矿产资源有偿使用的国际经验借鉴与税费改革走势，本文主要内容关键词为：矿产资源论文,税费改革论文,走势论文,有偿使用论文,经验论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
矿产资源被无偿或低价开采，引发一系列的问题。为此，必须对我国现行矿产资源有偿使用制度进行改革，一方面让我国的矿产资源有偿使用制度充分体现出特有的地下权和地表权(也可以称为资源产权和土地产权)的配置形态，体现出矿产资源作为国家“财产”的属性，避免矿产资源国家所有制的“虚置”，避免地方政府对所辖范围内资源开采的机会主义行为和中央的监管缺位；另一方面，将代际外部性成本(即使用者成本或稀缺租)内部化，使矿产资源价格构成中的成本要素反映出代际外部性成本，也就是将原先由于资源无偿或低价开采而反映在企业利润中的稀缺租通过政府征收有偿费金的形式转化为开采企业的成本，同时以财政收入的形式转化为全体国民福利。
一、矿产资源有偿使用税费改革的相关理论
矿产资源有偿使用税费改革的相关理论主要包括矿产资源产权理论和矿产资源租金理论。
(一)矿产资源产权理论
矿产资源产权理论的核心是从财产权角度出发，对有经济价值的矿产资源和附着的地下、地表和空气资源的所有权进行规制。由于矿产资源依附于土地的物理属性，因而矿产资源产权由两部分组成，即地下权和地表权(也称为资源产权和土地产权)。地下权通常针对矿产资源而言，而地表权则针对与矿产资源有关的岩石、土壤、地下水、地表径流、森林、草场、耕地、地表建筑物等一系列不动产。
在资源开采活动中，为了获得矿产资源，开采者向资源的所有者支付有偿费金(权利金)；同时，由于开采活动需要对相关的岩石、土壤、地下水、地表不动产，甚至包括空气等产生破坏和利用，因此，开采者还需要向相关所有者支付上述要素的补偿费。
实际上，矿产资源开采活动中的有偿使用制度和生态补偿机制都依赖于以地下权和地表权为基础的矿产资源所有权制度。获得矿产资源(油气资源)开采权的主体向矿产资源所依附的土壤、地表、地下水等不动产的所有者缴纳矿地租金以获得相关地表的使用权，同时还要向因为开采活动而受到影响的土壤、地表、地下水等不动产的所有者缴纳补偿费。
因此，对地下权和地表权所代表的矿产资源及其附着的各类不动产的使用和补偿的相关费用，构成了矿产资源有偿使用和生态补偿的基础，反映出对矿产资源代际外部性成本和生态环境外部性成本的补偿。如果一国对其矿产资源地下权和地表权的产权制度规制不到位，造成矿产资源的无偿或低价使用、生态补偿不到位，那么本应当被补偿的外部成本没有被内部化，反而转化为开采企业利润，则这部分利润就属于反映代际外部性的稀缺租和反映生态环境外部性的生态租。由于对包含土壤、水资源、森林、草场等在内的生态环境外部性成本的补偿涉及复杂的生态补偿标准，因而这里集中研究有关代际外部性成本的补偿问题。
(二)矿产资源租金理论
在新帕尔格雷夫经济学大辞典中，“租金”被界定为使用土地、劳动、设备、思想甚至货币等资源所作的支付。[1]针对矿产资源的租金则通常被称为资源租金。
Hotelling运用变分法等高等数学方法，建立了矿产资源产出的动态最优化模型[2]，提出著名的Hotelling Rule(又称为最优耗竭理论)，其基本含义是：在完全竞争、不存在技术进步、资源同质性、资源将被完全开采耗竭、社会折现率与私人折现率无差别等假设前提下，以社会福利最大化为目标，在任一时期开采的边际产量应当产生以现值计算的相同租金。[3]
Hotelling的理论实际上是研究了一种由于资源耗竭性和稀缺性所产生的租金，即稀缺租(又称为Hotelling租或使用者成本租)。1931年以来，现代资源经济学对最优耗竭理论的研究以及在此基础上引申出来的资源租金研究都是建立在Hotelling的框架之上，通过对其假设前提的逐步突破(Richard，1967；Levhari，1977；John，1982)，使资源最优耗竭理论更契合真实世界。
