税收背离与地区间财力差异，本文主要内容关键词为：财力论文,区间论文,税收论文,差异论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言及文献综述
实现基本公共服务均等化，使每个公民享有数量大致相同、质量大致相近、可及性大致相当的基本公共服务，是政府的主要职责和公民的基本权利(卢洪友，2012)。实现基本公共服务均等化，要求用于各地公共服务供给的财政投入大致均等。由于我国区域经济发展不平衡，地区间财力差距巨大，如1999年上海市人均财政收入2849.1元，而贵州省仅为200.2元，前者为后者的14倍；2010年上海市人均财政收入12483.5元，贵州省为1536.1元，前者为后者的8倍以上①，两地财力差距仍然悬殊。为此，研究地区间财力差距的原因，进而探求促进地方间财力均衡制度路径具有重要价值和意义。近年来，国内研究者一方面对地区间财力差异进行测算与分解(胡德仁、刘亮，2006；江庆，2009)，另一方面从转移支付(刘溶沧、焦国华，2002；尹恒等，2007；胡怡建、张伦伦，2007；周美多、颜学勇，2011；李建军、肖育才，2012)、经济差异(李凌、卢洪友，2007)、财政分权(陶勇，2010)、经济开放(李建军等，2011)等方面分析地区间财力差异的原因和优化建议。
在现行的税收征管和归属权配置模式下，市场经济活动的复杂性，跨区经济活动、总部经济的发展，企业生产和管理的空间分离等使区域税收与税源背离现象(简称“税收背离”)普遍存在，也即产生税源的地区并没有获得应有的税收，没有产生税源的地区却获得了产生于其他税源地的税收，出现税收与税源的非一致性和不匹配，也称“税收转移”②。税收背离所产生的地区间的税收流入(tax inflow)和税收流出(tax outflow)，其结果总体上是，税收由经济欠发达地区向经济发达地区的流入。经济社会发达地区往往是税收净流入地、经济社会欠发达地区往往为税收净流出地(国务院法制研究中心“制度长效与区域协调研究”课题组，2011)。由税收背离造成的税收与经济发展水平相反的地区间逆向转移和流动，不仅有悖于税收配置的横向公平，还加剧了区域间的财力差异，不利于公共服务均等化和区域经济均衡发展。已有文献对税收背离的形式、成因、影响与治理进行了大量研究(贾康等，2007；叶振鹏、周金荣，2008；杨杨、杜剑，2011；甘家武，2012)，也有少量研究对地区间的税收背离或转移情况进行了测算(刘金山、王倩，2009；国务院法制研究中心“制度长效与区域协调研究”课题组，2011)。与已有研究不同，本文在对近年来我国省际间税收背离进行系统测算的基础上，研究现行中央与地方税收分配制度下，税收背离对地区间财力差异的影响。
二、税收背离的测算
理论上，税源是税收的来源和出处，有税源则有税收，税源与税收应是一致的。在税制统一的情况下，一个地区所能征得的税收主要取决于该地的税源和税收征管水平，而一个地区最终能获得的税收又取决于中央与地方的税收分配制度。企业汇总纳税、跨地区经营、生产与管理的空间分离、总部经济、资源产品的价格转移、企业策略性定价、地区间税收竞争等，为税源和税收背离创造了条件。而我国税收收入归属权与税收征管权混同，地方税收征管的属地管辖、属人管辖和行业管辖交织并存，地区间税收分配协调机制的缺失等，是我国地区间税源与税收背离的主要原因。税收背离或转移产生的税收在地区间非正常流动，税源与税收收益的分离，造成了地区间征得税收的扭曲。在相对统一的中央与地方的税收分配制度下，以征得的已发生税收背离的税收收入在中央和地方之间分配，使税收征收上的税源与税收背离转换成了地区间税收收益的背离，造成了地区间财力的非正常转移和税收分配的不公，加大了地区间的财力差距，进而强化了地区间经济社会发展的非均衡。
