中国税收发展面临的四大转变，本文主要内容关键词为：中国论文,税收论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中国经济进入“十二五”的重要发展时期，将面临三大历史性转型：一是形成依靠消费、投资和出口协调拉动，第一、第二和第三产业协同带动，科技进步、劳动者素质提高和管理创新推动的经济增长方式；二是努力提高居民收入在国民收入分配中的比重，提高劳动报酬在初次分配中的比重，尽快扭转收入差距扩大趋势的收入分配格局；三是着力建设资源节约型、环境友好型社会，促进经济社会发展与人口资源环境相协调，推行可持续发展的经济社会发展模式。适应中国经济社会重大转型，需要推进税收增长、税源结构、税制改革和税收体制突破性转变。
一、税收增长：由爆发增长型向持续增长型转变
中国自1994年实行分税制以来，税收出现了爆发式增长：一是增长率高，由1995年6038亿元增加到2010年73202亿元，年均增长18.10%；二是持续时间长，已长达15年经久不衰；三是呈加速增长，“九五”时期增长15.84%，“十五”时期增长18.04%，“十一五”时期增长20.73%。①
(一)税收爆发式超常增长原因
中国税收爆发式增长是由特定时期五大因素共同作用的结果。第一，经济增长。1995-2010年，中国GDP由60794亿元增加到397983亿元，年均增长9.85%(不变价)，经济增长对税收增长贡献率为54.42%(不变价)。第二，结构调整。1995-2010年，产业GDP比：税收贡献率相对较低的第一产业(0.16%)由19.96%萎缩至10.18%，而税收贡献率较高的第二产业(21.20%)由47.18%略下降为46.86%，第三产业(20.07%)由32.86%上升至42.97%，尤其是税收贡献率较高的采矿(23.91%)、石油加工(27.58%)、交通运输设备制造(20.28%)、金融(29.04%)、房地产(28.64%)的高成长，②使经济的税收贡献率得以提升。第三，统计口径。如果GDP按税收同口径现价计算，那么1995-2010年平均增长率将从9.85%(不变价)提升为13.34%(现价)，对税收增长贡献率也将从54.42%(不变价)提升为73.70%(现价)。第四，管理加强。由于金税工程实施，税务精细化管理推行，税收征管能力提高也提升了税收贡献率。第五，通货膨胀。1995-2010年，中国税收、GDP和M2分别由6038亿元、60794亿元和60751亿元增加至73202亿元、397983亿元和726000亿元，税收占GDP比由9.93%上升为18.39%，而税收占M2比由9.94%略微上升至10.08%。税收与M2相关性要高于税收与GDP相关性，说明货币超常发行对税收超常增长起着助推作用。
(二)税收转向可持续增长依据
展望未来5至10年，我们预期目标GDP增长率为7%，实际GDP(不变价)增长率为9%，名义GDP(现价)增长率为12%，税收增长率为15%，税收占GDP比将由2010年的18.39%提高至2015年的21%或2020年的24%，税收将实现由爆发式超常增长向持续性稳定增长转变。③作出上述判断主要基于以下理由：第一，经济增速放慢。根据“十二五”规划，GDP增长率将降为7%，经济增速放慢必将导致经济性税收增长放慢；第二，经济结构转型。对房地产实行宏观调控，服务业替代制造业的结构性调整将使结构性税收增长放慢；第三，分配格局调整。提高居民收入在国民收入中的比重，以及提高劳动者收入在初次分配中的比重，将使企业赢利能力降低，企业收入性税收增长放慢；第四，货币紧缩政策。对信贷以及货币发行规模的宏观调控紧缩政策，将使货币性税收增长放慢。
(三)实现税收可持续增长条件
