构建经济责任审计大格局问题研究，本文主要内容关键词为：格局论文,经济责任审计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、“两级委托”与“两类管理”——构建经济责任审计大格局的理论基础
经济责任审计产生是基于特定的委托代理关系的存在：“两级委托代理关系”和“两类管理关系”。
“两级委托代理关系”源自公共权力的逐级剥离与让渡。社会公众作为公共资源的所有者和终极委托人与各级政府部门间存在着以下两级委托代理关系：（1）社会公众将公共权力的配置权委托给政府行政主管部门；（2）政府行政主管部门接着又把公共权力的配置权委托给了公共权力行使人政府行政执行机关行使。经济责任审计正是基于“两级委托代理关系”产生的，这种代理关系决定了经济责任审计的审计对象是公共权力配置权的委托者，也就是党政领导干部和国有企业领导干部。
“两类管理关系”源自公共权力对公共事务和公共资源的直接指向，并形成了政府执政领域“管人”与“管事”这两类管理关系。其中，“管人”是对社会公众的管理关系。政府行政执行机关将公共资源分配给特定的机构或人占用和使用，这就需要对这些特定对象的行为进行合法合规的管理，防止个体委托人对全部委托人的利益进行侵占，以便满足社会公平和公正的经济利益诉求。“管事”是对公共事务的管理关系。即政府对公共资源的直接占用、使用以及对其分配配置，通过这种投资、分配、利用等方式从而对经济社会的发展产生影响，达到追求公共利益最大化的目标。“两类管理关系”决定经济责任审计主要是对领导干部的经济责任，也就是财政财务合法合规情况、经济指标完成情况、重大经济决策情况以及廉政情况进行监督评价。
二、我国经济责任审计存在的问题
《规定》的颁布使我国有了一项监督上至省部级党政领导干部，下到基层政权领导干部以及国有企业各级领导成员的行政法律制度。我国经济责任审计经过长时间的发展和实践经验，审计的可操作性和规范性以及审计评价的科学性、全面性都得到了提高，但在实施过程中还存在不少问题，影响经济责任审计的效率和效果，主要体现在以下几个方面：
（一）经济责任难以界定
经济责任审计所确认的经济责任是指领导干部任职期间对其所在部门、单位财政收支、财务收支真实性、合法性和效益性以及科学管理和决策方面应该承担的一种受托义务，包括宏观经济责任和微观经济责任。可以对责任进一步细分，将其分解为直接责任和间接责任、集体责任和个人责任、现任责任与前任责任、玩忽职守责任和工作失误责任。但在审计工作的实际操作过程中，对于领导干部的各种经济责任缺乏统一的标准，使得各种责任概念模糊，导致经济责任的放大或者缩小。经济责任与非经济责任、个人责任和集体责任相互混淆，责任的难以界定，也就造成了职责不明，影响审计责任的结果。
（二）经济责任审计评价难度大
虽然经济责任审计经过多年的发展，其评价指标已从单一指标向多项指标、财务指标向财务和非财务指标发展，但经济责任审计还没形成指标评价体系。在审计实践中审计人员多数时候并不能做到选用全优指标，受传统审计观念和计划经济体制的影响，在审计工作中审计人员仍然偏重于被审单位的财政和财务收支等经济活动指标，而轻视重大投资决策、内部控制等管理活动指标，在评价过程中缺乏定性分析和定量方法的结合，而过于简单的评价指标不能反映领导干部的受托经济责任。同时，我国对于经济责任审计怎么评价、评价到什么程度没有一个确实可行的标准，对不同等级不同行业的被审计部门领导干部的经济责任的界定和评价靠审计人员的专业技能和职业判断，既增大审计风险也不利于审计的规范性和评价的客观性。以此基础上得出的评价结果来考察被审计人的经济责任是不客观、不全面，也是有失偏颇的。
（三）经济责任审计结果运用差
首先，经济责任审计存在“审”“用”相分离。经济责任审计主要是为了考核领导干部的履职情况和任用、升迁提供评价标准。但是在实际工作中，重审计轻运用现象较为常见，审计部门将审计结果提交纪检部门和组织部门后，组织部门对审计结果的利用不高，审而不用造成了公共资源的浪费。同时，“先离后审”或“先任后审”的现象普遍存在，导致审计工作与组织人事工作在时间上无法衔接，就常常使审计成为“马后炮”，对离任领导缺乏约束力，使审计流于形式，起不了监督的效果。再者，审计结果运用过程不规范不透明。经济责任审计结果只对干部管理部门负责，是不公开披露的。组织部门和纪检部门如何运用审计结果以及如何反馈结果的运用情况等都没有明确的规定，对违法违规的被审计人应提醒、诫勉、追究责任还是降职、免职等也没有具体标准。审计结果运用的不透明，使得公众不了解领导干部履职情况，社会监督得不到发挥，也不利于提高政府和审计部门公信力。
