矿产资源矿区善后处理活动会计问题的最新进展，本文主要内容关键词为：矿区论文,矿产资源论文,最新进展论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国于2006年发布的《企业会计准则第27号——石油天然气开采》(CAS27)第23条规定矿区废弃义务满足《企业会计准则第13号——或有事项》(CAS13)中预计负债确认条件的，应当将该义务确认为预计负债，并相应增加井及相关设施的账面价值。这是我国第一次对矿区善后处理活动的会计处理进行规范。那么国际上其他国家或会计组织对矿区善后处理活动如何进行会计处理?我国在矿区善后处理的会计问题上是否与国际会计准则实质趋同?国际会计界对该问题处理的最新进展怎样?本文将从分析矿区善后处理成本的特点出发，主要对美国财务会计准则委员会(Financial Accounting Standards Board，FASB)、国际会计准则委员会(IASC或IASB)、英国石油行业会计委员会(United Kingdom Oil Industry Accounting Committee，UKOIAC)和我国会计准则委员会(China Accounting Standards Committee，CASC)等组织的相关规则或准则进行回顾与分析，以对矿区善后处理成本确认与计量的发展历史和各种方法进行梳理，进而分析矿区善后处理活动会计问题最新进展的理论依据和概念逻辑。
一、矿产资源矿区善后处理成本及其特点
(一)矿区善后处理成本的含义
我们知道，采掘工业是个特殊的行业，表现为特殊的生产过程、特殊的资产和特殊的会计处理原则，因此，矿产资源矿区善后处理成本的会计处理也有自己的特点。矿产资源生产主要特指上游(upstream)活动，即矿产的取得、勘探、开发和开采四个阶段，并发生相应的矿区取得成本、勘探成本、开发成本和开采成本。这些成本构成了矿产资源资产的成本。但对于勘探成本(全部或部分)和开发成本要进行资本化，并在开始生产后的各期按当期的产量与探明开发经济储量①的比例进行摊销，形成折耗和折旧，计入当期矿产资源生产成本。当一矿区达到其经济开采极限时，就被封堵，拆除地面设备，恢复自然环境的原貌，避免造成污染。其所花费的支出，就是封堵和废弃成本(plugging and abandonment costs，简称P&A costs)②，类似于一般固定资产的清理成本。矿井及设施的封堵、拆除和地面的恢复是矿产资源生产企业的特殊固定资产在其取得、使用和处置或清理过程中的一个必要的环节。
关于矿区善后处理成本有不同的称谓。IASC称之为拆迁和恢复成本(removal and restoration costs)或拆卸、搬迁和恢复成本(dismantlement，removal，and restoration costs或者dismantlement，removal，and abandonment costs，简称DR&A)，但没有具体下定义。美国FASB在FAS143③中称之为资产退役成本(asset retirement costs)，其中资产退役是指长期资产非暂时性(other-than-temporary)的退出服务，包括出售、放弃、改为它用(recycling)和以其他方式处置，但不包括长期资产的暂时闲置，而资产退役成本是指当确认资产退役义务引起的负债时，而增加长期资产账面金额的资本化金额；英国OIAC称其为废弃成本(abandonment costs)或善后处理成本(decommissioning costs)，也没有直接下定义，但描述了“善后处理”的内容，指出“善后处理包括按照相关协议和法律要求的井的封堵与废弃，采油树、生产和运输设施的拆除以及生产场地的恢复；我国CAS27也没有直接对矿区善后处理成本下定义，但根据准则可以基本判断矿区善后处理成本的构成。CAS27指出，“企业承担的矿区废弃处置义务…不符合预计负债确认条件的，在废弃时发生的拆卸、搬移、场地清理等支出，应当计入当期损益。矿区废弃，是指矿区内的最后一口井停产”。同时，《CAS27解释》认为“弃置义务应当以矿区为基础进行预计，通常涉及井及相关设施的弃置、拆移、填埋、清理、恢复生态环境等”。可见，我国对矿区善后处理成本所包含的内容与上述FASB、IASC或IASB以及OIAC所界定的内容基本相同。因此，本文将之统称为“矿区善后处理成本”。