中国实现由爆发式超常增长向持续性稳定增长的税收发展方式转变，还须在以下三方面有所作为。第一，保持实体经济可持续增长是税收可持续增长的基础。税收与经济基本保持同步，或略快于经济增长，已成为税收增长的基本规律。在中国，由于企业实体经济税收是税收的主要来源，税收与经济增长之间关系更为直接和紧密，因此，只有保障实体经济可持续增长，才能保持税收可持续增长。第二，保持虚拟经济可持续增长是税收可持续增长的动力。从中国实践来看，证券、期货、网络、动漫等虚拟经济在经济(GDP)计量上和税收贡献计量上的不匹配，是税收超越经济增长的动力。再加上M2的过快增长引起的流动性过剩，导致资本市场和房地产市场价格的飙升推高了资产价格，提升了资产规模，使实体经济以外的资产交易产生了巨额增量交易额和交易差价，为资产交易流转税和所得税提供了巨额税基和税收，也成为加快税收增长的动力。第三，优化调整经济结构是推进税收可持续增长的保证。在中国经济发展方式转变，产业结构调整格局下，大力发展现代服务业和先进制造业的同时，保持金融业、房地产业、汽车制造业和石油加工业四大高税收贡献产业适度增长，是推进税收可持续增长的保证。
二、税源结构：由单一经济型向多元综合型转变
税源结构从狭义来讲是指税收来源构成，从广义来讲是指政府收入来源构成。作为中国政府主体收入的税收，呈单一经济型税源结构特征。一是从纳税主体看：税收主要来自于企业，较少来自于个人。二是从纳税客体看：作为纳税主体企业缴纳的税收必然主要来自于经济活动，较少来自于非经济活动。三是从税收结构看：中国税收主要来自于对商品流转额和非商品流转额征收的流转税，较少来自于对企业利润征收的企业所得税和对个人所得征收的个人所得税。④
(一)中国单一经济型税源缺陷
中国这种较为单一的经济性税源，与现代市场经济发展要求存在诸多不相适应的缺陷。第一，税源较为单一。税收主要来自于经济活动，较少来自于非经济活动，不利于形成多元综合税源格局，不利于税收可持续增长。第二，加重企业税负。税收主要来自于企业，较少来自于个人，加重了企业税收负担，不利于经济可持续发展。第三，纳税受益背离。由于纳税主体是企业，税源主要来自于经济活动，而受益主体随着公共财政建设更多转向个人，税收也更多用于社会建设，纳税主体企业较少享受公共财政利益，非纳税主体个人则较多享受公共财政利益，纳税和受益背离，不利于理顺税收关系。第四，价格体系扭曲。中国现行税源结构使个人直接承担的所得纳税较少，但间接承担的商品劳务税较多，隐含在商品和劳务价格中的间接税负偏重，使得中国商品价格与世界商品价格比价发生偏离，不利于中国与世界自由贸易格局的形成和发展。第五，税收逆向调节。中国有利于公平的直接税比重偏低，而不利于公平的间接税比重偏高，形成了税收对收入分配的逆向调节，不利于税收公平目标实现。税源结构需要由单一经济型向综合多元型转变。
(二)向综合多元税源结构转变
从拓展政府税源、减轻企业税负、理顺税收关系、合理价格体系、发挥税收功能考虑，中国需要从战略上构建五大税源体系。第一，经济性税源。在今后相当长时期内，中国经济性税源依然是税收主体。2009年，四大行业税收占总税收的70.36%，依次为制造业(38.82%)、商业(14.17%)、金融业(9.72%)、房地产业(7.65%)。⑤金融业和房地产业是税收贡献提高率和增长率最快的两大产业。第二，收入性税源。随着经济发展，个人收入来源渠道拓宽，收入水平提高，收入差距扩大，个人所得税调节收入分配功能增强，政府收入性税源增加是不可逆转的趋势。第三，财产性税源。随着经济发展，居民财产增加，财富积聚，财产持有和转移税收制度的建立和完善，财产性税源将逐步成为政府，尤其是地方政府的重要税收来源。第四，社会性税源。随着城市发展，机动车辆增多，交通拥堵严重，废弃物品增加，环境污染加重，需要运用环境保护税进行调控，这也将使政府的社会性税源增加。第五，保障性税源。随着政府职能转变，民生财政体系逐步建立，社会保障制度加强，失业、养老、医疗等民生服务支出也需要进一步由社会统筹向社会保障税转变，将使政府的保障性税源增加。
(三)向综合多元财源结构转变