静态的矿产资源租金构成如图1、图2所示。从图1可以知道，当代际外部性成本被充分内部化时，
和
之间代表稀缺租的部分是开采企业的成本；当代际外部性成本没有被内部化时，和之间的部分是开采企业利润的一部分。外部性成本是否内部化将影响边际矿山，当代际外部性成本没有被内部化时，边际矿山从G扩大到H，而将外部性成本充分内部化时，边际矿山为G。
从图2可以知道，在市场价格下，边际内矿山B的价格由开采成本和利润两部分组成，其中利润又可以区分成正常利润和各个性质不同的租金：第一，矿山开采企业的正常利润是对开采企业承担的风险、投入的成本等的补偿；第二，由于资源的无偿或低价开采所获得的稀缺租，这部分租金由以有偿使用税费形式进行征收，转化为企业的开采成本；第三，由于资源品位、丰度、开采便利性等条件形成的级差租，这部分租金是开采企业利润构成的重要部分，在我国以资源税和企业所得税等形式征收；第四，由于矿产资源需求或供给的突然变化导致的意外利润租(有时也是意外利润损失)通常存在于短期内，对某些价格变动剧烈的矿产资源，政府通常设置了意外利润税进行调节，在我国以石油特别收益金的形式征收；第五，垄断租与市场结构有关，开采企业通过市场势力获取超出均衡价格以上的利润，这部分利润通常以累进的企业所得税形式征收；第六，准租由企业资本或固定投资产生，存在于短期，可以看作对开采企业资本或固定资产投资的回报；第七，地表租是矿产资源开采企业向地表权所有者征用土地所缴纳的租金，是对使用地表资源的付费，这一部分租金通过向土地所有者缴纳租金的形式转化为企业的成本。
图2 矿山B的租金构成
注：没有考虑生态租，同时，此图在Tilton(2004)的基础上作了改进，将地表租、垄断租、政策租引入。
从静态的角度和各个租金在动态上的表现来看，并结合不同矿产资源产业的具体情况，矿产资源租金设置既要设定合理的征收水平与征收方式，又要使税费名目设置合理化。
二、现行矿产资源税费的国内外比较
这里对国内外矿产资源税费制度进行系统比较。
(一)国外矿产资源税费制度内容与特点
1.体现有偿使用的矿业权利金制度
矿业权利金制度是市场经济国家通行的体现矿产资源有偿使用的制度，主要包括：矿业权利金、资源租金税、红利、矿业权出让金、耗竭补贴等。
矿业权利金是“关于所有权人在交换开采矿产品权利的有偿支付”，在量上是系统地补偿发生在代际之间的资源耗竭，体现稀缺租的要求。
资源租金税是对超过矿企正常收入以上的利润征收的税收，是一种意外利润税。资源超额利润税的征收包含三个基本要素，即门槛利润率、税率和可扣减支出，最主要的是前两个因素(晁坤，2002)。从三个基本要素来看，我国1994年以前实行的资源税以及目前所实行的石油特别收益金实际上就是一种资源租金税。资源租金税体现的是对意外利润租的征收。
红利是在竞争性出价过程中为赢得矿业权支付的货币数量，是矿产资源的承租者向出租者支付的各种权利(如勘探、钻井、探明矿产开发权等)的转让费用。[4]影响红利大小的因素除矿产资源本身的稀缺性带来的价值以外，还包括诸如矿产资源的品位、开采难易、交通条件、承租者之间的竞争等因素。因此红利除了主要反映稀缺租，还体现级差租等要求。
矿业权出让金是矿业权承租人向地表权所有者缴纳的矿地租金。
由于矿产资源开采行业是高风险行业，因此耗竭补贴制度建立的目的在于鼓励矿业承租人或矿山经营者寻找新的矿体，以替代正在折耗的资源，保持和扩大探明储量，保证矿山尽可能长地经营下去。与权利金的不同之处是，权利金补偿给矿产所有人(一般是国家)，而耗竭补贴补偿给矿权人，鼓励其积极从事矿产勘查。