在测算我国省际间税收背离(tax deviation)状况时，基于数据的可得性和简便起见，我们假设：(1)各地的税源及税基结构相同，相等的地区生产总值、行业增加值、企业营业盈余创造的税收相同；(2)各地的税收征收率大致相同。那么，地区的税收背离状况可表示为：
基于式(1)和式(2)，我们分别计算增值税、营业税、企业所得税及三个税种整体、总税收的背离额和背离率。在增值税税收背离测算中，根据我国税法关于增值税征收范围的界定，增值税税基以不含建筑业的第二产业增加值加第三产业中批发零售增加值(单位：亿元)表示，增值税收入为各地税务机关征得的国内增值税，不含进口环节增值税。在营业税税收背离测算中，基于营业税的征税范围，以不含批发零售的第三产业增加值加上第二产业中建筑业增加值(单位：亿元)作为营业税税基，营业税收入为各地税务机关征得的营业税。在企业所得税税收背离测算中，根据企业所得税的计税依据，以各地企业营业盈余(单位：亿元)为企业所得税税基，企业所得税收入为各地区国地税机关征得的企业所得税收入。增值税、营业税和企业所得税三税种税收背离测算中，以计算的增值税、营业税和企业所得税三税种税收背离额之和为三税税收背离额，以各地区的三税税收背离额与其三税税收收入之比，作为三税税收背离率。在总体税收背离测算中，以各地GDP作为税收税基(单位：亿元)，税收收入为各地税务机关征得的税收总收入。本文对我国除西藏、港澳台地区之外的30个省(市、自治区)的税收背离情况进行测算，原始数据主要来自《中国税务年鉴》、《中国统计年鉴》相关各期，各地区企业营业盈余数据来自国家信息中心中经网数据库。
图1-图5分别显示了1999年和2010年30个地区税收背离状况。由图1可知，我国地区间增值税存在严重的税源与税收相背离的现象，上海、北京、广东等经济发达地区有大量的增值税净流入，是增值税税收背离的受益者；而山东、河南、湖北、湖南等地区是增值税税收背离的受损者。如2010年上海和北京分别有730.37亿元、437.94亿元的增值税净流入，河南和山东则分别有577.92亿元、568.42亿元的增值税流出。与1999年相比，2010年增值税税收背离率总体上有所下降，但随着增值税规模的增加、增值税背离额却有很大的增加。
图1 1999年和2010年增值税背离状况
如图2 所示，上海、北京、广东等地为营业税税收背离的受益者，山东、湖北、湖南、河南等地为营业税税收背离的受损者，如2010年上海和北京分别有407.04亿元、234.99亿元的营业税净流入，而山东、湖南、湖北则分别有196.62亿元、140.08亿元和136.06亿元的营业税净流出。同样，2010年与1999年相比，虽然地区间的变化差异明显，整体而言，营业税背离率有所下降，而营业税背离额总体上有很大的增加。
图2 1999年和2010年营业税背离状况
如图3所示，北京、上海、广东等地是企业所得税背离的主要受益者，而山东、河南、湖北、浙江、黑龙江、江苏、内蒙古等地为企业所得税背离的重要受损者。例如，2010年北京、上海的企业所得税净流入分别为2434.94亿元、966.79亿元，而山东、河南、湖南的企业所得税净流出分别为768.68亿元、370.45亿元和311.04亿元。企业所得税背离具有明显的集中特征，除北京、上海等个别省份外，其他地区均为企业所得税净流出地。
图3 1999年和2010年企业所得税背离状况
如图4所示，北京、上海、广东等地为增值税、营业税和企业所得税三税的主要流入地、税收背离的受益地，而山东、河南、湖北、湖南等地为三税的主要税收流出地、税收背离的受损地。如2010年，北京、上海和广东的三税税收净流入分别为3107.87亿元、2104.21亿元和570.17亿元，而山东、河南、湖南和湖北的三税税收净流出则分别为1533.73亿元、1066.91亿元、687.09亿元和618.64亿元。与1999年相比，2010年三税的税收背离率总体略有下降，但税收背离额却有大幅的增加。
