构筑“一体两翼”任中审计框架的理论思考与实践探索，本文主要内容关键词为：两翼论文,框架论文,理论论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》（中办发[2010]32号）明确地方各级党委和政府要普遍建立任中审计与离任审计相结合的经济责任审计制度。党政领导干部和国企领导人员经济责任差异、国家审计和内部审计角色定位差异等因素，构成了任中审计与离任审计不同的排列组合。 监督滞后是离任审计与生俱来的短板。对国有和国有控股企业而言，领导人员经济责任履职的过程控制比结果评价更显重要。任中审计如同对企业管理的同步体检，通过渗透到业务系统和会计系统中识别、评估和控制每一个环节可能存在的风险和风险隐患，保障企业保值增值目标实现。任中审计的常态化有助于增强经济责任审计的时效性和建设性。 本文以广东省广播电视网络股份有限公司（以下简称广东广电）开展任中审计的实践为例，总结其以任中审计为主体，以“内部控制审计”和“工程造价审计”为两翼的经济责任审计新模式，分析任中审计的信息优势和增值路径，并根据广东广电的实践经验，提出需要关注、思考和完善的问题。 一、任中审计成为经济责任审计主力阵形的必然性 1.任中审计与离任审计长期共存的产权动因。受托责任的建立与解除是经济责任审计产生的产权动因。受托责任包括：（1）受托经济责任。（2）依附于受托经济责任的其他衍生责任，包括受托公共责任、受托管理责任以及预防受托人道德风险的受托信用责任。受托责任呈现相对稳定的状态，但也并非意味着一成不变，其内涵和外延随内、外环境的变化而不断调整，受托责任组合也随时间和环境的变化呈现出差异。受托经济责任是责任界定和责任解除的主体内容，即委托人经济利益的保值和增值，其边界会随经济环境、国家政策、生命周期或竞争策略的改变而呈现数量或目标的伸缩调整；衍生的其他责任包括受托公共责任、受托管理责任以及预防受托人道德风险的受托信用责任随着受托经济责任的增减变化而呈现保持不变或部分调整态势。受托责任组合动态调整的第一种形式是主体责任保持不变，但附属责任发生改变。第二种形式是主体责任发生改变，但附属责任没有变化。第三种形式是主体责任和附属责任同时发生改变。受托责任的履行目标、履行策略、履行周期处于动态调整中。有些责任如企业发展战略从建立之初到离职之日始终处于履行状态，时间跨度长，不经离任审计不得解除；有些责任如受托人信用责任即便离任也不得解除，需受托人终生负责；有些责任如受托公共责任随环境改变而确立、变更或在履行中途消亡，存续时间处于不确定状态。离任审计只是责任解除的一种形式。有些责任履行程度和能力的评价方式受环境所限需要及时解除，否则，容易因无法解除或解除不及时导致委托人和受托人同时受损。即使是跨期较长的责任甚至终身责任，也可以分阶段解除，最后在离任环节汇总。这表明，任中审计天然有其存在的必然性。 2.任中审计的信息优势。任中审计不仅考虑到已经发生的交易或事项对履行受托责任的影响，而且还顾及到正在发生的交易或事项的变化趋势对受托责任履行程度的影响，因此，任中审计信息是真实的、可验证的、中立的。其信息的可靠性反映审计人员披露的证据、数据和记录能被同行业、同时段和同基础的审计对象接受和比较，其差异被控制在委托人许可的波幅内；评价的依据是受托责任书和公认审计准则。任中审计信息的决策有用性体现在为被审计对象上级主管部门、被审计对象所在单位提供决策服务。其反馈价值体现在通过历史信息与期望值差异的比较，对先前的评价和预测结果进行证实或纠正，使信息使用者维持或改变先前的决策；其预测价值体现在根据已经发生的依据、正在发生的趋势提高预测未来的能力；其及时性体现在决策之前的纠偏和披露。 3.任中审计的增值路径。任中审计意味着产权人强化了对代理人和代理行为的管控力度，提升受托资产保值增值的能力。任中审计审计时序提前、审计频率增加、审计定位嬗变和触角延伸，便于产权人及时掌握受托人的履职动态，强化对正在进行时态的产权进行管理，对运行风险及时纠偏。总体上看，任中审计这种提前增值的滚动效应和累积效应优于离任审计的事后增值效应。任中审计不仅具有与离任审计迥然不同的增值路径，而且其增值功能还体现在与离任审计相互结合带来的功能增强或交易成本降低。