张新安等(2006)从动态的角度，即矿业权的取得、持有和使用等三个环节，考察了矿业权利金制度所包含的矿业权利金、资源租金税、矿业权出让金、红利和耗竭补贴的特点，指出矿业权利金相当于基础权利金，资源租金税相当于超权利金，矿业权出让金相当于最低权利金，红利相当于一次性权利金，耗竭补贴相当于负权利金(见图3)。
图3 权利金制度的结构
2.国外与矿业有关的一般性税费
根据Cawood、Otto等、Sarma等的研究，矿业权利金以外的矿产资源一般性税费主要包括：企业所得税、销售税(或增值税)、关税、印花税、财产税等。
目前世界各国矿产资源开采企业的一般性税费中，所得税都占相当大的比重，关税、印花税、财产税比例较低或不征收，发展中国家多征收销售税或增值税，美国、加拿大的增值税属于州或省的税种，税率不统一。
(二)我国矿产资源税费特点与国际比较
1.我国有偿使用税费与国际比较
我国现行矿产资源有偿使用税费主要包括：资源税、矿产资源补偿费、矿业权价款、矿业权使用费、石油特别收益金、矿区使用费等。上述税费体现出多部门征收、不同计征方式、不同征收环节的特点，同时也反映出对地下权、地表权以及由此衍生出的不同租金的征收。结合李国平等的研究[5]，我国矿产资源有偿使用税费与国外权利金制度的比较如图4所示。
图4 我国矿产资源有偿使用税费制度与权利金制度比较
从图4可以看出，我国已经基本建立起与国际矿产资源权利金制度接轨的矿产资源有偿使用税费制度。从我国有偿使用税费体现出的不同租金、反映出的开采者持有的矿业权的不同阶段等方面看，第一，我国的矿业权使用费类似于国外的矿业权出让金，体现对地表权的使用，开采者要开采地下矿产资源，首先要对地表权进行补偿和支付，体现了地表租；第二，石油特别收益金相当于国外的资源租金税，在价格大幅波动条件下，对油气资源收益进行调节；第三，开采者为获得对矿产资源的开采权利，在取得地下权时，要缴纳矿业权价款，相当于国外的红利；第四，我国的资源税、矿产资源补偿费、矿区使用费是在资源被开采时期，开采者向矿产资源的所有者(即国家)缴纳的费金，相当于国外的矿业权利金。
从上述简单的比较可以发现，我国现行矿产资源有偿使用税费，从结构上看与国外的权利金制度大同小异，差异主要体现在矿业权使用阶段，即国内相当于矿业权利金的税费(资源税、矿产资源补偿费和矿区使用费)同矿业权利金差异较大。由于矿区使用费①应用面比较狭窄，这里暂不考虑。国内资源税、矿产资源补偿费与国外矿业权利金的不同主要体现在征收管理部门不完全相似、税费名目设置多样、计征方式不一致、计征水平有差异(见表1)。
从表1可以看出，第一，从权利金或资源税费的征收管理部门来看，市场经济发达的矿产资源大国对矿业权利金等有偿使用费金的征收管理部门由专业的矿产资源部门承担，能够充分发挥矿产资源部门的专业技术优势，及时、准确地对矿产资源开采领域的新变化、新形式以及复杂的地质问题作出响应，而我国的有偿使用费金分为财税部门和国土部门各管一块，资源税由财税部门负责，矿产资源补偿费由国土部门负责，是对政府管制矿产资源有偿使用的事权的分割，不能很好地发挥国土部门在资源有偿使用费金管理方面的专业技术优势。第二，矿业权利金是建立在财产权基础上的对地下权所有者进行补偿的费金，这一点在国外非常清晰和明确，而我国矿产资源国家所有制的财产权利在有偿使用税费层面界定不清晰，将税行使的主权权利和费金体现的财产权利混淆，这既反映了在理论层面的混乱，也反映了部门之间的利益冲突。第三，目前世界通行的矿业权利金计征方式是从价计征，原因在于这一计征方式对价格波动和利润变化的跟随性较好，能够较好地避免租金的流失。我国的从量计征方式对价格的动态变化的反映间接表现在资源开采量的变化上，跟随性较差，造成了大量租金的流失。第四，在我国当前税费结构下，单纯地调整资源税和矿产资源补偿费征收水平并不能科学合理地反映矿产资源开采的代际外部性成本(稀缺租)。应当在全面调整整体税费水平、税费结构的情形下，推进我国矿产资源有偿使用税费改革，因此有必要对我国的矿产资源一般性税费进行考察。