（四）经济责任审计人员知识结构不合理、综合素质不高
大部分审计部门人员知识结构单一，多为财会、审计专业人员，随着经济不断发展，新经济事项不断涌现，审计工作难度加大，这种人员知识结构不利审计事业的发展。经济责任审计不仅涉及到领导干部的所在单位的财务信息还涉及到其管理活动和决策能力，以专业审计人员的知识、技能可能无法胜任一些需要除了审计外专业技能的工作。随着被审计单位电算化的日趋普及和审计工作不断向内部经营管理、效益等更高层次延伸的发展趋势，审计人员经济、管理、投资、金融、财政等专业知识和计算机技能的匮乏，使得审计无法深入被审计单位内部经营运行、管理、内控及重大决策方面的内容，不利于作出客观公正的审计评价。
三、国际借鉴
依据1921年的《预算和会计法案》成立的联邦审计总署（2004年更名为政府问责办公室，本文以下以其英文统一称为GAO）至今有九十多年的历史，其专业化的战略目标管理使得GAO成为世界一流的专业审计署和美国联邦政府机构的典范。在构建经济责任审计大格局，GAO的战略目标管理值得我们借鉴。
“战略”一词历史悠久，最早见于希腊的军事用语，后来用于经济、商业等其他领域。战略目标对于一个组织至关重要，是组织在实现使命过程中前进的方向和追求的结果。美国国会1993年通过的《政府绩效和结果法案》以法律形式规定GAO要建立具体的战略和年度计划目标、措施并报告绩效，确立了GAO的管理是动态的与战略方向相互补充的过程。每个联邦政府机构要建立并提交国会和预算办公室至少5年的战略目标计划、年度绩效计划和预算方案。每个计划至少两年更新一次。这个战略目标计划应包括（1）该机构的任务职能；（2）确定长期的总体目标和对象；（3）这些目标如何和总体目标相一致；（4）确定本机构通过其人力、资金、信息和其他资源，如何达到这些目标；（5）解释哪些主要的外部因素可能对达到目标产生重大影响。与这个战略计划配套的年度绩效计划主要包括（1）达成该绩效计划的操作程序和所需要的人力、资金、信息等其他一些资源；（2）建立绩效评价指标，可以横向和纵向比较，定性和定量分析。最后是预算方案，对每个计划进行成本效益分析，并制定预算方案提交国会和预算办公室。正是这些专业化的战略目标管理使得GAO成为世界一流的专业审计署和美国联邦政府机构的典范。
四、构建经济责任审计大格局
经济责任审计是中国特色社会主义监督体制的一部分，在国际上没有先例可循。经济责任审计是综合性很强、涉及面很广同时具有中国特色的工作，经济责任审计大格局的构建还需从我国的国情出发。本文从以下几个方面构建经济责任审计大格局。
（一）多项目共同实施的经济责任审计大格局
《规定》的第十五条、十六条、十七条以及十八条，明确规定了对不同经济责任审计对象的审计内容，归结起来就是对领导干部在行使经济决策权、经济管理权、经济政策执行和监督权的过程中公共资源的使用和管理的经济性、效率性以及效果性的审计。换言之，经济责任审计的审计内容有：一、审查财政资金管理的经济效益；二、审查政府部门预算执行的经济效益；三、审查投资建设项目的经济效益；四、各类专项资金使用中的经济效益。从这四个审计内容，可以分别对应财政审计、预算执行审计、政府投资审计以及专项审计，还包括与之相关的金融审计、绩效审计，可见，各类审计与经济责任审计存在交叉重复。本文在借鉴GAO“战略目标管理”和有效整合各项政府审计资源的基础上提出构建“1+N”经济责任审计模式，“1”指的是经济责任审计，“N”是其他各种政府专项审计。在构建“1+N”经济责任审计模式时，各级审计机关应把握以下几个重点；一是审计计划的制定。审计机关根据组织部门以及经济责任审计联席会议办公室提出的经济责任审计计划草案制定相应的战略计划。战略计划包括长期目标和分解到每一个“1+N”模式的拟实现的短期战略目标。这些战略计划应实行滚动管理，根据领导干部的任职及离任情况随时更新。