高职院校教育成本核算探析，本文主要内容关键词为：探析论文,成本核算论文,高职院校论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
近年来，我国高等职业教育发展迅速，逐渐成为培养高级应用型人才的重要途径，高职教育也逐步得到了社会各界的认同和支持。从长远来看，高职教育有着广阔的发展前景。但目前，高职院校的办学条件满足不了高速发展的教育事业。为了改善办学条件，大部分高职院校都在易地重建或扩建，而政府拨款相对减少，办学经费日趋紧张，因此，高职院校必须适应形势，进行教育成本的核算和管理，把有限的资金用在刀刃上。
一、高职院校教育成本核算的作用
1.教育成本核算是高职院校取得教育成本信息，加强内部管理的基本手段。它可以使学校树立成本意识，讲究办事效率，节省不必要开支，改变过去那种只办事，不考虑花了多少钱的做法。
2.教育成本核算可以为政府相关部门确定拨款标准和制定收费标准提供政策依据。《中华人民共和国高等教育法》明确规定：“国务院教育行政部门会同国务院其他有关部门根据在校学生年人均教育成本核算，规定高等学校年经费开支标准和筹措的基本原则”。从政策上也要求各院校进行教育成本核算。
3.教育成本核算为高职院校向学生收费提供了具有说服力的依据。学生是缴费上学的，他们是教育服务的购买者，对于教育服务价格(收费)自然非常关心，也必然关心作为收费标准确定依据的教育成本。
4.高职院校是要培养高级应用型人才，“校企结合、产学合作”是其最基本的办学思路。学校办学经费来源的多元化，产学资金的运转要求学校对相关的经费使用进行成本核算，以考核产学合作的经济效益。同时，教育成本核算也可以为社会各界评判高职院校的办学效益提供有用的信息。
5.利用教育成本核算信息，高职院校可以与其它同类院校进行横向比较，从而发现自身存在的问题，挖掘节支潜力，并采取有效的措施加以改进，以便充分利用现有资源，促进资源有效配置，减少浪费。同时也可加强财务管理，强化财务分析功能，以求人尽其才，物尽其用。
二、教育成本核算的会计基本假设
会计基本假设是进行会计核算的前提和基础，它反映了人们对客观事实或事物所作出的合乎情理的判断。成本核算是会计核算的重要组成部分，成本核算必然也要以会计基本假设为前提。当然，教育成本核算作为成本核算的一种，同样受会计基本假设的制约。
1.教育成本核算的会计主体假设
会计主体，是指进行独立会计核算的经济实体，它界定了会计核算的空间范围。教育成本核算首先要明确教育成本核算的空间范围，即应该核算哪一个单位的教育成本信息。高职院校的教育成本核算，是核算高职院校为学生提供教育服务的成本，其核算主体自然应该是高职院校。
对于实行分级管理的高职院校，从学校管理的要求出发，以院系为单位组织内部成本核算，提供内部管理所需的成本信息以考核、控制院系的成本核算，当然也是可行的。但是院系并不构成教育成本核算的主体，它只是学校内部的组成机构，其成本核算也只是学校教育成本核算的组成部分，或者说，它是学校为加强成本管理而确立的一个成本中心。在具体的核算组织上，可分为二级进行：院系一级核算教学成本，学校一级核算公共成本，并将公共成本分摊到教学成本中去，核算出完全的教育成本。
2.教育成本核算的持续经营假设
持续经营，是指会计主体在可预见的将来会持续存在，它界定了会计核算的时间范围，是进行资产计价和费用分摊的前提，也是权责发生制原则的基础。教育成本核算也必须遵循持续经营假设，否则就无法按照权责发生制原则进行各项跨期费用的预提和摊销，如固定资产折旧、预提费用、待摊费用就失去了理论基础。
3.教育成本核算的会计分期假设
会计分期，是指将持续不断的经营活动期间人为地划分为若干个会计期间。我国事业单位会计准则和高等学校会计制度规定以公历年度作为会计年度。但从正确核算教育成本的角度来看，应当以自然的业务运作周期作为成本核算的期间。如将教育产品定义为学校为学生提供的一定时间的教育服务，则以学年或一届学生的培养周期(高职院校一般为两年或三年)作为教育成本的核算周期比较合适。
