互联网游戏企业收入确认问题探讨
胡安波
(中国人民大学，北京 100872)
[摘要] 与传统的工商企业不同，互联网游戏企业的收入确认有其特珠性。对于互联网游戏企业在不同的商业模式下，收入是应当按总额法还是净额法，应当采用时点确认还是时段确认，游戏道具分摊按何种方法更加合理，以及在新的收入确认准则颁布后，互联网游戏企业收入确认的影响，是值得探讨的问题。对互联网游戏企业收入确认中的问题进行分析探讨，在不同情境下，提供一些收入确认的借鉴方法。
[关键词] 互联网游戏企业；收入确认问题；商业模式
互联网游戏自诞生几十年来，随着人们生活水平的提高，实现了日新月异的迅速发展。各种新鲜有趣的娱乐产品推陈出新，伴随网络和硬件设施的发展，丰富了人们的生活，同时也催生了越来越成熟的游戏群体市场。
1 互联网游戏企业现状
企业为满足多元化的市场需求，推出了各种品类的游戏产品，主要包括：动作类游戏、冒险类游戏、策略类游戏、模拟类游戏、角色扮演类游戏、其他类游戏，以及目前比较流行的人脸识别3D建模游戏。
例3中的“highly likely”不仅表达极大的可能性，还透露出一种积极的主观上的高度期待，而例4中的“likely”却表达一种负面的推测，暗示“一带一路”倡议的一种消极的可能性。这种差异也表现在“基于证据或表象的假定”（evidence/appearance-based postulation）的使用上，例如：
随着互联网游戏市场的成熟，市场上出现了大量的游戏开发商、游戏运营商、游戏代理商、游戏渠道商、第三方支付平台商等经济实体。一家游戏企业可能承担市场中的一种角色，也有可能承担一项或多项角色，既有可能只是游戏开发商，也有可能除了游戏开发还是游戏运营、代理其他游戏、有自己的渠道客户和自有三方平台。各种市场角色互相渗透，形成了多元化的市场体系。
目前我国的互联网游戏企业中，游戏开发商的规模普遍较小，运营游戏产品的渠道和方式繁多，独立推广游戏产品的难度较大，普遍采用多方协作的方式进行。多方资源整合、风险共担、利润分成、合作共赢的商业模式，有效地提高了游戏产品的运营效率。
2 互联网游戏的商业模式
自主运营模式收入确认。游戏企业对自主运营的游戏产品，各家公司对收入的确认也不尽相同。由于在自主运营模式下，游戏企业构成了主要的责任方，绝大部份企业收入采用了总额法确认。因为自主运营可以更好地获得游戏玩家详细的充值信息、消耗信息、道具使用信息、平台数据信息等。但是在若干游戏平台提供营销折扣，在该营销折扣无法可靠追踪的情况下，按该平台取得的净额结算，平台拥金按销售费用入账。但对于不同的游戏产品在确认收入时也有不同，如对于角色扮演类游戏产品，游戏玩家购买的新道具与原有道具均在玩家购买道具之后的整个生命周期发挥作用，该种产品更适合用玩家生命周期作使用周期的估计。而对于通关类游戏产品，游戏玩家在获得更好的耐用型道具后，会淘汰旧的游戏道具不再发挥作用，这种情况下，更适合用预计的道具使用周期作估计。
游戏玩家客户一般是通过微信、支付宝、银联卡等充值渠道，在游戏中充值获得虚拟货币如元宝或Q币、金币等。这种虚拟的货币一般只能适用于自身的特定游戏中，不同的游戏产品是不互相通用的。玩家客户在游戏中可以用来购买各种游戏道具或其他商品。现金充值金额与虚拟货币间有一个兑换比率，游戏企业正常情况下会定期或不定期进行各种奖励赠送等促销活动，会导致游戏道具或虚拟货币的价值降低，游戏企业会根据游戏情况定期对竞换比率进行更新。
大多数文艺片在宣传时也会极力避免“文艺片”标签，而将自身归入“剧情片”“犯罪片”“喜剧片”范畴。此前登陆冷门的11月档，在《毒液》光环下以7亿多票房逆袭的《无名之辈》也是主打《疯狂的石头》式“荒诞喜剧”加“催泪”元素，而避开了文艺标签。
3 互联网游戏企业收入及运营特殊指标
联运模式下收入确认。而在联运模式下，发行人将自主开发的游戏产品交给游戏运营商或代理商运营，根据协议的约定，确定分成收入。如果发行运营商的数量是独家代理发行且有自建的支付渠道下，收入可以采用总额法确认，其他大多数情况下，都是根据付费玩家的虚拟收入扣除支付渠道成本、运营渠道广告推广费用后的分成比例结算确认净额收入。对于付费玩家的充值，需要区分道具的性质，采用不同的确认方法，如对于消耗性道具，根据使用进度，按当期实际消耗数量确人；对于永久性道具，则根据付费玩家的预计寿命分期确认，对耐用道具定期复核使用周期，在未业期间对收入进行调整。如果联合运营的是单机游戏，因不存在购买道具问题，游戏玩家在付费时即确认收入。
㊹Elizabeth McGrath,“Personifying Ideals”,Art History,vol.6,no.3,1983,pp.363-68.