(二)矿区善后处理成本的特点
矿区善后处理和一般固定资产清理有所不同，其主要特点是：
1.对善后处理矿区的清理大都和环境法规的要求相关(吴杰，2002)。自20世纪中期以来，随着科学技术的发展和人类需求的不断增加，对矿产资源的开发和利用以及由此带来的环境与生态问题，对人类的生存和发展构成了极为现实的威胁。从20世纪80年代开始，随着国际社会对全球环境与发展问题的广泛关注与讨论，“可持续发展”的观念逐渐形成，联合国、相关国际组织及各国政府都纷纷制定相关法律法规，以维护生态环境和全球经济可持续发展。各国政府环境法规对于影响自然环境的生产设施的处理都有硬性的规定，要求必须拆除某些影响环境的设施，恢复自然环境原貌。另外，日内瓦会议公海条约和外大陆架土地法规定：“任何要善后处理的或不再使用的安装设施必须整体拆除”。我国《海洋环境保护法》规定：“海洋石油钻井船、钻井平台和采油平台及其有关海上设施，不得向海域处置含油的工业垃圾。处置其他工业垃圾，不得造成海洋环境污染”。我国国家海洋局2002年发布的《海洋石油平台弃置管理暂行办法》专门对海洋石油平台弃置活动进行规定。我国《矿产资源法》规定：“开采矿产资源，必须遵守有关环境保护法的法律规定，防止环境污染”。所以，矿区的善后处理通常是法律法规的要求。根据环境经济学的观点，其清理时发生的支出构成环境成本的一部分予以内部化，应由企业承担。
2.矿区善后处理成本金额巨大。一般来讲，在采掘行业，尤其是石油行业，对于陆上油气设施的再利用价值可以抵消掉矿区善后处理成本，因此，大多数公司只是简单假定残值等于设施成本和必须承担的用于清理、恢复活动的成本之和，因而净矿区善后处理成本为零，而油气设施计提折旧、折耗时，也不考虑残值。但是，随着环境法规的严格，这种做法将被认为不恰当。而由于海上油井、设施、平台和其他建筑物的预计拆迁、恢复成本相当巨大，在某些情况下甚至会超过其建造和安装成本。由于这些费用将会在多年后发生，考虑通货膨胀等因素的影响，将来发生的成本可能会比估计的成本更高。那么，矿区善后处理成本是在确认矿区设施成本时预提，还是在拆除设施时计入当期损益呢?如果计入当期损益，必然会对当期的财务状况和经营成果产生重大影响。如果预提，就会出现一些会计确认与计量问题。
3.矿区善后处理成本确认与计量的特殊问题。正因矿区善后处理成本金额巨大，所以在预提时就会出现如下确认和计量问题(Horace R.Brock，1997)：(1)矿区善后处理成本是否应该确认以及作何要素确认?(2)何时确认，即是否在开发阶段就把未来矿区善后处理成本作为一种负债予以确认，还是在相关储量的生产期作为应计负债予以记录?(3)如果在开发期间就确认负债，确认的该部分数额是否应作为设施成本的一部分，即资本化还是费用化?(4)如何计量?是以公允价值计量，还是以支出的最佳估计计量?是基于开发期的价格水平，还是基于善后处理时的价格估计未来现金流量?是否折为现值?采用何种折现率?在确认负债以后，是否还应根据各种因素的变化情况调整初始计量的金额?等等。这都是制定相关准则或政策时需要解决的问题。对于这些问题的处理IASC、FASB、SEC、OIAC以及我国CASC等都曾有不同的原则与方法，但随着会计准则国际趋同步伐的加快，对矿区善后处理成本的会计处理也将基本趋于一致。
二、矿区善后处理成本会计处理的变迁
(一)1970年代以前的忽视阶段
早在1970年代以前，采掘业中的未来矿区善后处理成本都被忽视了。相关的支出在发生时直接记为费用。其原因可能有两个，一是当时的相关成本远远低于现在的成本，而且企业只是最近才开始在世界各地建造大型的海上石油天然气设施；其次是几乎没有国家的或国际的法律要求与采掘活动相关的设施必须拆迁和对相关场地进行恢复，而且会计实务也没要求确认推定义务。因此，拆迁和恢复义务常被忽视。
(二)1970年代态度的转变