2.我国矿产资源一般性税费与国际比较
我国矿产资源开采企业的一般性税费主要包括：增值税、企业所得税、营业税、城市建设维护税、城镇土地使用税、城市房产税、车船使用税、印花税等(见表2)。
这里从一般性税费内部结构和一般性税费占整个税负水平的比重两个角度考察。
第一，从一般性税费内部比例关系看，当前我国矿产资源开采行业最主要的两种税费是增值税和企业所得税。2007～2009年，增值税缴纳额占整个矿产资源税费总收入的50％以上，企业所得税占整个税费收入的20％～30％。虽然企业所得税是国际通行的最重要的矿产资源税费，并且在许多国家对矿产资源开采行业并不实际征收或征收较低水平的增值税，但是我国的情况正好相反，增值税居于主要地位。
第二，从一般性税费和有偿使用税费在全部税费负担中的比例关系看，表2所考察的8种一般性税费占开采业全部缴纳税费的比重在85％以上，充分说明我国矿产资源开采企业承担的税费中，最主要的部分是一般性税费。
矿产资源开采行业在我国被划入第二产业，其税费结构近似于工业企业的税费结构，资源税费等特殊税费占比较低。
三、我国现行矿产资源有偿使用税费改革的取向
我国现行矿产资源有偿使用税费改革应当从局部和整体两个视角入手。
(一)局部视角：改革现行有偿使用税费
第一，税费制度设计的理论依据不充分，应采用现代资源经济学的租金理论来指导改革，考虑税费对租金的跟随性、对租金的捕捉程度、对代际外部性成本的补偿等角度，建立合理的租金估算标准和计征水平，选择更有弹性的计征方式。在1994年的资源税费改革中，本着“租税分流”的原则和绝对地租，级差地租Ⅰ、Ⅱ的划分[6]，我国建立起了类似于矿业权利金的矿产资源补偿费和类似于国外采掘税的资源税，矿产资源补偿费实行费率大致为1％的从价计征方式，并和开采回采率系数挂钩；资源税实行“普遍征收，级差调节”的从量计征。这次改革实际上是参照了美国等发达国家矿产资源权利金制度的形式，但在税费的计征水平、计征方式上又体现出对绝对地租，级差地租Ⅰ、Ⅱ征收的特点，不能准确地反映出对外部性成本内部化的要求，也不能实现对租金动态变化的良好跟随。现代资源与环境经济学，尤其是基于成熟和完善的地下权、地表权产权制度基础上的最优耗竭理论将外部性、动态性等特点作为考察租金的核心问题，同时将垄断、技术进步、短期的准租、需求和供给的异常波动、政府管制等问题纳入Hotelling模型，形成了贴近现实世界的矿产资源租金分析框架。这一框架能较好地解释在市场化和全球化不断深入背景下的矿产资源产量、价格、成本、利润的动态变化问题，因此也就为矿产资源租金税制的建立提供了强有力的理论工具。
第二，税费关系混淆。资源税费体现的是财税制度和产权制度的根本特点，从横向上看，应根据我国实际情况重新设计税费名目、改革征收与使用部门；从纵向上看，从“央地”矛盾使得国家所有权“虚置”的角度出发，设计合理的利益分配机制，兼顾地方利益，落实国家所有权。我国矿产资源和土地资源(从事工业生产的土地和城镇土地)实行的是国家所有制形式，这就决定了我国的矿产资源有偿使用税费都是向国家缴纳，类似于税，但反映的是国家的财产权利，同时资源税作为地税是中央向地方的财政分权的体现，是一种事实上的“财政分权”，但又不彻底，且在税费立法和监督上缺乏灵活性。因此，我国的矿产资源补偿费应当仍按照矿业权利金的模式进行设置，由国土资源部门制定政策和负责征收及使用，而资源税应当贯彻“财政分权”的精神，通过这一税收将矿产资源开采的获利向资源开采地倾斜，同时可以考虑赋予资源开采地区在资源税立法和执法方面的相应权利，扩大地方人大和地税部门在资源税税率、征收、使用上的相应权利。
