坚持税收公平原则 推进中国慈善事业，本文主要内容关键词为：中国论文,税收论文,慈善事业论文,公平论文,原则论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
党的十六届四中全会通过的《中共中央关于加强党的执政能力建设的决定》(后简称《决定》)明确提出，要“健全社会保险、社会救助、社会福利和慈善事业相衔接的社会保障体系”。在我们党的文献中，这是第一次明确将发展慈善事业作为社会保障体系的重要组成部分，作为“加强社会建设和管理，推进社会管理体制创新”的重要内容，也是第一次把发展慈善事业提到“最广泛最充分地调动一切积极因素，不断提高构建社会主义和谐社会的能力”的高度来认识。《决定》为我国慈善事业的发展指明了方向，也对政府支持和推进慈善事业提出了要求。今年的政府报告也首次提出国家要“支持慈善事业的发展”。同时，随着我国经济发展，个人和社会财富积累日渐丰富，慈善事业面临良好的发展环境。但相对于发达国家的慈善事业，中国还有很长的路要走。截至2004年底，中国慈善机构获得捐助总额约50亿元人民币，仅相当于中国2004年GDP的0.05％，而美国同类数字为2.17％、英国为0.88％、加拿大为0.77％。从发达国家的经验来看，政府很少直接参与慈善事业，主要是通过政策的制定，特别是从税收政策入手，加强政府引导。在税收政策的设计过程中，税收公平是基本原则。在亚当·斯密的税收四原则中，公平原则列为首位；在我国历史上，也多有强调税收公平的论述；在现代社会，税收公平原则更是各国政府完善税制所追求的目标之一。税收公平原则的基本含义是：纳税人的地位在法律上必须平等。政府征税，包括税制的建立和税收政策的运用，应确保公平，使税收负担在纳税人之间进行公平分配。税收公平原则具有“利益说”与“能力说”。
“利益说”依据“社会契约论”，认为征税多少应依据每个人从政府提供的服务中所享受的利益即得到的社会公共产品来确定；而“能力说”则认为征税应以纳税能力为依据，能力大者多征税、能力小者少征税。我国实际中通常用的是“能力说”。至于如何判断纳税能力的大小，通常以纳税人所拥有的财富的多少、收入水平的高低或实际支付能力的大小等作为判断依据。
从我国情况来看，与慈善事业相关的法制建设已经起步，现有的税收政策对公益性捐赠也有所涉及，但需要进一步改进和完善，从而充分发挥税收政策的导向性作用，引导社会力量共同参与慈善事业。
一、现有税收政策简介
目前，涉及公益性捐赠税收政策的现有法律主要有《中华人民共和国公益事业捐赠法》、《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》等。
1999年6月全国人大常委会通过的《中华人民共和国公益事业捐赠法》，它对慈善机构的主要财政来源——捐赠提供了法律规范。该法明确规定：公司和其他企业依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受企业所得税方面的优惠。自然人和个体工商户依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受个人所得税方面的优惠。同时，1999年8月全国人大常委会修订的《中华人民共和国个人所得税法》规定：个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。1991年4月全国人大通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第十九条规定：除本条规定以外，对于利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，需要给予所得税减征、免征的优惠待遇的，由国务院规定。笔者根据上述三部法律，对相关行政法规以及政策文件进行了初步梳理，具体情况如下：
一是纳税人开展公益性、救济性捐赠，企业所得税纳税人准予3％(金融、保险企业1.5％)的税前扣除，个人所得税纳税人准予30％的税前扣除
国务院《中华人民共和国企业所得税暂行条例》规定：企业所得税的纳税人(金融保险业除外)用于公益、救济性的捐赠，在年度纳税所得额3％以内的部分准予扣除。金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年应纳税所得额的1.5％的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予扣除。《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》(财法字[1994]第3号)第十二条规定：所称公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。前款所称的社会团体，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
国务院《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定：个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30％，可以从其应纳税所得额中扣除。