在1970年代，随着人类对环境问题的认识与关注，各国纷纷颁布和实施环境保护法律法规，并建立环境影响评价制度，同时，官方和民间对设施拆迁和场地恢复的态度也发生了巨大的变化。政府开始对环境恢复进行强制性要求，包括拆迁设施和恢复海上与陆上环境。近几十年来，石油企业在海上安装了巨大的石油天然气设施，这些设施的拆迁及随后的恢复花费巨大的支出。类似地，对于采矿活动结束时的环境恢复和补偿的要求与期望也与日俱增(IASC，2000)。
(三)1980年代相关规则的制定
1980年代，各国媒体加大了对环境问题的宣传，“可持续发展”理念得到国际社会的认可。各国改变了过去“先污染后治理”环境管理模式，实行新型的以预防为主的管理方式。由于涉及巨大的成本，加之媒体的宣传，规则制定机构于1970年代末和1980年代初开始关注拆卸、搬移和恢复问题。许多团体开发的会计政策旨在延长矿床的生产期并估计拆迁和环境恢复活动的成本，对每期增加的金额计入作业费用，同时增加估计负债。例如，英国OIAC于1988年发布的《实务建议公告第3号——善后处理成本会计》(SORP3，Accounting for Abandonment Costs)，要求企业应在相关设施的生产寿命期内，在资产负债表中逐渐为最终善后处理成本建立准备，以便设施停止使用时累计准备等于善后处理成本”，并建议“估计善后处理成本通常应按照单位产量法分摊到各个会计期间，其中使用的储量数量应与计算相关固定资产折旧的储量数量一致”。澳大利亚会计准则委员会1989年发布的会计准则《AASB1022采掘行业会计》规定了恢复成本的会计处理问题(AASB，1989)，其基本的会计处理理念与英国一致。美国FASB1987年发布了《FAS19，石油天然气生产企业的财务会计与报告》，要求采用成本法的公司“在计算折旧、折耗和摊销时，估计放弃、恢复和善后处理成本(DR&A)和设备残值”；同样，SEC SX4-10要求采用全部成本法的公司“摊销的成本应该包括预计扣除净残值后的善后处理和拆除成本”④。
(四)1990年代“将未来拆迁和恢复成本确认为负债”观念的增强
1990年代，在全球资源日趋紧张，环境继续恶化，经济发展问题日趋严重的背景下，联合国环境与发展会议在巴西里约热内卢召开，通过了《21世纪议程》等一系列关于可持续发展问题的国际性重要文件，随后又成立可持续发展委员会，以监督各国执行里约会议各项协议的落实情况。会计是反映性的，国际社会对环境问题的重视必然反映到会计中来。同时，随着财务会计概念框架的发展，“在安装设施时将未来相关的拆迁和恢复成本确认为负债”的观念逐渐增强。一般认为，负债应在安装时确认，并将准备的金额增加到相应资产的应计折旧额中。这一观念在IASC发布的IAS37、英国OIAC发布的FRS12和美国相关组织公布的一些规范中得到体现。
1.IASC发布IAS37。1998年IASC发布《IAS37准备、或有负债与或有资产》(Provisions，Contingent Liabilities and Contingent Assets)，其中涉及到对矿区善后处理成本进行规范。在IAS37下，当一项过去的独立于企业未来活动的事项的结果形成了现存的义务，该义务就应确认为一项准备(provision)，也就是确认了一项负债。当确认准备时，IAS 37即不禁止也不要求资本化相关的费用。然而，IAS37附录C中“海上油田”的举例，说明按照“许可协议要求企业在生产结束后拆迁石油钻井平台并恢复海床”的要求，必须确认一项准备，其金额等于拆迁钻井平台和恢复由于建造平台而发生的破坏引起的最终成本(eventual costs)的现值的最佳估计。由于准备而增加的借方金额成为钻井平台可折旧成本的一部分。
2.英国ASB发布FRS12。英国会计准则委员会(ASB)发布了《第12号财务报告准则——准备、或有负债与或有资产》(Provisions，Contingent Liabilities and Contingent Assets，FRS12)，要求不管是法定义务还是推定义务，企业都应为现存的义务计提一项准备。FRS12在一个例子中特别要求，该方法适用于石油设施的退役成本。FRS12还规定准备的金额应资本化为成本中心的一部分。FRS12与IAS37在这方面的规定是一致的。
