中英低碳审计对比研究，本文主要内容关键词为：中英论文,低碳论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着国内外对全球变暖问题的持续关注，低碳经济的发展模式已经取得世界各国的普遍认可。作为世界第二大经济体，我国也采取了积极的措施进行响应，十八大报告与“十二五”规划纲要均要求着力推进中国经济的低碳发展。另外，国务院在《国家应对气候变化规划(2014-2020年)》中提出，到2020年我国单位国内生产总值二氧化碳排放要比2005年下降40%-45%。 基于低碳发展任务和我国现状，大力发展低碳经济是当务之急。完备有效的低碳审计体系不仅可以为国家经济的安全运行提供保障，而且可以在我国低碳经济发展的过程中发挥积极的促进作用。作为环境审计的新领域，低碳审计的存在与发展具有重大的意义。研究低碳审计的现状，有助于完善我国低碳审计相关的法律法规，提高低碳政策的执行效率，创新低碳审计领域的制度、标准与理念。 一、英国低碳审计的现状分析 (一)法律法规体系完善具体 英国对低碳经济给予了充分的重视，其在低碳审计领域的发展一直处于世界领先地位。1991年，英国地方政府管理委员会(LCMB)公布了环境审计的具体指南，并对环境审计的原则进行了详细的阐述；2003年3月，英国政府发表了题为《我们未来的能源：创建低碳经济》的能源白皮书，首次提出了“低碳经济”的概念。另外，由于地方审计委员会实施环境审计更加有利于促进低碳经济的可持续发展，英国设立独立的地方审计委员会负责环境审计问题。 针对碳排放引起的环境问题，英国政府制定了包括国家战略、行政条例、法律法规的低碳经济顶层设计框架，以规范和敦促本国低碳经济的可持续发展，具体内容如表1。 (二)组织体系完备有效 按照审计主体划分，碳审计包括国家审计、民间审计和内部审计三个方面，其中：国家审计为主导；民间审计主要是会计事务所作为第三方对公司展开碳审计活动；内部审计指企业的审计机构对自身是否执行国家低碳政策进行自我监督和管控。对此，为保证健全的碳审计组织体系，英国已建立起协同的审计网络。 国家审计方面，制定了可持续发展战略的框架和体制，具有统一的低碳审计机制，采用直接参与、协议参与、开设账户、项目参与四种方式对企业进行宏观层面的低碳审计。除此之外，英国地方政府不仅要教育和动员公众推动低碳经济的可持续发展，而且负责与低碳审计的利益相关者进行信息共享。 民间审计方面，第三方独立审计是英国实施低碳审计的核心，只有取得职业资格的独立认证机构才能对企业的碳排放量进行确认和审核，第三方独立审计机构需要对企业提供的有关碳信息的报告进行鉴证，并出具外部鉴证报告。尽管英国当前对低碳审计并未作出强制性要求，但是低碳已经逐步发展到报告阶段。 内部审计方面，企业需要按照相关法律法规严格检测和报告每年的减排目标和碳排放情况，并需要民间审计机构的核实。另外，董事会需要结合审计人员的建议，在审计报告和其他相关信息的基础上检查本公司的环境绩效，并提出必要的改进措施。 (三)低碳审计框架统一健全 英国对环境审计框架的研究起步早、投入大。20世纪80年代末期，英国为了应对日益增长的环境方面的社会责任，环境审计活动开始出现并设立专门的委员会——英国环境审计委员会(EAC)进行相关性研究。例如：地球的朋友协会(FOE)于1989年拟定了地方政府应当实施的环境审计框架，英国标准协会于1992年发布了全球首个环境管理体系标准BS7750。 近些年来，英国环境审计委员会(EAC)开始加大对碳审计框架和具体指南的研究，已经逐步形成了统一健全的低碳审计实施方法和评估标准。自2009年3月起，英国环境审计委员会(EAC)开始对碳支付、低碳目标问题与所取得成果的一致性进行研究；2009年12月7日，该委员会发布了《2008-2009年度工作情况报告》，详细地阐述了低碳审计动因、目标、内容，虽然报告的部分结论仍处于探索阶段，但是已构建出一套完整而健全的低碳审计体系，成为全球低碳审计借鉴的应用典范。