二是纳税人在文化事业、科普事业开展公益性捐赠，企业所得税纳税人准予10%的税前扣除，个人所得税纳税人准予30％的税前扣除
《国务院关于支持文化事业发展若干经济政策的通知》(国发[2000]第41号)指出，要“继续鼓励对宣传文化事业的捐赠”，并明确规定：社会力量通过国家批准成立的非营利性的公益组织或国家机关对下列宣传文化事业的捐赠，纳入公益性捐赠范围，经税务机关审核后，纳税人缴纳企业所得税时，在年度应纳税所得额10％以内的部分，可在计算应纳税所得额时予以扣除；纳税人缴纳个人所得税时，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30％的部分，可从其应纳税所得额中扣除。1.对国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体的捐赠。2.对公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆的捐赠。3.对重点文物保护单位的捐赠。4.对文化行政管理部门所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受的社会公益性活动、项目和文化设施等方面的捐赠。
财政部、国家税务总局、海关总署、科技部、新闻出版总署《关于鼓励科普事业发展税收政策问题的通知》(财税[2003]第55号)规定：对企事业单位、社会团体按照《捐赠法》的规定，通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向科技馆、自然博物馆、对公众开放的天文馆(站、台)和气象台(站)、地震台(站)、高等院校和科研机构对公众开放的科普基地的捐赠，符合《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第十二条规定的，在年度应纳税所得额的10％以内的部分，准予扣除。
三是纳税人在特定领域开展公益性捐赠，或者向特定组织开展公益性捐赠，准予100％的税前扣除
企事业单位、社会团体和个人等社会力量通过非营利的公益性组织或国家向红十字事业、公益性青少年活动场所、农村义务教育、教育事业、职工职业教育等领域的公益性、救济性捐赠，可以全额税前扣除。例如，财政部、国家税务总局《关于纳税人向农村义务教育捐赠有关所得税政策的通知》(财税[2001]第103号)明确规定：企事业单位、社会团体和个人等社会力量通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前的所得额中全额扣除。
四是纳税人向特定组织开展公益性捐赠，准予100％的税前扣除
企事业单位、社会团体和个人等社会力量，向部分特定的社会团体、基金会和民办非企业单位等非营利组织的捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前全额扣除。例如，财政部、国家税务总局《关于向中华健康快车基金会等5家单位的捐赠所得税税前扣除问题的通知》(财税[2003]第204号)明确规定：对企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，向中华健康快车基金会和孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会和中华见义勇为基金会的捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前全额扣除。又如，财政部、国家税务总局《关于向宋庆龄基金会等6家单位捐赠所得税政策问题的通知》(财税[2004]第172号)明确规定：对企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过宋庆龄基金会、中国福利会、中国残疾人福利基金会、中国扶贫基金会、中国煤矿尘肺病治疗基金会、中华环境保护基金会用于公益救济性的捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前全额扣除。
五是外资企业开展公益性捐赠，准予100％的税前扣除
国务院《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定，企业通过中国境内非营利性的公益组织或国家机关用于中国境内的公益性、救济性捐赠，可作为当期的成本、费用列支，在税前全额扣除。
上述涉及公益性捐赠的税收优惠政策往往采用了简单列举的方式，缺乏统一的标准，导致纳税人向同类性质的其他领域和组织开展公益性捐赠时未能享受同等待遇。例如，即使是3％的扣除额度，也只有向事先得到国家批准的特定组织捐款时，才能得到税前扣除。同时，内资企业和外资企业享受的税收政策差异极大。这些都不符合税收公平原则。
二、改进和完善税收政策的若干设想