4 互联网游戏企业的收入确认
收入确认时点问题。付费玩家在通过多种充值方式给游戏开发商或游戏运营商后，充值金额转化为游戏中虚拟代币，用于道具的购买或消耗，游戏开发商或运营商承担了向玩家提供后续服务的义务，根据提供服务时间的不同主要分为四种模型：道具消耗模型、玩家生命周期模型、游戏生命周期模型、特许权使用模型。游戏企业根据自已产品的特点以及提供服务对象的不同，分别采用不同的模型。对于道具消耗模型，按照一次性道具、可以多次使用道具、永久性道具的不同，分别采用道具使用时、按次数分摊、按玩家生命周期确认收入。无法区分道具类别的也采用玩家生命周期法进行收入确认。对于较长时间（超过180日）或一年以上的未登入游戏的玩家账户，可以将其未消耗完的代币和道具一次性结转当期收入。对于游戏处于生命周期终点时，对于已购买未消耗的道具及未消费的代币余额一次性计入当期收入。
互联网游戏有一套独特的与收入相关的营运数据指标，主要包括：用户活跃情况指标，如日活跃用户（DAU）、周活跃用户（WAU）、月活跃用户（MAU）;用户留存指标，如次日留存率（D1RR）、3日留存率（D3RR）、7日留存率（D7RR）、月留存率（D30RR）;游戏收入指标，如月付费率（MPR）、活跃付费用户数（APA）、平均每用户收入（ARPU）、平均每付费用户收入（ARPPU）；生命周期价值指标，如生命周期（LT）、生命周期价值（LTV）等等。其中LTV=ARPU*LT,月总收入=月MAU*月ARPU.
互联网游戏收入主要来源于网络游戏本身及相关的收费，网络游戏包括收费游戏和免费游戏两种。收费游戏一般依据游戏客户的游戏时间收取点卡费，而对于免费游戏主要是通过虚拟道具收费、广告发布收费、套餐收费、会员收费、付费下载、应用内付费、应用内广告等。
根据互联网游戏企业在产业链环节中不同的分工协作方式，可以将游戏行业业务模式分为游戏开发模式或自研授权模式、自主开发运营模式或自主研运模式、联合运营模式或联运模式三种。在自研授权模式下，对于自行研发的游戏产品，按照授权运营商数量的多少，分为自研独授和自研联授；在自主研运模式下，对于自行研发的游戏产品，按推广运营方式是否独立分为自研独运和自研联运。联运模式下，对于不属于自行研发的其他游戏产品，按照是否独立负责游戏产品的推广，分为独代和纯联运。
互联网游戏企业收入与其他工商企业相比，它的收入是连续发生而不间断的，收入的发生与服务的提供基本上是24小时连续进行。对收入截止核算要求更加精细准确。财务人员对收入的确认需要游戏运营后台数据支撑。对于能否准确地提供或追踪后台数据，有时会直接影响收入确认方法的选择。
游戏授权收入确认。从互联网游戏企业已经上市披露的收入确认条款来看，各家游戏公司根据自身游戏产品的特点，有一些收入确认方法上的差异。如吉比特（2016年，致同会计师事务所审计）在对授权运营的游戏收入进行确认时，将从运营商处收取的授权金予以递延，按游戏的可使用年限即游戏的生命周期或者运营协议约定的许可期间（孰短的原则）来分期确认收入。巨人网络（2017年，安永审计）对授权运营游戏模式下，按照企业自已与第三方运营公司各自承担的责任义务和提供的服务内容、客户数据的归属，区分确定主要责任方和代理方，按协议约定的分成比例确认分成收入。柠檬微趣（2018年，立信审计）在授权运营模式下，代理商向公司一次性支付游戏产品的版权费，游戏运营收入以合同约定分成比例结算。版权收入列入预收账款，分别于协议约定的受益期间内按直线法摊销计入营业收入。比较而言，吉比特采用虚拟货币在实际消费时确认收入，主要是由于它的授权收入在整个收入中占比较高，采取了更加谨慎的原则。