(二)整体视角：统筹改革一般性税费与有偿使用税费
根据上述研究，现存的问题主要是流转税比重过大、要素税比重过低和一般性税费比重过高的问题。
第一，改变我国矿产资源开采领域流转税(增值税)比重过大的现象。从表2的数据可以看出，我国矿产资源开采行业的最主要税费是增值税，这一特征与世界主要矿产资源国家的税费制度截然不同。增值税比重过大产生两方面的影响：一是增值税对同一类企业征税方式类似，征收额度变化太小，不能调节各行业之间巨大的利润差异，同时也不能调节同类企业中的利润差异。进一步讲，1994年税改后，矿山企业税负重的原因是将产品税改成了增值税，并且实行的是“生产型”的增值税。“生产型”增值税一方面带来的重复征税问题严重，另一方面固定资产不能作为进项税抵扣，其税赋重，再一方面矿产品属于初级产品，只有少量的进项税额可以抵扣，因而矿业产值的绝大部分都要作为增值部分而缴纳增值税，致使矿业的税赋比一般的工业企业高出许多。[7][8]二是增值税不像所得税那样是对利润的征收，因此过高的增值税提高了开采企业的成本，变相地提高了矿山的“经济可采品位”，实际上是对级差租的侵蚀，会激励开采企业的“吃菜心”行为，加剧资源浪费。因此，应当降低增值税比重。[9][10]
第二，提高要素税(所得税)的比重。所得税是一种主要针对利润计征的税收，建立在租金基础上的所得税能更好地接近一种理论上的“中性”税，实现对租金的捕捉和避免对开采企业行为的扭曲。尤其是累进的所得税是一种国际通行的应用于矿产资源开采领域的税，虽然所得税体现的是国家主权权利，但是在矿产资源国家所有制的条件下，所得税还在某种程度上体现了矿产资源国家所有的财产权利，充当了“隐性”有偿使用税费。因此，应当适当提高所得税税率水平。
第三，改变一般性税费比重过高的局面。由于有偿使用税费计征水平的不到位以及流转税的高水平征收，使得一般性税费在整个税负水平中的比重显得很突出。我国矿产资源开采行业的一般性税负水平明显高于市场经济发达的矿产资源国家，同时由于国外的矿业税费通常属于地方税或者用于资源的保护和生态补偿，因此也反映了我国在资源富集地区利益的均衡、资源保护和生态补偿等方面的专项税费和财政投入力度不够。我国矿产资源行业一般性税费负担水平过高的一个直接原因是，我国将该行业划入第二产业，而不像大多数国家那样将其划入第一产业，因此，作为第二产业的开采业也承担了一般工业行业所承担的税费，这是我国开采行业流转税过高、一般性税费水平过高的一个重要原因。应当从政策上将其划入第一产业，并按照该行业的特点，设计符合资源产权和土地产权特性的以要素税为主的一般性税费水平和结构。
四、结论
我国矿产资源有偿使用税费的改革不仅是对这一类税费本身的局部改革，而是从开采行业整体税负水平出发，对一般性税费和有偿使用税费的整体配套改革，这样才能在实现有偿使用税费充分反映国家财产权利的同时不额外增加开采企业负担。同时，通过前述研究还发现，我国矿产资源开采行业的一般性税费结构本身也有问题，流转税比重过大，要素税比重较低，应当大幅降低增值税在开采行业税负中的比重，提高所得税、资源税费等要素税的税负比重，实现对资源租金的充分捕捉的同时，不扭曲开采企业行为，在达成政策目标的同时，实现“中性”税费结构。
该标题为《改革》编辑部改定标题，作者原标题为《中国矿产资源有偿使用税费改革取向研究——理论、比较与政策选择》。
注释：
①矿区使用费主要针对海上油气资源开采和中外合作的陆上油气资源开采。