(四)人才体系复合多样化 碳审计作为环境审计的重要组成部分，包含多学科的知识，除了基本的法律法规外，碳审计还涉及低碳技术方面的专业内容，这对审计人员的专业能力及素质提出了更高的要求。对此英国采取了相关措施和有关规定规范碳审计的从业人员。 一方面，碳审计人员需要取得相关的资格认证才能对企业的碳排放情况和报告进行审计；另一方面，为了保证审计报告的真实性、可靠性、可信度，碳审计人员需要基于环境审计和低碳审计的框架及具体指南，以一种正确的职业态度，对企业的低碳执行情况进行合法性审计，最终以审计报告的形式提出审计过程中发现的问题，并对企业的环境绩效和企业是否遵守相关环境法律法规进行评价。 二、中国低碳审计的现状分析 (一)法律法规发展迅速 为了履行碳减排责任，我国政府基于自身在生产方式、资源禀赋、能源结构等方面的特点大力发展低碳经济，借此实现经济发展向可持续发展的模式转变。对于碳审计工作，我国政府给予了高度的重视，例如，2011年6月30日，审计署印发的《审计署“十二五”审计工作发展规划》中明确提出了要加快构建符合我国国情的环境审计模式。经过几年的努力，我国已颁布和实施多项与低碳审计相关的政策与法律法规，具体内容如表2。 在低碳审计相关的法律法规出台方面，我国得到了飞速的发展并取得了令人瞩目的成绩，然而相对于西方发达国家，无论是碳审计法律体系的完整性还是碳审计发展的深度，都存在着较大的差距，例如《审计法》和《中国注册会计师法》尚未明确低碳审计的法律基础。 (二)组织体制尚不健全 低碳政策的发展为低碳审计奠定了理论与实践基础，然而低碳审计实施的成效却不明显。例如对于低碳政策的执行，我国主要采用目标责任制的考核指标，但是该体系缺乏科学性和独立性，导致普遍性的瞒报、假报行为。另外，就我国的环境审计而言，只有少数企业采用了民间审计和内部审计的方式，大多采用国家审计的方式实施低碳审计。 国家审计方面，出现行政职能存在冲突、部门各自为政的局面。例如2010年，为加强能源战略决策和统筹协调，国务院成立了中国最高规格的能源机构——国家能源委员会，但是该委员会需要将近20个部级单位的支持作为依靠，使得工作开展中出现行政程序过多、相互配合不力的现象，最终导致节能减排措施难以落实。 民间审计和内部审计方面，企业执行的积极性不高。为了履行社会责任、维护企业的社会形象，大部分的大中型国有企业采取较高的执行效率进行环境审计，而大量的中小型企业较少的对碳排放量进行审计。截至2013年9月，中国的146931万家企业中仅有30余家企业采用了民间审计和内部审计的方法进行了低碳审计。 (三)低碳审计规定模糊 为了保证碳审计的信度与效度，必须建立明确统一的碳审计准则和指标衡量依据。根据国家经济发展的需要，我国及时制定和完善了经济责任审计、合法性审计、绩效审计等与环境审计相关的审计准则。然而这些制度和规范仅为发展碳审计奠定了理论基础，保证碳审计的全面展开需要更加具体的碳审计体系。 我国的碳审计依据缺乏。首先，我国缺乏具体的评估标准和实施方法，仅香港特别行政区提供了一套核算建筑物排放温室气体的指引——《香港建筑物的温室气体排放及减除的核算和报告指引》；其次，我国政府在2010年下半年才提出建立碳排放交易制度和启动研究低碳认证制度框架体系，当前难以建立起像传统审计那样规范的审计体系；最后，对于碳排放信息的披露和审计，我国采用的是非强制性原则，使得审计人员审计的低碳信息缺乏统一的格式和规范，难以出具可靠、准确、可比的财务报告。 (四)专业人才严重匮乏 除了会计、审计、法律等方面的知识，碳审计作为新兴的审计领域还涉及化工、物理、环境保护、机械等学科的内容。随着中国的低碳转型和国家对碳审计的不断研究和推进，对低碳审计人才的需求势必会大幅度提高。然而，现有注册会计师的专业能力难以胜任对企业低碳实施情况的审计。 首先，现有的审计人员大多是财经类及管理类的学科背景，知识结构单一，仅能满足传统的财务审计，难以对低碳技术、碳排放数据、低碳绩效指标等进行专业性的分析；其次，受教育背景和业务水平的限制，注册会计师在低碳审计的过程中仍然采用传统审计的方法和积累的经验，采用的审计方法也局限于传统的财务审计技术；最后，虽然国内加大了对有关审计人员低碳审计的培训力度，但是却处于目标不明确、标准不统一的无序状态，难以改善当前审计人员的知识结构和对低碳审计技能的掌握情况。 