在确定好经济责任审计任务后，要对同一地区或者同一单位的财政审计等各项专业审计具有交叉的审计内容进行整合，统一安排审计计划，同时进行审计，突出审计重点，强化关联性，提高计划的系统性和可操作性。二是审计方案的制定。审计方案的制定要包括绩效计划以及预算计划。绩效计划要建立“1+N”模式的绩效评价指标，以及为达到该“1+N”模式的审计资源、人力、资金等。预算方案中应包括各个经济责任审计项目审计人员数量、审计经费等。在审计方案的制定时，按照分块审计、综合汇总的思路，经济责任审计工作中涉及到其他专项审计的可以把其他专项审计的审计工作编入审计方案中，而其他专项审计在编制审计工作方案时也应考虑审计工作的整体需要。对综合性比较强的审计项目，可以构建项目统一管理平台，打破传统的科室界限，根据审计方案的需要统一调度人员，使得经济责任审计和其他专项审计工作有机结合，共享审计资源。三是整合审计成果。审计工作小组应对经济责任审计和其他专项审计的审计工作和审计结论进行梳理、归纳，形成高质量的经济责任审计报告和其他专项的审计报告。从“1+N”审计模式整体出发，针对审计揭示的经济活动中存在的普遍性、倾向性、苗头性问题，积极为政府决策提供有价值、前瞻性的审计政务信息和建设性意见。最后审计机关还应每年编制上一年的工作绩效报告，对比和总结上年度的经济责任审计绩效计划完成情况。如果没有完成，分析具体的原因，如有不切实际的和不可行的，要分析原因并提出建议，对于不能达成的工作绩效计划也可相应作出科学合理的修改。
（二）建立经济责任审计评价指标体系
对经济责任审计对象作出客观、准确、公正的评价，需要建立相应的经济责任审计评价体系。经济责任审计的审计对象涉及到国有企业主要领导，也涉及到党政领导干部，还涉及到行政事业领导干部，不同的审计对象所具有的权力和与之匹配的职责和义务也不同，被审计者所在的单位也具有各自的行业类型和业务特点，审计工作重点、审计内容和审计评价也不尽相同。本文根据三种主要的经济责任审计对象，建立了表1中符合不同类型单位的业务和履职对象的审计评价指标体系。
1.划分定性评价指标和定量评价指标，确定指标内容
进行经济责任审计时，应先根据审计对象以及被审计所在单位和行业确定审计内容和审计重点，划分定性评价指标和定量评价指标。定性评价指标，比如重大经济决策的执行情况、内部控制情况以及领导干部遵守财经法规和廉政情况，这些指标难以用比例或者相对数来衡量，需要审计人员对被审计单位的了解和对被审计单位进行问卷调查等审计程序上，运用专业知识、经验进行职业判断。而定量评价指标通过被审计单位的财务信息获得所需要的审计信息，通过计算获得评价数据。相对于定性评价指标，定量评价指标较为客观公正。建立一级指标后，还要确定具体指标内容，对于定性指标，如财政财务收支合法合规指标，可以确定子指标财务信息合规率、流动资产失真率、负债失真率、总资产失真率等；定量指标如重大经济决策执行情况指标，主要是考察领导干部在进行重大经济决策时是否民主，决策程度是否合理、决策是否规范，决策执行是否造成重大损失和浪费等。
2.划分评价等级
本文对所有经济责任审计一级指标划分四个评价等级。如财政财务收支真实、合规指标可以划分为真实、基本真实、不真实以及严重失真四个等级，再如工作任务完成及工作业绩指标的四个等级为超额完成、完成、基本完成和没完成。
3.确定评价标准
对于定性指标，比如财政财务收支真实、合规性指标中流动资产失真率，可以根据该行业的情况，以行业平均值或者行业基准为评价标准。比如假设某行业流动资产失真率在1%以下，流动资产状况优秀；流动资产失真率在1%到5%之间，流动资产状况良好；流动资产失真率在5%到10%之间，流动资产状况一般；流动资产失真率在10%以下，流动资产状况较差。若被审计单位流动资产失真率在4%，则表示被审计单位流动资产状况良好，被审计单位领导干部对流动资产进行了较好的使用管理。
对于定量指标，可以根据该定量指标的评价内容，设置一些关键问题，并为每个问题确定分值，请有关专家或者被审计单位相关员工针对每个问题完成情况进行评分。借鉴百分制的一些评定标准，60分以下表明在该指标的评价方面被审计单位领导干部表现较差，60到80之间为被审计单位领导干部表现一般，80到90之间表明被审计单位领导干部表现良好，90到100表明被审计单位领导干部表现优秀。本文以国有企业领导干部内部控制健全和有效性指标为例。