公有制为主体、相对集权经济体制，使中国政府有可能从广义财源视角来构建税收、收费、债务、资源、资产五大财源体系。第一，收费——经费补充财源。政府为居民提供特定服务收取使用费虽有使用针对性、征收便利性、服务有偿性的特点，但由于中国地方政府部门行政权力过大，导致收费过滥。需要通过继续清理不合理收费，保留合理收费，加强收费管理，使收费成为政府名副其实的经费补充财源。第二，债务——临时调剂财源。债务是政府补充经常性税收和非税收入不足的重要收入来源。但中国大规模城市建设以及应对金融危机的积极财政政策，使政府债务事实上已由临时调剂性收入演变为借新债还旧债的经常性收入。⑥需要通过控制债务发行规模，防止债务财政风险，来还原债务作为临时调剂财源的本来面目。第三，资源——现实重要财源。中国资源属于国家所有，自然资源和公共资源有偿使用收入自然就成为政府收入的重要来源。中国以土地为主要对象的自然资源收入已得到充分挖掘，而土地以外的矿产资源、森林资源、水资源等资源收入，以及包括城市公共设施广告权、冠名权、经营权有偿出让收入，城市公共交通线路经营权、出租汽车经营权、汽车号牌使用权、城市道路泊位停车权有偿出让收入，政府来自于广播、电视、网络经营权及其广告的收入等公共资源收入都有待进一步挖掘和拓展。第四，资产——未来潜在财源。中国通过大力发展资本市场，国有企业资产重组，国有企业资本市场上市，以及允许上市国有资产全流通，不但搞活了国有企业，也使得国有资产价值得以体现，资产价值提升，资产收益大幅度增加。包括国有资产利润上缴，国有资产上市拨付，国有资产股权转让收入在内的资产收入，将成为中国政府未来最重要的潜在收入来源。
三、税制改革：由被动适应型向主动推进型转变
自1978年中国城市经济体制改革以来，经历了1984年利改税、1994年分税制和2004年新税制，每10年一次的重大税制改革，适应了中国经济社会发展要求。面向未来，有必要系统梳理税制改革历史经验，掀起新一轮税制改革浪潮，来继续推进中国经济社会转型发展。
(一)中国三大税改历史性意义
回顾中国30年来税制改革的历史进程，三次重大税制改革有效破解了三大历史性难题。第一，1984年“利改税”理顺国家与企业关系。1984年，将国有企业由上缴利润改为征收所得税，把国家与国有企业关系定义为税收征纳关系，并用法律形式稳定下来，促使企业完成了独立核算、自负盈亏、自主经营、自我发展商品经济主体地位转型，通过利益导向机制充分调动了企业积极性，为社会主义商品经济改革发展奠定了基础。第二，1994年“分税制”理顺中央与地方关系。1994年，将税收划分为中央税、地方税和中央地方共享税，分别归属于中央政府和地方政府，形成了中央与地方各自独立税收体系，充分调整了地方政府发展经济，增加税收的积极性，并打破了财政包干制的市场分割，为建立社会主义统一市场体系奠定了基础。第三，2004年“新税制”理顺政府与市场关系。2004年，进行了取消农业税、扩大调整消费税征收范围、加强房地产税收宏观调控、调整进出口税收政策、实行内外资企业所得税合并、推进增值税由生产型向消费型转型，实施养路费改成燃油消费税等重大税制改革，为完善社会主义市场经济体制奠定了基础。
(二)中国需要新一轮税改推进
继1984年利改税、1994年分税制、2004年新税制改革之后，2014年有可能迎来10年一次的新一轮重大税制改革浪潮。这需要我们与时俱进地提出新一轮税制改革总体框架、具体制度、实施步骤的战略性规划。第一，改革主题：建立和谐税收。新一轮税制改革的主题应是破解日益突出的经济、社会和自然协调发展难题，建立和谐税收。上述建立和谐税收的税改主题有三大内涵：一是理顺经济关系，促进经济发展方式转变，提高经济效率；二是理顺经济与社会关系，促进收入分配格局调整，增进分配公平；三是建立和谐税收关系，促进资源节约和环境友好下的经济可持续发展，实现社会稳定。第二，改革方式：主动出击推进。中国未来新一轮税改浪潮需要变被动为主动，根据经济社会发展未来趋势，主动出击进行税收变革，不但适应经济社会转型发展，更要富有远见卓识，总体规划、缜密设计、分步推进，实现预期目标，引领社会转型发展。