三、中英低碳审计的比较分析 (一)低碳审计政策及法律法规方面 针对低碳审计，英国出台了独立的法律法规，并依法设立专门的政府管理机构进行监管，而我国对与低碳审计的规定分散在多套法律的条例中，且尚未针对低碳审计设立独立的职能部门。 英国有关碳排放的法律规定更加具有专门性和针对性，其不仅对企业碳排放的披露过程和结果提出明确的要求，而且对企业记录核算碳排放量的过程和方法提出了具体而详细的指导，另外相关政府机构对相关企业的碳审计情况及结果直接进行管理和监督。 而中国对于碳排放的法规要求则分散在《环境保护法》、《中央企业节能减排监督管理暂行办法》、《环境保护法》、《可再生能源法》等法律法规中，尚无专门针对低碳审计颁布的法案或者规范，且已有的法则法规大多是规范政府和企业之间在碳排放和环境保护上的法律关系。由于没有法律基础，我国也没有设置专门的政府机构对企业碳审计行为进行监督。 (二)低碳审计组织体制方面 英国是最早实施碳排放贸易机制的国家，其在低碳审计领域已经形成了高效率的多方互动机制，首先英国政府设立独立的审计机关，由其负责监督宏观层面上低碳的执行情况，并向社会公众提供全面审计报告；其次，企业的财会部门需要对自身的碳排放情况进行相关数据的记录，并设立内部控制机构监管本公司的低碳实施情况；最后，具有职业资格的独立认证机构负责公司层面上的低碳审计，审计人员需要严格验证和审核公司的碳排放情况，最终以审计报告的形式进行反映。 而中国的碳审计互动机制尚未真正建立，政府审计方面，我国虽然加大了对低碳经济发展的财政支持力度，但是各部门出现职能交叉、互相推诿、相互不配合的情况，导致国家的专项资金并未达到理想的效果；民间审计和内部审计方面，部分企业借当前低碳法律法规不健全的漏洞有选择地披露对其有利的碳排放信息，导致所披露信息无法如实反映相关信息，同时也难以保证会计信息的完整性、真实性和及时性，另外相关企业由于缺乏环保意识和追求利益最大化，仍然放纵碳排放超标的行为，并最终选择不公开披露企业的碳排放信息，低碳审计也就无从谈起。 (三)低碳审计体系方面 在低碳审计准则方面，英国不仅形成了一套完善的低碳审计体系，而且制定出具体的符合英国可持续发展的低碳审计指南，但我国在完善低碳审计体系方面尚处于起步阶段。 英国已基本构建出完善的、独立于传统审计系统的低碳审计系统，各公司可以以相关法律法规为基本依据，以专门负责监督和规范的政府部门为执行基石，采用国际通用的《温室气体议定书：企业核算与报告准则》进行碳排放审计，着重于碳排放信息的披露，并使用标准化的低碳审计程序规范和反馈公司的碳排放情况。此外，英国政府还很重视低碳技术的发展和对碳排放测算系统建立之后的维护。 对于碳审计的框架制定，我国给予了高度重视，并投入了大量的资金执行各机构对低碳审计的研究，然而，由于我国发展低碳经济起步较晚，仅出台了一些与低碳审计相关的环境审计条例和内部控制系统规范，尚未构建起完整的碳审计框架和详细的低碳审计准则。 (四)低碳审计人才方面 在低碳审计人才方面，英国已经形成了较为完善的培养体系。首先，基于低碳审计的规定和具体指南，英国政府对低碳审计人员需要具备的工作素质与实践能力进行了标准化的规范，供低碳审计人员遵循与参考；其次，英国致力于构建“复合型”的低碳审计团队，即建立由财务、会计、审计、统计、生态、环境保护、化学工程等方向的专业人才组成的低碳审计团队；最后，英国相关机构通过培训的方式拓展传统审计人员的知识面，不断提高其在低碳审计过程中的实践水平。 在我国，随着低碳绿色转型的推进，碳审计师、碳资产管理师等成为新的就业热门，国家也对加强人才队伍的建设寄予厚望。如，2011年，国务院公布了《“十二五”控制温室气体排放工作方案》，提出“加强低碳发展市场服务人才队伍建设”。但是当前审计人员的专业素质难以满足碳审计的需求：一方面企业中高层管理人员和政府相关官员缺乏对低碳理论、政策和相关实务的了解，另一方面注册会计师缺乏综合性的学科背景，仅能满足传统的财务审计，如表3。
