对一起无形资产出资案答辩的思考，本文主要内容关键词为：无形资产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、案件由来
2006年3月，GL公司的股东W以PHS/CDMA双模手机专利申请技术的独家使用权作价315万元投入到GL公司。某会计师事务所对该技术的独家使用权进行了评估，评定其价值为349.92万元，并据此出具了验资报告。后W将在GL公司的股权作价70万元转让给了另一自然人。现GL公司以W出资不实、专利申请技术不能作为注册资金为由起诉W，把会计师事务所列为第二被告，索赔415万元。一审法院驳回了原告的诉讼请求。原告上诉至省高级人民法院。
二、答辩理由与分析
由于该案具有一定的典型性，现将二审时会计师事务所的答辩理由附后，供大家参考。
1.本案所涉及的验资报告和评估报告是真实的报告，不存在虚假或失实的情形。正如一审判决所查明的事实，会计师事务所(以下简称事务所)出具的资产评估报告书中，并未回避当时PHS/CDMA双模手机技术的状态，即该项技术为一项专利申请技术，没有现实取得专利技术。而在验资报告中对于PHS/CDMA双模手机技术评估、验资时的情况作了特别说明，即技术尚处于专利申请状态，以及技术是以3万元价格受让的事实。应当说事务所已经详尽地披露了评估以及验资的依据，不存在虚假或出具不实报告的情形。作为会计师事务所，其职责是根据独立、客观、公正的原则，对相关的会计信息进行如实的披露，使报告的使用人根据报告作出相应的判断而不至于引起歧义。比如说委托人想要验资100万，而事务所经审验认为只有50万，遂如实作了披露，难道事务所还需要承担责任吗？
至于专利申请技术能否作为注册资金，工商登记机关在审查了含验资报告在内的相关资料后，作出了允许增资的行政许可，系其根据自身的职权所作出的，与事务所无关。
2.本案是出资纠纷，根据公司法的规定，如公司的注册资金不到位，补足注册资金在股东之间应是无限的而且是连带的责任，而不应由事务所代为承担。
3.在现行法律框架下，根据责任对象的不同，会计师事务所应承担的民事责任主要有两种：其一，对委托人的民事责任；其二，对利害关系人的民事责任。其中，会计师事务所对委托人民事责任的基础在于双方直接缔结的委托合同关系。因会计师事务所违反审计业务约定书的约定给委托人造成损失时，应承担相应的赔偿责任。
在本案中，事务所与委托人签订了审计业务约定书，“按照约定时间完成审计业务，出具审计报告”及“对在执行业务过程中知悉的商业秘密保密”是事务所的义务，“保护资产的安全、完整，保证对编制的会计报表和提供的会计资料的真实、合法、完整”则是委托人(也就是上诉人)的责任。会计师事务所按约及时出具了验资报告，也没有侵犯上诉人商业秘密的情形，无需对上诉人承担赔偿责任。
本案上诉人是以会计师事务所出具失实验资报告为由要求其承担赔偿责任，该种责任属于特殊的侵权责任，必须具备侵权责任的四个要件，且根据最高人民法院司法解释的规定，主张权利的主体必须是“其他利害关系人”，《公司法》第208条第三款则更是明确为“公司债权人”，因此，应驳回上诉人(一审原告)对事务所的起诉。《公司法》规定，“承担资产评估、验资或者验证的机构因其出具的评估结果、验资或者验证证明不实，给公司债权人造成损失的，除能够证明自己没有过错的外，在其评估或者证明不实的金额范围内承担赔偿责任”。最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》第2条明确规定了可以提出赔偿请求权的利害关系人的范围是指“因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织”。显然，法律和司法解释均将委托人排除在外。