为了正确、及时地提供教育成本信息，我们主张以学年作为教育成本核算期间。但这与公历年度制的现行会计制度不一致，现实中比较可行的做法是学校会计年度与教育成本核算周期不要求一致，即学校会计年度为公历年度，教育成本核算期间为学年，教育成本报告与其他财务报告分别编制。
4.教育成本核算的货币计量假设
货币计量，是指会计核算中以货币作为统一的计量单位，它隐含着货币本身价值稳定的假设。教育成本核算也是以货币作为计量单位进行的。但货币价值在不同的会计期间可能会发生较大的波动，教育成本信息的可比性就会因此受到影响。在以教育成本为基础确定学费、教育拨款时，应考虑以物价指数矫正历史成本计量的不足。
三、教育成本核算的原则
高职院校为了核算教育成本，在遵循现行事业单位会计准则和高等学校会计制度的基础上，还必须遵循以下会计原则：
1.权责发生制原则
权责发生制，又称应收应付制或应计基础，是指对收入和费用的确认均以权利的形成和责任(义务)的发生为标准。按照这一原则，对于收入，无论其款项是否收到，以权利的形成确定其归属期；对于费用，无论其款项是否付出，以责任的发生确定其归属期。显然，采用权责发生制原则来确认收入和费用的归属期，避免了现金收付具体时间对成本核算信息的影响，能够准确地进行成本核算。而现行的事业单位会计准则和高等学校会计要求学校采用收付实现制，这有悖于教育成本的分期假设。为调和这对矛盾，结合高职院校的业务特点，我们认为学校的支出凡涉及到成本核算的项目，可采用权责发生制，其他则可采用收付实现制。
2.配比原则
配比原则，是指某一会计期间的收入应与相应的成本费用相配比，它包含两层含义：一是成本费用应与相应的会计期间相配比；二是成本费用应与相应的对象相配比。期间配比要求成本核算按照权责发生制的原则确认费用应计入的会计期间；对象配比要求成本核算按照费用的受益对象将各项费用计入相应的成本计算对象，以准确地核算各对象的成本。如学校购入下学期用的粉笔、资料等，就应计入下学期的成本支出，属于本期的人员津贴，即使在下期发生，也应计入本期成本。
3.划分收益性支出与资本性支出的原则
根据这一原则的要求，凡支出的效益仅与本会计年度相关的，应作为收益性支出，计入本会计年度；凡支出的效益与几个会计年度相关的，应作为资本性支出，并在几个会计年度内分摊，分别计入各个会计年度。在高职院校中，如大量购入教学仪器设备、图书资料等，都应作为资本性支出，以折旧的方式分别计入各个会计年度。
四、教育成本核算的一般程序
与企业成本核算类似，教育成本核算也应遵循一定的程序，使其能准确、合理的计算成本，提供真实可靠的成本信息，为决策服务。具体分为以下几个方面：
1.确定成本计算对象
成本计算对象是归集和分配资源的载体或目的，高职院校耗费教育资源是为了生产教育产品，即为各级各类学生提供的教育服务，我们认为以学生接受一学年(每学期9月至次年8月)的教育服务作为教育产品的计量单位，并作为教育成本的核算对象较为适宜，当然在具体核算成本时，我们还应对不同专业的学生进行分类核算，如工科类、财经类、艺术类等不同专业，其资源的耗费是不同的，故分类核算教育成本，更有利于管理。
2.确定成本计算期
目前，高校会计年度实行公历年度制，即和企业单位会计期一致，但高等职业院校的事业活动有其不容忽视的特点，即培养学生是按学年进行的，公历年度在此没有任何经济意义，因此，教育成本核算应按其产品的培养周期进行，即从每届学生入学之日起至该届学生毕业为一核算周期，每学年计算一次教育成本。
3.确定成本项目
教育成本项目，是指构成教育成本的费用类别。在核算教育成本时设置教育成本项目，目的与企业产品成本项目设置相似，即提供便于教育成本分析和控制的信息，以利于提高教育资源的使用效率。在具体设置时，要充分考虑应计入教育成本的费用，考虑与现行会计制度下教育经费支出项目的联系。目前，高等学校会计制度中，列入事业支出项目的主要有：基本工资、津贴、奖金、社会保障费、离休费、退休费、退职费、医疗费、住房补贴、助学金、办公费、印刷费、水电费、邮电费、交通费、差旅费、会议费、培训费、招待费、福利费、劳务费、物业管理费、维修费、设备购置费、图书资料购置费、其他等项目。
根据上述支出项目，我们认为下列支出不应计入教育成本：
(1)(奖)助学金，这部分支出相当于学校收入的转移，与培养学生的支出无关，是一种收入的抵扣。