3.美国对矿区善后处理成本会计处理的发展。在发布FAS19之后，1993年FASB新问题任务组(Emerging Issues Task Force，EITF)继续研究了未来环境负债有关的问题。1993年SEC发布了《第92号会计专业公报：或有损失的会计处理与披露》，主要明确了SEC对计量和确认未来环境负债的态度，并强调了环境清理成本适用于石油天然气勘探和生产活动。1996 AICPA会计准则执行委员会96-1公告《环境补偿负债》中要求环境补偿负债只要符合《FAS5或有事项会计》的标准，就应该预计。而在美国的会计实务中，对矿区善后处理成本的处理方法都是预提，并非在其实际发生时一次计入当期损益。其具体方法有以下三种：(1)资本化法，即首先把未来矿区善后处理成本的全部估计金额在开发期确认为一项长期负债的同时，将其资本化，作为井与相关设施成本的一部分。然后，在生产期内，和其它资本化的井与相关设施成本一起在已开发探明储量基础上进行摊销；(2)费用化法，即不把估计的未来矿区善后处理成本当作井和设备成本的一部分，每期都重新估计未来的矿区善后处理成本，并按照矿区探明储量或已开发探明储量进行摊销，计入当期损益。每一期增加一部分估计未来矿区善后处理成本，并把增加的费用贷记“长期负债”；(3)负残值法。在负残值法下，将矿区善后处理成本作为额外摊销，在计算矿区设施成本及设施正常摊销时，不考虑矿区善后处理成本，然后单独计算当期应摊销的未来矿区善后处理成本，把应计净矿区善后处理成本记入摊销费用，并贷记累计摊销账户，类似计提固定资产折旧的方法。
通过对上述三种方法的分析，我们可以看出，这三种方法对损益的影响大同小异，而对负债及资本结构的影响却有明显不同(吴杰，2002)。资本化法下，预提的矿区善后处理成本金额大，而且是一次计提，因而长期负债金额也大，对企业财务状况的影响也大。但是这种方法提供的会计信息具有相关性，透明度较高，也更稳健。而负残值法掩盖了长期负债的存在，提供的会计信息较模糊，相关性也不如资本化法。费用化法界于资本化法和负残值法之间。同时，负残值法不符合SEC和FASB对矿区善后处理成本作为负债计量的要求。相比之下，资本化法和费用化法下的矿区善后处理成本更符合负债的定义。
4.中国对矿区善后处理成本的处理。在我国，1990年代随着人们对环境问题的关注和环境会计的发展，油气资产的善后处理对环境问题的影响越来越受到重视。在遵守法定义务的同时，我国大型石油化工企业都很注重“健康、安全与环境”HSE(Health，Safety and Environment)管理，并在自己的网页上或对外公布的财务报告上，对环境保护问题作出承诺，从而也承担了相应的推定义务。
三、21世纪初期，矿区善后处理成本确认与计量的最新进展：趋同
经过近30年的探索与争论，到了21世纪初期，在各国会计准则国际趋同的大背景下，各国对矿区善后处理成本的确认与计量基本上能达成共识，英国OIAC、美国FASB、IASB、澳大利亚AASB以及中国CASC等准则制定机构发布的相关准则对该问题的处理也基本趋同。
(一)英国OIAC发布的SORP2000，对未来矿区善后处理成本作了专章规定
2000年2月，英国石油行业委员会发布了《建议实务公告——石油天然气勘探、开发、生产与废弃活动会计》(Accounting for Oil and Gas Exploration，Development，Production and Decommissioning Activities，SORP2000)。该公告替代了1988年发布的第3号公告(SORP 3)。SORP2000第64～67段专门讨论了“计提的未来退役成本的资本化”问题，规定：“……计提的未来废弃成本准备，应该被看做是为获得未来经济利益进行的总投资的一部分。因此，应设立‘善后处理资产’(decommissioning asset)账户，并且应作为总成本中心或油田成本中心的一部分”。第88～89段专门规定了“善后处理”的会计问题，包括退役负债、负债的计量、估计金额的变化、折现与资产残值等几个部分。