4.本案上诉人是评估和验资业务的委托人，对自身资产的安全和完整，应比含会计师事务所在内的任何第三人了解得更清楚，对保护资产的安全，应比任何第三人都具有高度谨慎的义务。上诉人与会计师事务所签订的业务约定书明确约定，“保护资产的安全、完整，对所提供的验资资料的真实性、合法性、完整性负责”是委托人的责任，上诉人提供的“管理当局声明书”也明确承诺，“本公司无形资产完全属实”；上诉人出具的“承诺函”则明确表示“全体股东的出资已到位，股东出资的无形资产价值是合理的，并已经全体股东确认”。会计师事务所并非受W的委托进行评估和验资，而是受上诉人的委托进行评估和验资。上诉人不能在申请验资的时候极力主张含无形资产在内的出资已足额到位，而现在又否认自己的主张。退一步讲，如果确如上诉人所称其注册资金没有到位，那也是由于上诉人自己造假的手段高明、事务所由于专业手段的局限无法识别而造成的，上诉人又怎能倒打一耙，反而要求事务所承担赔偿责任呢？相反，如果上诉人因注册资金不到位遭到第三人的索赔而导致事务所承担赔偿责任，事务所倒是可以向上诉人追偿。
综上，会计师事务所在评估和验资过程中已对相关信息作了如实披露，不存在任何过错，且上诉人对事务所的索赔于法无据，主体不适格，请求二审驳回上诉人对事务所的诉讼请求。
三、终审结果及思考
二审判决认为，根据GL公司委托，会计师事务所于2006年5月13日出具验资报告一份，其中载明W缴纳新增出资375万元，包括货币出资60万元和无形资产出资315万元。同时，在验资事项说明中又载明，PHS与CDMA的双模双待手机及其组合方法专利申请技术正在申请国家专利，也即，对于验资时W用以出资的非货币财产尚处于专利申请状态，会计师事务所在验资报告中如实予以了披露，而作为验资委托人的GL公司对该事实也是明知的。据此，会计师事务所已尽到合理谨慎注意义务，出具的验资报告真实、客观，并不存在不实之处。GL公司要求会计师事务所承担赔偿责任的理由依据不足，不能成立。
通过以上案例，我们有以下几点思考：
1.该案事务所最终能取得免于承担责任的结果，与事务所在涉案验资报告中的表述较为客观、真实密切相关。如果事务所在验资报告中对于PHS/CDMA双模手机技术评估、验资时的情况没有作出特别说明，即对该技术尚处于专利申请状态，以及技术是以3万元价格受让的事实未予披露，则事务所要作出免予承担法律责任的抗辩要艰难得多。可见，会计师事务所在出具报告的过程中，对一些重大事项进行客观的披露，是规避法律风险的治本之策。但事实上，会计师事务所往往对此不够重视，出具的报告中对应披露的事项或语焉不详，或干脆付之阙如，从而使自己承受着极大的法律风险。
2.因验资、审计而导致的法律诉讼原告主体出现了新的动向。过去，针对会计师事务所的法律诉讼往往由被审验单位的外部债权人提起，最高人民法院的司法解释对“利害关系人”的范围也作了一定的界定，基本上可以理解为把被审计单位排除在利害关系人之外。但近年来，由被审计单位自己或其股东作为原告向会计师事务所提出索赔的情形有逐渐增加的趋势。据笔者统计，浙江省近三年来发生的五起针对会计师事务所的诉讼，全部是由被审计单位或其股东提起的。为此，会计师事务所在审计的过程中，必须高度重视“业务约定书”的签订，严格区分审计责任和会计责任，必要时应增加事务所的免责条款。此外，还应高度重视“管理当局声明书”及“承诺函”在保护事务所合法权益中的作用。
3.与其他利害关系人相比，由被审计单位或其股东作为原告向会计师事务所主张权利，因其对自身的资产情况了解得极为详尽，对事务所是否存在审计失败了解得更为清楚，导致事务所的实体抗辩变得更为艰难，从而对事务所的执业质量提出了更为严格的要求。
4.虽然《注册会计师法》第42条规定，会计师事务所因违法给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任，但对于委托人的赔偿责任是否应严格限制在双方签订的“业务约定书”的范围之内，还是可以参照适用最高人民法院《关于会计师事务所审计侵权赔偿责任司法解释》，有待于在司法实践中进一步明确。