实践中，国家审计覆盖面有限，由内部审计承担任中审计职责，国家审计负责离任审计职责，二者相结合，既能够填补审计监督的真空，又可以避免国家审计和内部审计在离任审计环节的双重成本投入。这种经济责任审计组合尤其适合改革重组企业（集团）或内部审计基础较弱的企业（集团）。 二、改制重组企业选择任中审计的逻辑基础 1.改制重组企业的内部控制基础。改制重组文化企业（集团）公司普遍资产质量欠佳、产权关系不够清晰、治理结构不够健全、内部控制基础比较薄弱、人员包袱沉重、管理流程不够清晰。许多改制重组文化企业（集团）公司寄希望于寻求局部上市或整体上市摆脱上述困境。反过来，上市对公司内部控制能力和水平提出了严格要求。企业主要负责人是企业内部控制建设的主要推手。改制重组文化企业（集团）公司经济责任审计的立足点应不限于对被审计对象离任后的静态评价和结果考核，而是通过对企业主要负责人的审计，实现对企业管理同步体检，迅速提高企业内部控制的能力和水平。 2.任中审计在内部控制建设中的特殊使命。内部审计是企业内部控制的组成部分，以任中审计为突破口的内部控制建设，坚持阶段性解除受托责任与动态调整受托责任并举，使责任履行与环境变化保持一致。任中审计将内部控制建设与责任主体挂钩，因此推进任中审计就是加速内部控制建设。任中审计在内部控制建设中的突出地位源于：一是任中审计牢牢扭住内部控制建设的“牛鼻子”。任中审计之所以从财务报表审计、专项审计、绩效考核、工程造价审计等业务审计中脱颖而出，就是紧紧扭住了风险审计这个核心和关键不放。过去一轮内部控制风险可能在任中审计中解除，新一轮内部控制风险又可能产生，所以任中审计具有取之不尽、用之不竭的审计素材和舞台。二是任中审计构筑“会计控制”与“业务控制”的责任通道。离任审计以“离任前”与“离任后”资产保值增值的数据比较为切入点，反馈受托责任的履行程度。而任中审计从内部控制流程审计入手，寻找影响受托责任履行能力和水平的薄弱环节和风险因素。流程审计成为责任审计的入口，会计数据审计反变成责任审计的出口。任中审计的责任通道将“业务控制”和“会计控制”连为有机整体。 3.内部审计开展任中审计的资源优势。内部审计开展任中审计实现了监督与增值服务的完美结合，能够同时得到国家审计、社会审计、企业治理层和管理层多方面的协作和支持。一是内部审计开展任中审计贯彻了治理层的管控意图，成为维护产权人意志的有效工具。内部审计通过对公司业务流程、会计流程和受托人道德风险审计，及时调整或强化产权人或治理层的管控目标，从而成为现代公司治理结构不可或缺的重要组成部分。二是内部审计开展任中审计降低了交易成本。内部审计人员熟悉企业管理流程、运行机理和企业文化，因而由内部审计开展任中审计能快速锁定企业内部控制薄弱环节和关节要害，取得事半功倍的效果。任中审计的示范效应主动降低了产权人与管理层的对立冲突。三是内部审计开展任中审计能使审计整体效应最大化。从审计环节看，任中审计及时把矛盾和风险化解在前置程序，奠定了离任审计的基础；从审计体系看，内部审计与外部审计各有所长、优势互补。内部审计开展任中审计填补了外部审计力量不足造成的监督缺位；外部审计开展离任审计弥补了内部审计权威性方面的不足。 三、广东广电任中审计框架体系 广东广电是2010年10月经广东省委、省政府批准，由各级广播电视台作为主发起人组建的省属大型国有文化企业。在推进传统文化事业单位向现代国有企业转型发展进程中，公司党委和治理层把对所属分（子）公司党政主要负责人任中审计作为提升公司治理能力和风险管控的重要抓手，先后下发《广东广电经济责任审计实施办法》、《广东广电竣工工程造价审计实施方案》和《广东广电工程造价“先审计，后结算”工作指引》等规范性文件，全力推进任中审计，弯道超车，立竿见影。广东广电任中审计框架的主体内容是： 1.任中审计指标体系。《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》第17条和18条明晰了国有企业领导人员经济责任范畴。任中审计虽然不能确认整个任期内经济指标完成结果，但可以定性检查“任中”履职的决策程序、执行程序；量化部分经济指标的完成进度；及时检测受托对象的“道德风险”。