(二)美国FASB发布FAS143，专门规范资产退役义务的处理
如前所述，在美国各组织为有形长期资产退役义务开发了各种各样的会计方法，但这些方法还存在不少缺陷，因此，就导致了下列两个问题：(1)为长期有形资产退役义务开发的会计实务的多样性，使财务报表的使用者很难比较具有相同义务而采用不同会计处理方法的公司之间的财务状况和经营成果；(2)当该负债发生时，符合负债定义的义务没有确认，或者即使确认了负债，却在计量或列报方面不一致。所以，为了解决上述问题，FASB于2001年6月正式发布了《FAS143长期资产退役义务会计》(Accounting for Obligations Associated with the Retirement of Long-Lived Assets)，以规范长期有形资产退役义务和相关资产退役成本的财务会计与报告问题。该准则于2002年6月15日以后的财政年度生效。
FAS143对FAS19和现行会计实务进行了改进。FAS143要求，如果公允价值可以合理估计，则在资产退役义务发生时，应该按公允价值确认由此引起的负债，同时，相关资产退役成本也资本化为长期资产账面金额的一部分。FAS143对FAS19以及现存的会计实务进行了三个主要方面的修订与改进：(1)按照FAS19和大部分现行实务，资产退役义务的金额以累计成本计量法(cost-accumulation measurement approach)加以确认，而FAS143则改为以公允价值进行初始计量；(2)按照FAS19和大部分现行实务，不对资产退役义务的金额进行折现，因此，随后各期也不记录费用的增加。⑤而按照FAS143，在负债初始计量时，应以信贷调整无风险利率(credit-adjusted risk-free interest rate)对负债进行折现，并确认增加的费用；(3)按照FAS19，在确定摊销与折旧率时，应考虑拆除和恢复成本，因此，许多企业将资产退役成本确认为一项资产备抵(contra-asset)，而FAS143将资产退役义务确认为负债。FAS19要求在相关资产的整个使用寿命期间内确认退役义务，而FAS143要求，应在负债发生时确认退役义务。此外，一些现行实务将退役义务看作或有负债，用《FAS 5或有事项的会计处理》(Accounting for Contingencies)确定负债的确认时间。FAS143的计量目标是公允价值，与FAS5的方法不一致。公允价值计量能适应负债金额和清偿时间分布的不确定性的问题，而FAS5下的确认决策是基于不确定性水平⑥进行。FAS143还要求对资产退役义务和退役义务构成要素变动引起的调整在披露时加以说明。
(三)IASB对IAS37的修订
为了完成短期趋同项目和第2期企业合并项目，IASB于2005年7月发布了对IAS37进行修订的征求意见稿，并更名为“非融资负债”(Non-financial Liabilities)。该征求意见稿建议修改的内容主要有9个方面，包括IAS37的范围和术语、或有负债、或有资产、推定义务、可能性确认标准、计量、赔偿金、亏损合同(Onerous contracts)和重组准备(Restructuring provisions)。该征求意见稿修改了推定义务的定义，取消了可能性确认标准，要求：(1)非金融负债应该按照资产负债表日企业合理支付以清偿现实义务或将该义务转移给第三方的金额进行计量；(2)强调预期现金流量法(expected cash flow approach)即可以用来作为一类类似义务非融资负债的计量基础，也可以作为单项义务非融资负债的计量基础；(3)解释按照最可能的结果计量单项义务非融资负债无需与IAS37的计量目标一致。
(四)中国的对矿区善后处理成本的会计处理
