确市场机制在多层次社会保障体系中的定位，将具备社会保障属性的企业年金、养老和健康保险等纳入我国社保制度发展与评价指标体系，实现统筹规划和协同发展，逐年提高养老保险覆盖比例，完善农民工养老保险制度。
综上所述，我国新的养老金体制应该是一个以政府提供的基本养老金为基础，以企业养老金计划为主体，个人储蓄养老金为补充的制度。在资金筹集方式上，主要采用基金积累制。在企业养老金计划中，既定受益制与既定缴存金额制相结合，是一个多层次，多样化的养老金制度。完善我国的养老金制度，有效的为企业、国家服务，减轻企业和社会负担，促进企业和国家的健康高速发展，是构建社会主义和谐社会的重要举措。
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