(2)离退休人员的相关费，包括离退休人员的退休费及相关支出。
(3)与学校无关的附属机构支出：如校办企业投资款、下属子弟学校、医务室等费用支出，这些部门可自收自支，学校补贴给他们的支出不应列为成本。
另外，考虑到高职院校成立时间不长，同时这类院校又是培养技术应用型人才为主，科研经费支出主要用在教学、实验上，服务对象以学生为主，而且在高职院校这部分支出也相当少，教师主要还是教学为主，科研纯粹是一种副业，不同于研究型的本科院校，故我们认为科研经费支出可以列入教育成本。
由此，我们认为教育成本项目可分为以下四个：
(1)人员成本：它是指高职院校直接从事教育的教师及教辅人员的工资、津贴和各种社会保障费；
(2)业务成本：它是指高职院校直接为教育产品服务而发生的支出，如教师及教辅人员的办公费、印刷费、差旅费、会议费、培训费及科研经费支出等；
(3)公务成本：它是指高职院校为完成教育产品而发生的各项间接费用，如水电费、邮电费、招待费、福利费、劳务费、物业管理费、维修费以及总院一级的各项行政经费支出等；
(4)资源使用成本：它是指高职院校为体现权责发生制原则，正确划分资本性支出和收益性支出，对使用中的固定资产以折旧方式分期计入教育成本。
上述四个项目，前两个项目为直接费用，后两个为间接费用，期末可按一定标准分配计入各成本对象。
4.记录、归集和分配各项费用
对所发生的费用进行审核，在确定这些费用是否符合规定的开支范围后，正确区分应计入教育成本的费用。同时确定成本的归属期间，按与教育产品的关系区分直接费用和间接费用。各项费用发生后，按用途和发生的对象，分别归集到各专业及各年级的相关账户中去。直接费用直接计入，间接(公共)费用按不同的标准分配到各成本计算对象中去。通过上述的费用归集和分配，最后将应由本期教育产品负担的费用，都归集到教育成本项目和教育成本计算单上，并汇总计算各种教育产品总成本和生均成本。
为了核算教育产品成本，宜设置以下相关科目(账户)进行核算。“教育成本”科目核算为教育服务提供的成本，借方记录为教育产品服务所发生的直接费用和间接费用，考虑到高职院校目前尚未计算收益，故我们可以学年为单位将本科目借方余额放在账上，新学年开始可以重新建账，从零开始，考虑到各级学生发生的成本支出具有可比性，故三学年成本之和可作为某届毕业生的成本。该科目按学生的类别、级次及专业设置明细科目，按成本项目开设多栏式明细账。
“公务成本”科目核算为组织和管理教育业务而发生的相关费用，借方登记发生的相关费用，贷方登记分配计入“教育成本”的费用，期末一般无余额。该科目可按事业单位会计制度中的相关项目开设明细账。
“资源使用成本”科目为核算各高职院校使用各种仪器设备及房屋等所发生的耗费。结合权责发生制原则，各种仪器等固定资产支出属于资本性支出，应采用折旧方式进行摊销，以均衡各期费用，至于各项固定资产折旧年限可参考企业财务制度相关规定。该科目借方登记按一定方法计算的折旧额，贷方登记分配转入“教育成本”的折旧额。
为执行权责发生制原则，在核算教育成本时还可设置“待摊费用”、“预提费用”、“累计折旧”等跨期摊配类账户。
各账户账务处理图如下：
附图
成本核算的各帐户账务处理图
业务发生时，相关会计分录说明如下：
(1)发生各项直接人员经费和业务经费时
借：教育成本——某专业——某年级——人员成本
——业务成本
贷：银行存款等
(2)发生各项间接费用支出时
借：公务成本
贷：银行存款、待摊费用等
(3)期末计提固定资产折旧时
借：资源使用成本
贷：累计折旧
(4)期末按学生数量分配相关间接费用
借：教育成本——某专业——某年级——公务成本
——资源使用成本
贷：公务成本
资源使用成本
根据以上账务记录，登记教育成本明细账，如下表：
表 教育成本明细账
专业：
年级：学生人数
××年 凭证 摘要 人员 业务 公务 资源使 合计
月 日 号数成本 成本 成本 用成本
5.汇总计算各项教育成本
高职院校财务部门根据教育成本明细账的记录，汇总计算出不同专业、不同年级的教育总成本和生均成本，具体如上表：
同时，根据内部管理需要，我们还可以编制相应的教育成本会计报表，作为信息载体，以满足有关各方需求。