图4 1999年和2010年增值税、营业税和企业所得税三税综合背离状况
以地区GDP为各地税基大致测算出的税收背离情况如图5所示。上海、北京、广东和天津等少数省份为税收背离的主要税收流入地，而河南、山东、湖南和湖北等省份为税收背离的主要税收流出地。如2010年，上海、北京、广东和天津的总税收流入分别为4961.99亿元、3729.11亿元、1898.73亿元和1095.84亿元，而河南、山东、湖南和湖北的税收流出分别为2168.41亿元、1805.02亿元、1326.9亿元和1049.9亿元。2010年较1999年税收背离率总体略有上升，但税收背离额却有大幅的增加，税收背离的总体空间格局大致保持稳定。
图5 1999年和2010年总体税收背离状况
总体来看，税收背离使税收呈现出从经济欠发达地区(特别是河南、山东、湖南、湖北、河北等部分中部省份)向北京、上海和广东等经济发达地区流动的态势，可能的逻辑在于，北京、上海和广东等地总部经济比较发达，众多跨区经营的企业生产经营地位于此，而作为税收主要流出地的部分中部省份，其经济规模大，与北京、上海和广东等省地理相近、经济交往频繁，从而产生大量税收流出。
三、税收背离的地区间财力差异效应
(一)税收背离对地区实得财力的影响
税源与税收背离的直接结果是不同地区税务机关(含国税局和地税局)征得的税收与基于税源、税基的应征税收不一致和扭曲。而我国的中央与地方间的税收分配是以各地方税务机关征得的税收为基础，分税种按照一定标准进行划分的。也即，中央与地方间的税收收入分配是对各地税务机关征得的已经产生税收背离的税收收入的分配。税种不同，在中央与地方间分配的方式不同，对地区间财力差异的影响也不同。如若一税种完全属于中央税，如消费税、车辆购置税，税收背离则不会改变地区间财力差异。而其余的共享税、地方税，若发生税收背离，则必然会造成地区间横向税收分配不公，改变地区间的财力分配，并往往强化地区间的财力差距和非均衡。为测度税收背离对各地财力的影响，我们按照相关税收在中央与地方间的分配方式，测算税收背离使各地多得或少得的税收收入。具体测算公式如下：
各地区增值税、营业税、企业所得税三税种实际征得的税收、实际分得的税收、税收背离和按实际分配比或标准分配比多得的税收，均是由增值税、营业税和企业所得税三税种各自相应指标值加总而得。
如表1所示，消除税收背离因素的影响，按照现行的分税制，各地区增值税、营业税和企业所得税三税实际多得税收和标准多得税收分别见第七、第九列所示。就按中央与地方实际分配比测算的实际多得税收来讲，2010年，上海应得三税收入975.71亿元，实得三税收入1928.59亿元，多得三税收入952.88亿元，多得三税收入占当年财政收入的33.16％；北京应得三税收入803.76亿元，实得三税收入1578.51亿元，多得三税收入774.75亿元，多得三税收入占当年财政收入的32.91％；广东、海南、云南和天津等同为重要税收流入地区，分别多得三税收入204.70亿元、66.66亿元、90.49亿元和56.53亿元，分别占其当年财政收入的4.53％、24.6％、10.39％和5.3％。山东、河南、湖南、湖北、河北、黑龙江、吉林、福建、内蒙古和江西等地为三税税收背离的主要税收流出地和受损地，其因税收背离及税收流出而少得税收分别为658.11亿元、418.40亿元、324.78亿元、287.10亿元、207.44亿元、145.69亿元、133.99亿元、128.46亿元、122.43亿元和83.99亿元，少得三税收入高达当年财政收入的10％～30％。换言之，若没有税收背离，这些省份的税收收入和财政收入将有较大幅度的增加。