(三)新一轮税制改革总体思路
中国新一轮税改浪潮将围绕三大主题展开：第一，促进经济发展方式转变。一是扩大增值税征收范围。将服务业征收的营业税改为增值税，不但能使工商业和服务业平等纳税，并为生产性服务业发展扫清税收抵扣上的障碍，而且能更好地促进服务经济转型和经济结构优化调整。在新一轮税改中，增值税扩围事关经济结构能否优化调整，经济发展方式能否成功转型的改革大局，在改革中处于核心和关键地位。同时，增值税扩围又牵一发而动全身，改革需要破解国家与企业、中央与地方、国税与地税、税收与价格等诸多利益难题。二是调整消费税结构。扩大奢侈品消费税征税范围，调整不同层次消费品税率结构，更好地发挥消费税对消费品结构性调节的作用。三是降低进口关税税率。发挥关税对扩大商品贸易进口和服务贸易出口的政策导向作用，顺应世界自由贸易发展，并带动国内服务业发展和产业结构转型调整。四是加大企业创新所得税优惠。对于高新技术生产制造企业和先进技术现代服务企业，给予一定的减免税优惠，促进科技进步，产业升级。第二，促进收入财富公平分配。一是实行分类综合个人所得税。从综合征税制度上的合理性和分类征税管理上的可行性考虑，将个人收入分为经常性收入和偶然性收入。经常性收入综合征税，偶然性收入分类征税，更好地发挥个人所得税量能负担和公平收入分配功能。二是扩大房产税试点范围。在上海、重庆主要针对个别超标准增量房，按交易价格征税基础上，进一步扩大试点城市范围，重点探索在征税对象范围上由增量房扩大至存量房，在课税基础上允许扣除基本居住面积，在计税依据上由交易价格转向评估价格，以更好地发挥房产税作为财产税的调节财富分配功能。三是建立社会保障税。在实施由城市扩大至农村，由就业扩大至医疗的扩大社会保障统筹覆盖面，提高社会保障统筹水平，提升社会保障支付层次，地区间互补统筹等措施的基础上，将社会保障统筹改为社会保障税，更好地发挥社会保障税的社会保障功能。第三，促进经济可持续发展。一是改革资源税。扩大资源税征收范围，提高资源税税率，将从量征税改为从量征税基础上的从价征税，更好地发挥从量税的资源收益调节和从价税的资源税收益分享功能。二是开征环境税。通过对废水、废气、废渣征收污染税、二氧化碳排放税和废弃固体物税，更好地发挥环境税保护环境功能。
四、税收体制：由效率激励型向公平有序型转变
中国现行税收体制是于1994年建立的以收定支、收支挂钩、分级管理的激励、效率型分税制财政体制，虽能适应经济成长时期发展要求，但与建立公平、有序的目标财政体制相背离。
(一)现行体制有效性和局限性
我们认为现行以收定支，收支挂钩的分税制财政体制，能激励中央与地方两级政府将主要精力和资源用于经济建设，有利于促进经济快速发展。1994年以来，GDP年均增长9.85%和税收年均增长17.77%的实绩说明现行分税制财政体制对发展经济，增加税收，提升财政能力具有积极的意义。但现行体制有很大局限性。第一，由于以收定支，在出现财政收入不足时，政府没有足够财力来履行公共服务职责。而在财政收入增长较快，大幅度超预算计划增收时，增多少用多少，导致国家财政资源较大浪费。由于各地区均要求以收定支，也使落后地区与发达地区间财力严重不足和浪费使用同时并存，不但使财政资源不能得到有效使用，与建立高效、廉洁新型政府的运行机制发展要求也不相适应。第二，由于收支挂钩，只有通过增加收入才能增加支出，促使各级政府不得不将主要行政资源和力量放在招商引资，发展经济上，而不是履行公共服务上，无法实施政府职能由经济建设型政府向公共服务型政府的根本转变，与我国建立服务型政府的政府工作职责和目标的发展要求不相适应。第三，由于分级管理，使各个地区之间出现财政能力差异导致财政收入差异，财政收入差异导致财政支出差异的情况，财政支出差异会使发达地区和落后地区之间在履行公共服务的财力上严重不均，并最终导致地区间在公共服务水平和质量上存在较大差异，与我国提出的基本公共服务均等化的财政体制发展要求不相适应。