在新时期新阶段，我国需要坚持税收公平原则，积极引导，进一步推进慈善事业。税收公平可以分为“横向公平”和“纵向公平”：所谓横向公平，简单地说，就是纳税能力相同的人应负担相同的税；而纵向公平，就是纳税能力不同的人，负担的税负则不应相同，纳税能力越强，其承担的税负应越重。具体而言，要进一步改进和完善现行税收政策，积极探索出台新的税收政策，从而利用税收杠杆，带动更多社会力量积极投身中国特色的慈善事业。
一是按照国民待遇原则，适当统一内外资企业所得税。改革开放以来，我国一直实行内资企业与外资企业双轨制的企业所得税制度，使外资企业实际上享受“超国民待遇”。这在一定的条件下对于吸引外资起到了积极的作用，但是随着我国加入WTO和市场经济体制的逐步完善，这已经不符合公平公正的发展竞争原则。因此，应逐步取消外资企业的“超国民待遇”，使其与内资企业的企业所得税税率适当统一，并在开展公益性捐赠的税前扣除方面也适当统一。最终形成无论是外资还是内资，只要是向相同领域、相同组织开展公益性捐赠，就享受同等税收待遇的公平竞争格局。
二是根据分类指导的原则，科学认定享受税前扣除的领域和组织。各个领域和组织应该根据其属性，进行科学分类，纳税人向同类性质的领域和组织捐赠，享受同等税收待遇；纳税人向不同性质的领域和组织捐赠，享受不同等级的税收待遇。在相关领域和组织的性质认定方面，考虑到民政部门是政府主管社会捐助事务的职能部门，可由民政部门会同财税等相关部门制定公开透明的统一标准，科学认定不同领域和组织的性质，纳税人向其捐赠适用相应的扣除比例。例如，向不以营利为目的的非营利性组织的捐赠，企业所得税纳税人享受3％的扣除比例，个人所得税纳税人享受30％的扣除比例；向具有公益性的非营利性组织的捐赠，企业所得税纳税人享受10％的扣除比例，个人所得税纳税人享受100％的扣除比例；向具有公益性、非营利性的慈善机构的捐赠，企业所得税纳税人和个人所得税纳税人都享受100％的扣除比例。同时，许多国家准予税前扣除的比例较高。我国也可以参照其他国家的做法，将企业所得税3％的扣除比例逐步提高到10％，将个人所得税30％的扣除比例逐步提高到50％。
三是在完善城镇社会保障体系试点的基础上，逐步在全国范围内推广。2000年底国务院印发的《完善城镇社会保障体系试点方案》以及2001年3月财政部、国家税务总局根据该方案联合下发的《关于完善城镇社会保障体系试点中有关所得税政策问题的通知》(财税[2001]第9号)明确指出，社会力量向慈善机构(包括基金会)的公益、救济性捐赠可全额在税前扣除。2001年，该方案在辽宁省试行。今年，在辽宁省试点工作的基础上，该方案的试点范围已扩展到东北三省。我国应该在此基础上，逐步在全国范围内予以推广。
四是拓展可以列入税前扣除的内容，逐步从捐款扩大到捐赠物资和捐赠劳务。目前，准予税前扣除的内容仅仅局限于钱款的捐赠方面，而忽略了大量的物资捐赠和劳务捐赠。为了进一步鼓励社会力量以多种形式参与慈善事业，可以针对纳税人捐赠物资的情况，通过专业的机构来评估物资的实际价值，根据评估价值准予税前扣除；同时，对于公民从事慈善义工活动，也可以根据做义工的时间和工作难度等进行评估，使其享受个人所得税的税前扣除。
五是实行递延抵扣政策，提高社会力量捐赠的及时有效性。目前，许多国家对纳税人开展捐赠实行递延抵扣的税收政策。例如，在美国，纳税人向公益性的非营利性组织捐赠，企业所得税的税前扣除比例不得超过捐赠人净收入的50％，但超过部分可以往后顺延，累计到第二年结转予以扣除，结转期限不得超过5年。在德国，纳税人在基金会成立之时作为资产注入的捐款，总额不超过307 000欧元的部分，从税收角度可以在今后7年内摊销；个人捐款超过255 65欧元的，也可以在今后7年内摊销。这一政策有助于解决一些实际问题。比如，公益组织急需一栋楼房，而有人也愿意捐赠。但如果没有递延抵扣条款，为了充分享受税收优惠政策，他只能分若干年逐步捐赠。而如果允许递延抵扣，他可以在第一时间把整栋楼房及时捐赠出去。我国也可以借鉴世界通行的做法，允许纳税人将当年超过税前扣除比例部分的捐赠递延至下一年度进行抵扣。同时，对于企业所得税纳税人，其在亏损年度的捐赠支出可以不记入当年的亏损总额中，而是往后顺延，纳税人可以选择在其后的赢利年度进行税前扣除。
六是尽快开征新税种，引导富裕阶层承担更多的社会责任。遗产税是一个十分古老的税种，目前世界上已有100多个国家和地区开征。高额的遗产税，是国外富豪不愿意把钱留给后代的重要原因之一。例如美国的遗产税税率就达到了50％，很多美国的富豪都宁愿把自己的财产拿出来用作公益事业，像美国非常著名的盖茨基金会、福特基金会、洛克菲勒基金会，都是富豪用个人名义创办的基金会。早在1999年11月，比尔·盖茨就通过公开的遗嘱郑重宣布：将把全部财产的98％留给盖茨基金会，给3个孩子每人只留遗产1000万美元。因此，我国应该尽快开征遗产税。同时，赠与税作为遗产税的配套税种，也应一并予以考虑。此外，还可以对购置豪华住宅、名牌轿车及名贵消费品、化妆品和高档宴会、高档休闲娱乐以及饲养宠物等高消费行为征收特别消费税。通过上述向公益性捐赠倾斜的税收政策，带动更多的民间财力，整合更多的社会资源，为我国的慈善事业发展贡献力量。
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