表2 报告了以GDP为税源和税基大致测算的总税收背离情况及对地方财力的影响。如表2所示，上海、北京、广东、天津、云南、海南等地区为税收背离的主要税收流入地和受益地，而河南、山东、湖南、河北、湖北、四川、江西、广西、安徽、福建、内蒙古、黑龙江、吉林等地区为税收背离的主要税收流出地和受损地。总体而言，以GDP为税源和税基大致测算的税收背离及其地方财力效应，与增值税、营业税、企业所得税三税税收背离及其地方财力效应相比，从空间和区域上看，整体上是一致的。
(二)税收背离与地区人均财力差异
相对于绝对财力，人均财力差异更能反映地区间财力状况。为反映税收背离对地区间人均财力差异的影响，我们以人均财政收入和人均财政支出来近似反映地区财力状况，分别计算省际人均财政收入、人均财政支出的变异系数(VC，variation coefficient)和基于实际税收分配比(rr)、标准税收分配比(sr)消除税收背离后的地区人均财政收支的变异系数，以分析税收背离的地区财力差异效应。具体公式如下式(5)，其中
是i地区的人均财政收入(支出)或消除税收背离后的人均财政收入(支出)，
为指标的平均值，n为地区样本个数，这里为30个省(自治区、直辖市)。
图6和图7显示了1999-2010年我国30个地区人均财政收支和消除税收背离对地区财政收支影响后人均财政收支的变异系数。由图6可知，1999-2010年我国地区人均财政收入变异系数很大，地区间人均财政收入差距比较大，并呈现出先升后降的穹形态势。无论是按税收在中央与地方间的实际分配率、还是标准分配率，当消除增值税、营业税和企业所得税三税，以及总体税收的税收背离对地区人均财政收入影响后，变异系数较未消除税收背离对地方财政收入影响都有较大幅度的下降。如，地区间人均财政收入差异及变异系数最大的2004年，调整前人均财政收入变异系数为118.7⑤，基于中央与地方间税收实际分配率和标准分配率消除三税税收背离后的变异系数(三税背离调整VCR1、三税背离调整VCR2)分别为73.2、74.22，消除总体税收背离后的变异系数(总税背离调整GVCR1、总税背离调整GVCR2)分别为62.98、60.71；2010年调整前人均财政收入变异系数为81.61，消除三税税收背离后的变异系数(三税背离调整VCR1、三税背离调整VCR2)分别为59.07、60.26，消除总体税收背离后的变异系数(总税背离调整GVCR1、总税背离调整GVCR2)分别为47.61、36.06。由图7可知，样本期间我国省际人均财政支出变异系数比较大，以人均财政支出反映的地区间财力差异明显，而2004年以来人均财政支出变异系数稳步下降，说明我国地区间财力差异在缩减。同样可以发现，无论是按税收在中央与地方间的实际分配率、还是标准分配率，当消除增值税、营业税和企业所得税三税，以及总体税收的税收背离对地区人均财政支出影响后，较之未消除税收背离，人均财政支出的变异系数都有较大幅度的下降。例如，2004年的人均财政支出的变异系数为75.84，基于中央与地方间税收实际分配率和标准分配率消除三税税收背离后的变异系数(三税背离调整VCE1、三税背离调整VCE2)分别为49.83、50.36，消除总体税收背离后的变异系数(总税背离调整GVCE1、总税背离调整GVCE2)分别为41.98、44.27；2010年调整前人均财政支出的变异系数为44.77，消除三税税收背离后的变异系数(三税背离调整VCE1、三税背离调整VCE2)分别为35.41、35.98，消除总体税收背离后变异系数(总税背离调整GVCE1、总税背离调整GVCE2)分别为30.75、33.0。这表明税收背离是引致地区间财力差异的重要原因，减轻和消除税收背离可以大幅缩小地区间财力差异，从而促进地区间公共服务均等化和区域经济社会协调发展。