(二)深化税收体制改革的目标
我们认为，根据分税制运行基础和环境变化，借鉴成熟市场经济国家建立以维护社会秩序和公正为宗旨的分税制经验，从长远发展来看，我国中央与地方税收体制改革目标应实行，由“以收定支、收支挂钩”相对分权的财政管理体制转向“以支定收、收支分离”相对集权的财政管理体制。通过税收体制转型，建立目标税收体制，主要解决以下三大问题：第一，促进政府职能转型。由于收支挂钩体制在强化政府经济职能的同时，却在淡化政府公共服务职能，也在弱化市场对经济资源的配置功能。如果将收支挂钩体制转为收支不挂钩或不完全挂钩体制，既有利于减少政府对市场的不必要干预，促进市场经济的发展，也可以引导政府将更多精力和资源用于公共服务，促进政府职能转型。第二，建立廉洁高效政府。在现行以收定支体制下，由于各级政府是按收入可能来安排支出，而不是按支出需要来组织收入。结果必然是：各级政府均以财政收入极大化为目标，使税收不受约束地持续快速增长。高增长的支出无法使政府保持廉洁，也无法让不受收支约束，无限制追求收支高增长的政府能高效有序运行。只有将以收定支改为以支定收，支出受到政府职能范围以及预算法律和征税权力的约束，将超越支出需要的税收通过取消不合理的税收，降低高税率，并实行以丰补歉，周期性预算平衡，或将各地区之间的节余和不足进行调剂弥补，才有可能建立廉洁高效，有序运行的政府。第三，均衡公共服务水平。在现行分级体制下，由于各地区经济发展水平不同，在赋予各地区同等财权，即征税权力下，各地区不但存在较大税收收入差异，而且也同时存在财政支出或财力差异。虽然，我们也可以通过制定转移支付方式来缩小各地区之间的财力差异，但在现行体制下通过转移支付来缩小差异力度有限。需要通过加强中央集权，主要由中央政府通过转移支付来平衡各地基本公共服务财力，才能促进地区间基本公共服务均等化。
(三)完善税收体制的现实选择
我们认为，“以收定支、收支挂钩”的激励效率型税收体制，在以经济建设为中心，以发展经济为首要目标和任务，政府对经济具有较强支配能力的改革发展期，有其存在的合理性和必要性。然而，在经济相对发达成熟后，当以经济建设为中心被经济、社会协调发展和可持续发展所替代，实现政府职能转变的新的历史时期，转向“以支定收、收支分离”的公平有序型税收体制也就成为经济社会发展的内在要求和必然趋势。但建立公平、有序的税收体制要受到效率损失的制约，我们需要在效率激励和公平有序之间作出选择，以放弃部分暂时经济增长利益为代价，逐步换取制度的合理化。因此，改革是一个渐进而又漫长的进程，在当前和今后相当长的一段时期内，应逐步实现由“以收定支、收支挂钩”的税收体制，向“以支定收、收支分离”的税收体制转型。
注释：
①税收增长率根据2009年统计年鉴和2010年财政收入统计数据计算得出。
②三大产业税收贡献率是2009年数据，其他产业税收贡献率是2007年数据，根据《中国税务年鉴2008》和2007年投入产出表分行业税收和GDP数据计算得出。
③按现价GDP年增长12%，税收年增长15%计算：2015年GDP为701382亿元，税收为147235亿元，税收占GDP比重为20.99%；2020年GDP为1236074亿元，税收为296242亿元，税收占GDP比重为23.96%。
④2010年，按增值税、消费税、营业税、关税、进口增值税和消费税减去出口退税除以税收总额口径计算，流转税占总税收的比重为59.43%，如果不剔除出口退税，流转税占总税收的比重为69.44%。
⑤根据2010年税收年鉴行业税收计算得出。
⑥不但中央政府债务规模扩大，2010年中央政府债务余额已达6.75万亿元，而且更为突出的是地方通过融资平台发生的债务也出现膨胀，根据国家审计署计算，2010年累计债务余额已达10.72万亿元。
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