4.综合评价
根据上述确定的经济责任审计评价指标体系和评价等级，可以评价被审计主要负责人所任职地区的经济和社会事业发展状况，或者所任职单位的事业发展状况，或者所任职企业的经营发展状况；有关法律法规和国家其他规定、国家政策的执行情况；重大经济、经营决策情况；财政收支、财务收支及资产管理情况；内部管理状况；被审计主要负责人遵守有关廉政规定情况。并在此基础上发现被审计单位存在的问题，分析原因，并界定被审计主要负责人的责任，并提出处理意见和整改意见。
（三）加强审计结果公开和运用
经济责任审计结果的运用是经济责任审计的出发点和落脚点，审计部门可以通过以下措施来加强审计的结果的利用：一是各部门要合理和各有侧重的利用经济责任审计结果。组织部门可以把审计结果作为领导干部考核、评价的依据纳入领导干部档案中：纪检监察部门根据审计结果中领导干部遵守财经法纪、廉政的情况，惩治和预防腐败行为；国有资产监督管理部门可以考察国有资产保值、增值或者国有资产流失情况，实现审计结果的综合利用。二是完善审计整改追踪制度。被审计单位应关注经济责任审计的结果，对于审计中发现的问题和提出的整改意见要制定整改方案，方案中包括整改计划、措施、时间表、整改负责人等。定期出具整改报告，汇报整改的进程，对于整改中出现的重大问题及时向领导请示，还不能解决的话可以向审计机关或者有关部门咨询。审计机关应定期检查被审计单位的整改情况，督促被审计单位积极进行整改。三是建立健全审计结果公开制度。审计机关应把经济责任审计结果、审计处理意见、有关干部管理部门的处理意见和后续的整改追踪审计报告及时通过网络媒体或者报纸等向社会公众公布。可以建立一个专门披露政府审计结果的网络平台，同时设置社会公众评论专区。社会公众可以在评论专区或者通过其他方式将自己的意见和建议反馈给政府，这样形成了一个互动的动态问责。经济责任审计结果的公开化、透明化，有利于扩大经济责任审计的影响力，从而完善审计监督。四是坚持先审计再任用原则。为了避免离任后再审计现象，首先审计机关要与组织部门密切配合，对经济责任审计委托情况实行滚动管理，特别关注任期将满和有调整意向的领导干部，审计关口前移，实行任中审计。若领导干部离任前，审计工作还未完成，组织人事部可以先免除其职务，待审计结果出来后，根据审计结果中领导干部经济责任的履行情况，再决定是否任用。组织人事部门应坚决不任用未经过经济责任审计的领导干部，真正做到“审”“用”有效结合，做到审计结果的有效转化。
（四）完善审计队伍知识结构、提高审计人员素质
审计厅应吸收商业管理、律师以及各行各业的人才，组建一支知识涵盖面广、创新意识强的复合型审计人员。经济责任审计中不仅要审计单位负责人的财务会计信息的合法合规性，还要审计其行政能力或者经营能力的效率效果、重大经济决策的情况，既包括财务信息也包括非财务信息，以专业审计人员的知识、技能可能无法胜任一些需要除了审计外专业技能的工作，包涵各种学科的人才可以给经济责任审计提供专业的知识和学科支持。同时还可以聘请社会上的专门机构，如会计师事务所、环境保护协会、咨询公司的专家提供服务，或要求被审单位的专业技术人员协助，以确保审计质量。在审计方法方面充分发挥审计人员的主动性和创造性，结合数理、统计、管理等思想开创新的审计技术。如在对国有企业领导干部的财务收支方面的审计可以使用比率分析法、成本效率分析法、比率趋势分析法以及基准法；在对其内部控制方面可以采用调查问卷法、面谈法、典型同类控制系统比较法等。在对党政领导干部行政效果方面，可以利用“行为——目标”逻辑模型图，比如行政效果的最终目标可以是党政领导干部履职时的就职目标，那么他在执政期间所采取的行为，分析由此导致的间接结果和中间结果，与行政的现实结果比较，评价该党政领导干部行政效果。同时，审计机关应经常组织审计人员进行业务交流以及参加审计研讨会等，不断补充审计业务知识，提高执业技能。再者，计算机审计是未来审计的发展趋势，传统的手工审计不能满足审计环境变化对审计的需求。审计人员要加强对计算机技术，特别是AO和OA系统的学习，以实际应用为导向，结合审计实务，提高审计效率和效果。
项目负责人：许萍
课题组成员：陈涛 刘萍萍 蒋花 张成浩
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