注：三税背离调整VCR1、三税背离调整VCR2分别是按三税在中央与地方间的实际分配率和标准分配率来分配税收，消除三税税收背离对人均财政收入影响后的变异系数。总税背离调整GVCR1、总税背离调整GVCR2分别是按总税收在中央与地方间的实际分配率和标准分配率来分配税收，消除总体税收背离对人均财政收入影响后计算的变异系数。
图6 1999-2010年人均财政收入变异系数和消除三税及税收总体背离后的变异系数
注：三税背离调整VCE1、三税背离调整VCE2分别是按三税在中央与地方间的实际分配率和标准分配率来分配税收，消除三税税收背离对人均财政支出影响后计算的变异系数。总税背离调整GVCE1、总税背离调整GVCE2分别是按总税收在中央与地方间的实际分配率和标准分配率来分配税收，消除总体税收背离对人均财政支出影响后计算的变异系数。
图7 1999-2010年人均财政支出变异系数和消除三税及税收总体背离后的变异系数
四、结论与政策建议
在现行的税收征管和税收归属权分配模式下，市场经济活动的复杂性，跨区经济活动、总部经济的发展，企业生产和管理的空间分离等使区域间税收与税源背离现象普遍存在。本文对我国税收背离情况进行测算发现，税收背离造成了税收在地区间的非正常流入和流出，上海、北京、广东、天津、云南、海南等地是税收背离的主要税收净流入地，在现行的纵向和横向分税制下，这些地区获得了来自其他地区大量额外税收，是税收背离的主要受益地。河南、山东、湖南、河北、湖北、四川、江西、广西、安徽、福建、内蒙古、黑龙江、吉林等地区为税收背离的主要税收净流出地，在现行分税制下，这些地区有大量税收流失到其他地区，是税收背离的主要受损地。进一步的测算表明，税收背离加剧了地区间财力差异，消除税收背离可以有效缩小地区间的人均财力差异。
由于税收背离是地区间财力差异的重要来源，因此，减轻和消除当前严重的税源与税收背离现象，是缩小地区间财力差异、实现公共服务均等化和区域经济社会协调发展的重要途径，同时也是构建公正合理的横向财政税收分权、分配制度的内在要求。解决税收背离问题，有纵向调整和横向调整两种模式。其一，纵向调整。在中央与地方纵向税收分配中，对税收流入地，提高中央税收分配比例，对税收流出地，降低中央税收分配比例，并通过中央层面财政转移，使税收背离的税收流入地税收向税收流出地转移，以矫正税收背离的影响。其二，横向调整。改变当前税收征管权与税收归属权混同的做法，在基于征管低成本、高效率的原则配置税收征管权之后，根据税源和税基所在地的空间分布，按一定比例和权重在地区间分配征得的税收；同时，设立专业、独立、权威的跨区域税收协调机构，如在国家税务总局、省税务局内分别设置国内税收协调委员会和区域税收协调办公室来分别负责跨省、省域内的跨区域税收征管和分配协调工作。无论是纵向调整模式，还是横向调整模式，或者两者结合都是解决税收背离问题的重要可选途径和方式。在缩小地区间财力差异中，相对于通常的转移支付机制，减轻或消除税收背离是通过地区间税收分配方式的拨乱反正和科学、合理回归的途径来促成的，可以改变通常转移支付方式产生的一些地区对另一些地区无偿帮助和支援的错觉和摩擦。
感谢匿名审稿人的宝贵意见，但文责自负。
JEL Classification:H71
注释：
①2010年甘肃省人均财政收入最少，为1382.5元，上海市为甘肃省的近10倍。
②对于地区间税源与税收背离现象，现有文献多直接称之为“税源与税收背离”，也有文献称之为“税收转移”，本文则简称为“税收背离”。较之“税收转移”，“税收背离”更能贴切反映税源与税收背离的现象，并避免与税收转嫁可能产生的混同。
③因篇幅所限，三税1999年到2009年各指标相应值未报告；增值税、营业税和企业所得税税收背离及其对各地税收收入的影响测算值未报告。
④因篇幅所限，总体税收1999年到2009年各指标相应值未报告。
⑤本文变异系数VC的单位为％，文中略。
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