销售返利与赠送。在游戏运营推广过程中，为了鼓励玩家充值消费，游戏平台会搞一些销售返利、赠送活动，由于营销折扣的存在，玩家实际支付的价格会低于游戏代币或道具的标准价格。对采用加权平均法下已收或应收款公充价值的计量，需要根据营销折扣是否可以可靠追踪，收入金额能否合理估计，确定是采用总额法还是净额法核算的核算依据条件。
会计估计与会计政策调整对收入影响。游戏企业的收入确认过程中，会计估计和会计政策在发生重大变化时，会在未来期间对收入进行调整。如在对某些道具的预计使用周期定期复核过程中，选取的统计样本平均得出的使用间隔天数各不相同，由于预计使用周期是根据历史玩家数据和消费行来来确定的，当以前估计发生重大变化时，就需要进行调整。而在不同运营模式下收入政策的变更，更需要追溯调整之前的申报报表。
5 新的收入会计准则对互联网游戏企业的影响
近来来，随着经济的发展，全球经济一体化进程的不断深入，我国的会计准则与国际会计准则更加深度融合与实质趋同。2017年7月5日，财政部修订并发布了最新的《企业会计准则第14号—收入》，对2006年发布的收入准则进行了全面的修订，并要求我国境内上市公司在2020年1月1日起执行。新的收入准则最大的特点是，统一了新的确认模型，用控制权模型替代了风险报酬模型。互联网游戏企业也需要按照新的收入核算5步骤进行，包括：识别与客户订立的合同；识别合同中的单项履约义务；确定交易价格；将交易价格分摊至单项履约义务；在履行履约义务时确认收入。根据新的收入准则，互联网游戏企业在进行收入确认时，首先要对与客户签定的合同进行识别分析，对客户应当提供的各项服务义务进行分析。对于在授权运营模式、自主独立运营模式、联合运营模式下，游戏开发商、运营商、代理商等不同的应当承担的履约义务进行分析，将交易价格按照公充价值或其他合理的价格在各项应提供的义务进行分摊，根据提供不同的服务时点确认收入。同时根据在游戏产业链中对合同权利义务的控制情况，区分主要的责任人或共同的责任人，决定收入的确认是采取总额法还是净额法进行确认。
为了解小学生加法口算广度发展的情况，将测评结果计算出各年级的加法口算广度的增长率．计算公式为：增长率=（高一年级的口算广度/低一年级的口算广度-1）×100%，计算结果见表9．
6 结语
我国新的会计准则涵盖了各行各业，统一了收入确认模型，是一种原则导向性准则，也给了互联网游戏企业在收入确认上一定的自由度。互联网游戏企业交易基于虚拟网络，缺乏纸质记录媒介；商业模式新颖复杂；道具的使用周期、赠送代币的公充价值等更多依靠会计人员的经验估计和职业判断。如何合理、灵活地运用各种收入确认模式，减少财务舞弊的风险和企业盈余管理的空间，针对收入这个在游戏企业中最为重要的财务指标，出台更多的具体准则和应用指南，让更多的投资者对互联网游戏的财务状况和发展情况能够客观准确地判定，有利于互联网游戏行业健康持续的发展具有非常重要的意义。
2.在学生“对话”对而不明时诱导。《语文课程标准》指出：“阅读教学是学生、教师、文本之间对话的过程”。这是全新的阅读理念。它认为学生在积极主动的思维与情感活动中，可以获得独特的感受与体验，发现问题，解决问题，进而实现积极有效的对话与交流。这种对话很显然是“对”而有益的，但由于学生的个性差异与认知局限，往往对文本丰富的内容和深刻的含义理解不透，即对而不明，这时侯，教师要进行诱导。
【参考文献】
[1]财政部会计司．企业会计准则第14号—收入（修订）（征求意见稿）[Z]．2015．
[2]李克亮．关于网络游戏公司虚拟物品收入确认的探讨[J]．会计师，2016（07）：16-17．
[3]陈升翠，姚荣辉．新收入准则在互联网企业中的应用研究[J]．会计之友，2018(04)：15-18．
[中图分类号] TP393．4
[文献标识码] C
[文章编号] 2096-1995(2019)11-0215-02