四、完善中国低碳审计的政策建议 (一)加强碳审计立法及政策的顶层设计 针对碳审计，我国应该立足于国家战略，从宏观层面进行规划与统筹，主要包括加强碳审计法律法规体系的建设、加强碳审计政策的顶层设计两个方面，具体建议如下： 首先，应根据我国正在制定的《节能环保产业发展规划》和《关于发展低碳经济的指导意见》等规章制度，完善《审计法》和《中国注册会计师法》，将有关碳会计核算、碳会计信息披露、碳审计的内容纳入其中。 其次，可以批判性地借鉴国际经验进一步完善低碳领域的辅助性条款和法律法规。许多发达国家在低碳领域已经建立起较为健全的法律法规，例如德国先后出台了《温室气体排放交易法》、《可再生能源法》、《德国能源法案》，我国可结合本国国情，参考国内外的先进经验，构建一套有利于推进低碳发展的法律法规。 最后，应重点关注碳审计法律法规和政策的实施效果。对此，可以采取跟踪调研的方式，审查低碳领域已实施政策及法律法规的可行性、合理性，并将执行中存在的问题反馈给相关部门，进而及时修订和更新相关政策和法律法规。 (二)实现多方参与的碳审计互动机制 就目前展开的环境审计而言，我国实施的碳审计主要为国家审计，仅有少数企业进行民间审计和内部审计，大大弱化了碳审计的整体效果。 首先，第三方独立认证机构应按照碳审计的相关规定，对参与减排企业的报告进行严格的检测与核实，以保证碳审计的信度和效度。在审计过程中，审计要以专业判断能力合理评估企业低碳消费中可能存在的风险，并搜集所需要的证据与资料以作出正确的评估意见。另外，审计人员可以采用经济效益指标和环保公益指标相结合的方法进行低碳审计。 其次，政府应利用其权威性监督企业的低碳经济活动。仅仅通过民间审计和内部审计难以避免企业为谋求利润最大化而将经济活动的结果转嫁给社会的行为，因此国家可以联合金融、环保、税务、财政等部门进行联合审计，从而更好地监督企业履行社会责任的情况。 最后，提高企业的环保意识以加强内部审计。作为低碳社会责任履行情况的第一道防线，内部审计对于监管企业的低碳消费情况起到至关重要的作用，国家可以对严格执行内部低碳审计的公司进行表彰和嘉奖，以此提高公司采取内部低碳审计的积极性。 (三)积极致力于低碳审计准则和指南的制定 相对于欧美发达国家，我国对于低碳审计的支持力度不足，尚未形成自己的框架，仍处于起步探索阶段。面对国际低碳经济的发展动态，加速建设我国自己的碳审计框架迫在眉睫。为了制定出一套目标导向、原则抽象、规则适度的碳审计准则和指南，可以从以下几个方面采取有效措施： 首先，可以参考国内外成熟的碳审计指南，借鉴其不断创新的理念和经验，与我国的基本国情相结合，明确低碳审计的重点内容，构建出一套具有中国特色、符合我国利益的碳审计基本体系。自2006年起，国际标准化组织先后颁布了用于指导碳审计工作的ISO14064、ISO14065、ISO14066系列规范，英国标准化协会也在PAS2050和PAS 2060系列规范中对商品和服务生命周期温室气体排放评估、碳中和认证等进行了规范，我国在制定全国统一的碳审计指南和准则时，可在借鉴上述规范基础上，详细论证制定。 其次，规范健全准则制定的相关工作机制，使得准则制定工作有中长期的明确规划及预期效果，确保准则制定的按步有序进行。 最后，形成统一的碳审计模式和规范。目前，在非强制披露的体制下，企业的碳信息披露缺乏统一的规范与格式，审计人员也采用不同的模式对公司的低碳审计社会责任进行审计，从而导致审计结果不具有可比性，无法使社会公众进行合理的评判与决策。因此必须建立统一的碳审计模式，以在健全低碳审计框架的同时提高我国低碳审计的效率。 (四)建立碳审计专门人才培养体系 碳审计不仅要求审计人员具有专业胜任能力和丰富的实践经验，而且需要其掌握低碳产业方面的法律法规、专业知识及相关绩效指标。然而，我国现有的审计人员知识结构单一，对环境保护、节能减排方面的知识缺乏了解，必须培养复合型的审计人才以满足低碳审计的需要。 一方面，应提高当前审计工作人员的知识存量。可以聘请环境工程、统计、环境保护方面的专家，对审计人员进行业务培训，使其掌握有关法律法规，从而扩充审计人员的知识面和提高审计人员的碳审计实践水平。 另一方面，可以在高等院校和会计职业后续教育中开设碳审计专业方向。在各学科相互交叉的趋势下，审计理论研究不能停留在单一层面，国家可以联合财政部、高等院校，根据碳审计工作对审计人才的要求，借鉴其他学科的丰富知识和发展审计理论研究，编制大纲和有关教材，从而促进复合型人才的培养。
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