我国财政部于2006年2月发布的CAS27涉及矿区善后处理成本的会计处理问题。CAS27规定：“企业承担的矿区废弃处置义务，满足《CAS13或有事项》中预计负债确认条件的，应当将该义务确认为预计负债，并相应增加井及相关设施的账面价值。不符合预计负债确认条件的，在废弃时发生的拆卸、搬移、场地清理等支出，应当计入当期损益”。CAS13规定“预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量…企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进行折现后确定最佳估计数”。可见，我国对矿区善后处理成本的会计处理已经与IASB以及FASB基本趋同。
四、结论与启示
(一)矿区善后处理成本会计处理的发展反映了环境保护法律法规的要求
从矿区善后处理成本会计处理的发展历史看，会计是反应性的，反映了社会政治、经济、文化、法律的发展变化与要求。当人们没有认识到采矿会对环境造成污染并影响其经济发展和生活质量时，法律也就没有对环境恢复问题提出要求，会计研究也不会反映这些问题的会计处理。随着人们对环境问题认识的加深，矿区设施的拆除、搬迁和生产场地原貌的恢复等问题也就凸现出来，随之而来的便是对相关的会计问题进行研究。在法律法规和会计准则没有要求的情况下，企业对矿区设施拆除、搬迁和生产场地原貌恢复的会计处理产生了许多方法。一旦法律的要求和人们对环境的愿望在全世界达成一致性时，会计问题的趋同也就顺理成章了。
(二)矿区善后处理成本会计处理大体实现国际趋同
到目前为止，各国会计准则和会计实务都倾向预计并确认善后处理义务的负债，同时予以资本化为相关资产，而且对相关负债的计量问题，主要的趋势是采用公允价值，并考虑各种因素的变动和风险，在以后储量生产期进行调整。其原因可能有以下5个方面：首先负债法中确认的负债符合概念框架中负债的定义；其次是计提的准备金额是为获得未来经济利益进行的总投资的一部分，因此，资本化为相关资产成本的一部分也与概念框架中资产的定义一致；第三，如果世界各国都采用这种方法，不同主体的财务报表就将更加具有可比性；第四，当清理义务发生时将之确认为负债，就能提供更多的关于现金流量、财务状况和负债的相关信息；第五，由于清理成本被资本化为资产账面金额的一部分，并且随后在资产的使用寿命内摊销为费用，能提供长期资产投资总额的信息，有利于积累环境治理资金。
(三)外部成本内部化，有利于反映完整的产品成本信息，正确确定油气价格
按照经济学的定义(萨缪尔森、诺德豪斯，1992)，“当生产或消费对其他人产生附带的成本或效益时，外部性或外部效应就发生了，就是说，成本或效益被施加于他人身上，然而施加这种影响的人却没有为此付出代价或为此获得报酬。更为确切地说，外部效应是一个经济主体的行为对另一个经济主体的福利所产生的效果，而这种效果并没有从货币或市场交易中反映出来”。这意味着递进的四层含义：①外部效应是在经济行为者决策过程中没有考虑到的一种伴随效应；②外部效应的施加者没有为其影响付出相应的成本或获得相应的收益，某些效益被给予或某些成本被强加给没有参加这一决策的人；③从资源配置的角度分析，外部效应的存在使资源配置产生低效率现象，外部效应的范围越广，市场价格机制有效配置资源的作用就越小，从而使经济运行的结果不可能满足帕累托条件；④只有不能从货币或市场交易中反映出来的技术外部性才是游离在市场之外的，使价格机制不能有效配置资源。
外部性既包括外部不经济，又包括外部经济，外部不经济对应的是外部成本，外部经济对应的是外部效益。对于石油天然气生产活动来说，矿区善后处理成本就具有典型的外部性。所以，通过未来善后处理成本资本化，然后通过计提折耗的方式计入石油天然气成本，将这种外部成本内部化，既能全面反映石油天然气的成本信息，有利于油气市场价格机制的形成，从而充分发挥市场价格机制有效配置资源的作用，又能满足环保法律法的环保要求，以促进经济、社会资源和环境的可持续发展。这种矿区善后处理成本的处理方法，如果推广到其他矿产资源的会计核算中，就会有利于促进整个矿产资源产市场价格机制的形成，对正确计算矿产资源行业绿色GDP将产生重要影响。
(四)借鉴英国的SORP2000，对未来矿区善后处理成本作专章规定