广东广电任中审计指标体系划分为“三重一大”、“内部控制”、“保值增值”和“个人履职”四大审计板块。“三重一大”是决策程序审计。以重大决策、重大项目、重要人事任免和大额资金运用的决策程序作为任中审计的切入点；“内部控制”是执行程序审计，把评估制度设计和揭示制度执行的缺陷作为任中审计的核心环节；“保值增值”是执行结果审计。把资产负债状况、经营成果情况和绩效考核情况作为任中审计的责任出口；“个人履职”是执行主体审计，是任中审计由责任事件到责任人的深化。 2.任中审计关键环节。（1）审计线索。审计项目确定后，审计组注重从8个方面寻求风险线索：一是被审计单位年度总结报告。二是党政负责人述职报告。三是总经理办公会和党委会议纪要。四是财务报表的对比分析。五是总部职能部门例行检查反馈的情况。六是纪检监察部门反映的问题线索。七是群众举报。八是领导交办的重大事件。（2）审计方案。审计组初步拟订审计工作方案，省公司法律审计部合并同类项，制作业务审计大类台账和管理审计大类表格，嵌入到业务控制和会计控制的各个环节，指引任中审计流程。方案执行阶段，省公司法律审计部总监还会根据现场审计环境，针对审计主攻方向、查证突破口等关键点，进一步完善方案和分工。（3）审计报告。审计报告包括基本情况、管理评价、保值增值情况、审计发现的主要问题和审计建议五个固定模块。实际工作中，需要经过征求意见、综合回复或补充查证后，由经济责任审计领导小组签发，发送被审计对象和被审计单位。（4）结果公示。一是重要审计报告扩大发送范围。二是任中审计专项信息、工程造价审计信息等向省公司管理层和职能部门公开。三是审计披露的典型问题经批准下发审计结果公告，强化任中审计的威慑作用。（5）同步整改。审计整改报告要详实披露已经整改落地的事项、审计建议的采纳情况以及正在整改实施中的事项。审后次年，省公司法律审计部会同纪检、财务等职能部门对整改措施和效果进行后续专项审计，并将后续审计结果上报经济责任审计领导小组。（6）结果运用。任中审计档案包括纸制档案和电子档案。任中审计档案发送省公司纪检监察部、人力资源管理部、法律审计部、被审计对象和被审计单位。任中审计结果运用到绩效考核、评先评优中；任中审计发现的问题线索移送有关部门处理；“工程造价审计”结果作为结算工程价款、结转固定资产的依据。 3.任中审计初步成效。任中审计推行两年来，公司的管控能力和治理能力明显提升；分（子）公司内部控制基础显著增强。2014～2015年地市分公司轮审，披露江门等13家分公司在招投标管理、物资采购管理、非集采管理、基本建设管理等100多项问题并全部整改到位；下发《2012～2013年茂名网改工程审计结果公告》和《江门分公司库存物资管理和内部控制审计结果公告》，并移送纪检、监察部门处理的问题线索1起；完善各项管理制度或梳理业务流程63项；累计完成2000多个网改项目工程造价审计任务，核减投资2000多万元。目前任中审计触角正向县区分公司延伸，省公司对地市分公司和地市分公司对代管县区分公司任中审计的双层架构初步搭建。 四、广东广电任中审计模式的创新 广东广电任中审计模式表明，任中审计的责任通道、党政同责、双层架构和整改平台自成体系，显著区别于离任审计的目标内容。任中审计必将独立于离任审计之外，成为内部审计开展经济责任审计的主力类型。广东广电任中审计模式处于不断探索、创新与完善中。其创新点：一是审计流程打通了“业务”与“财务”的责任通道。业务流程审计是责任通道的入口，财务数据审计是责任通道的出口。二是党政联审。将总经理和党委书记同时作为任中审计责任主体进行审计，将受托经济责任与依附于受托经济责任上的其他管理责任、社会责任捆绑审计，党政同责。三是双层体制。充分调动省公司和分（子）公司两个方面开展任中审计的积极性，构建“横到边，竖到底”的任中审计“上审下”责任网络。四是整改平台。任中审计立足于审，着眼于帮促，强调审计整改，审计一次，消化或解决一批问题。标签：经济责任审计论文; 内部控制论文; 离任审计论文; 内部审计论文; 企业内部控制评价指引论文; 企业经济论文; 审计流程论文; 会计与审计论文; 审计目标论文; 审计准则论文; 企业责任论文;