由前文的论述可知，国际会计界对矿区善后处理成本的定义很不一致，从而不利于各国会计信息的可比性。我们认为，矿区善后处理成本定义不一致可能与各国对采掘业上游活动的划分不一致有关。有的国家将其划分为四个阶段，不包括闭矿，有的划分为8个阶段或5个阶段，包括闭矿。经营阶段的划分对上游活动的会计核算非常重要，在确定一项成本是资本化还是费用化时，费用发生在哪一经营阶段往往是决策时考虑的一项重要因素。一般情况下，会计界将石油天然气上游生产活动分为矿产的取得、勘探、开发和采油(生产)四个阶段，如美国石油天然气会计准则和我国的CAS27等。但这样划分，往往忽略了闭矿成本，不利于企业管理当局加强对矿区善后处理成本的核算和披露。IASC则划分的较详细，分为8个阶段，即预探(prospecting)、矿区权益的取得(acquisition of mineral rights)、勘探(exploration)、评价(appraisal or evaluation)、开发(development)、建设(construction)、生产(production)和闭矿(closure)。英国OIAC2001年发布的SORP2000中对石油天然气上游活动分为5个阶段，即在四阶段基础上加一个“善后处理decommissioning”阶段，并对未来善后处理成本作了专章规定，包括善后处理资产(decommissioning assets)的确认、计量、后续计量的规定。此外，SORP2000还要求在资产负债表中以“负债与费用准备”项目单独揭示善后处理成本准备，在报表附注中披露关于善后处理义务的特殊情况和与善后处理准备计量有关的假设。我们认为，SORP2000的做法值得各国和国际会计准则借鉴。
(五)正确界定闭矿的含义，以利于确定矿区善后处理成本的内容
由于矿山关闭工作需要有多专业学科的介入，各不同专业人员、管理机关官员以及公众人士所使用的词语和定义往往是彼此含义不同的，为了避免误解或混淆，应对关于矿山关闭的一些基本术语进行明确定义，如可以参考T.兹韦季基(2002)对废弃矿场(abandoned site)、闭矿(closure)、矿山(mine)与矿区(mine site)、复垦(reclamation)、土地恢复(rehabilitation)、土地改良(remediation)、复原(restoration)与矿山恢复(rehabilitation of a mine)等概念的界定，为正确处理矿区善后成本提供科学的、统一的平台。
注释：
①按照CAS27的定义，探明经济可采储量(proved initial reserve)，是指在现有技术和经济条件下，根据地质和工程分析，可合理确定的能够从已知油气藏中开采的油气数量。按照我国2004年发布的《GB/T19492—2004石油天然气资源/储量分类》的国家标准，探明经济可采储量又可分为探明已开发经济可采储量(proved developed initial reserve)和探明未开发经济可采储量(proved undeveloped initial reserve)。
②对于矿区废弃成本有不同的称谓。为了与我国准则一致和行文方便，我们在此将之统称为矿区善后处理成本。
③指FASB2001年发布的FAS143，Accounting for Asset Retirement Obligations。
④后来，尽管EITF、SEC和AICPA也都对矿区废弃成本的会计处理发表不同的观点，但是FAS19的第37段和SEC的SX4-10(3)(i)段一直生效，直至2001年《FAS143，资产退役义务会计》(Accounting for Asset Retirement Obligations)生效为止。
⑤由于确认负债时考虑了货币的时间价值，对未来的退役成本进行折现。在随后各期，假设折现率等因素不会发生变化，随着时间的推移，会产生利息费用，负债也会增加。
⑥这里的不确定性水平是未来某件或多件事情发生的可能性的大小，通常需要对其发生的概率加以分析和判断。一般情况下，可能性变动的区间从基本确定到极小可能。
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