国外社会保障税制比较与启示，本文主要内容关键词为：税制论文,社会保障论文,启示论文,国外论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
社会保障税是随着社会保障制度的产生、发展而逐步发展起来的。1889年德国俾斯麦政府首创社会保障税，尔后英国于1918年、法国于1910年、瑞典于1913年、意大利于1919年、美国于1935年先后开征社会保障税。在《世界政府财政年鉴(1998)》统计的118个国家中，已有80个国家开征此税。社会保障税在很多国家的财政收入中占有重要地位。如美国1998年财政年度的社会保障税总收入额估计达到2500亿美元，总支出额估计达到2400亿美元之巨，其在联邦财政收入中的地位仅次于个人所得税。[1](P146)
改革开放以来，随着我国社会经济的不断发展，改革的不断深入，开征社会保障税已是大势所趋。财政部长项怀诚在1999年年末举行的中国财政学会1999年年会暨第十四次全国财政理论研讨会上的讲话中强调研究开征社会保障税。社会保障税成为财税部门和学术界关注的一个热点。笔者拟就国外开征社会保障税的经验借鉴以及我国社会保障税制设计的有关问题作些探讨。
一 开征社会保障税的理论依据
世界各国经济学家对社会保障税的理论依据作了一些研究，提出了许多很有借鉴价值的观点：
（一）强制性社会保障方案存在的合理性
社会保障税是国家为筹集社会保障基金而强制征收的一种专门目的税。强制性社会保障方案存在的合理性是它的根本的理论基础。私人保险以盈利为经营目标，保险契约的签订一般以等价交换为原则，即被保险人享受的保障受益以缴纳保险费和投保期间长短为唯一依据。但有些保险项目如健康保险存在“逆向选择”的问题，由于只有面临较大疾病风险的人才会对保险的需求较大，这就使得私人保险公司必须收取较高的保险费才能保本。这样许多人会由于保险费用太高而不去投保。市场就不能提供有效率的保险量。“家长主义说”认为，由于个人缺乏远见，以至不能为他们自己的利益购买足够多的保险，因此，政府必须强迫他们购买。除此之外，强制性社会保障方案可以起到调节收入分配的作用。某些社会保障方案和以前的缴款联系很小。与购买私人保险相比，社会保障使有些人受益较多，有些人受益较少。在某种程度上，社会保障方案可以说是收入分配方案。因此，国家强制征收的社会保障税具有存在的合理性。
（二）社会保障运营模式的需要
社会保障运营模式分完全积累式、部分积累式和现收现付式。完全积累式是在对有关人口健康和社会经济发展指标进行长期预测的基础上，预计社会保险成员在享受保险待遇期间所需开支的保险基金总量，并将其按一定的比例分摊到劳动者整个就业期间或投保期间。只要经济发展平稳，基金收缴率就可以长时期保持不变，因而完全积累式的运营模式适合以固定性较强的税的形式筹集。而现收现付式是指社会保险的计划依据当年收支平衡的原则编制，即当年的缴费收入仅能够满足当年的保险计划支出，不为以后年度的保险支出储备资金。这种方式管理方便，但由于各期征缴率经常变动，更适合以费的形式筹资。部分积累式是完全积累式和现收现付式两种方式的结合，可以根据各国不同的具体情况，选择费或税的方式筹集。
实践证明，现收现付式的运营模式无法长期有效的运行，实行这种模式的国家都面临困境，都在寻找新的模式。有的西方学者如美国著名经济学家约瑟夫·斯蒂格利茨提出中国应实行完全积累式。另外一些学者提出部分积累式才是最佳选择。如上所述，无论是完全积累式或部分积累式，以税的方式筹资都是适合其运营需要的。因此在我国以社会保障税筹集资金是符合国情的社会保障运营模式的需要。
二 社会保障税的国际比较
（一）纳税主体
世界各国社会保障税的纳税主体一般为雇主和雇员。由于自由职业者和个体经营者不存在雇佣关系，也没有确定的工薪所得，是否将其纳入课征范围，各国主要根据行政管理条件而定。如美国对个体业主征收自营人员保险税，是为个体业主（除医生外）的老年、遗属、伤残及医院保险而课征的。纳税人为单独从事经营活动的个体业主，税征对象是个体业主的纯收入。而许多发展中国家如阿根廷、埃及由于征管能力的限制，只对雇主和雇员征税。
（二）课税对象
社会保障税的课税对象是在职职工的工资、薪金收入额以及自营人员的纯收益额。这里所说的工薪收入额，通常附有最高应税限额规定，只对一定限额以下的工薪收入额课征。如英国税法规定，纳税人缴纳社会保障税的计税依据以每周150磅为限，超过限额的部分不征社会保障税。有的国家规定最高应税工资限额应随着未来平均工资水平提高而自动增加，如美国最高应税收入从1937年的3000美元上升到1994年的57900美元。[2](P183)对工薪收入额一般不允许有减免或费用扣除，即它不象个人所得税的课征对象那样，可从总所得中扣除为取得收入而发生的费用开支，或可扣除一些个人减免项目，而是把毛工薪收入额直接作为课税对象。另外，纳税人除工薪收入外的其他收入，如资本利得、股息所得、利息收入等均不计入社会保障税的课税基数，不作为课税对象。
（三）社会保障税的适用税率
社会保障税税率的高低是由各国社会保障制度的覆盖面和受益大小决定的。瑞典政府确立了建立“福利国家”的税收政策目标，因此，瑞典的社会保障税率是比较高的。瑞典的社会保障分为健康保险、退休金保险、工伤事故保险、失业保险等10个项目，实行专款专用。社会保障税率根据10项用途分类确定，1995年10项用途的征收率共为34.555%。过去几十年来，由于各国社会保障制度的覆盖面和受益范围都在逐步扩大和增加，社会保障税的税率也有逐步上升的趋势，如美国现行工薪税率为15.3%，超出最初水平5倍还多。[3](P640)同时，大多数国家用比例税率，只有少数国家采用累进税率。
（四）社会保障税的课征与管理
社会保障税多采用从源课征法。具体来说，它是通过雇主这个渠道课征。雇员所应负担的税款，由雇主在支付工资、薪金时扣缴，最后连同雇主所应负担税款一起向税务机关申报纳税，无需雇员填具纳税申报表，方法较为简便，至于自营人员所应纳税额，则必须由其自行填报，一般是同个人所得税一起缴纳的。
社会保障税是一种“专款专用”的税，所以它虽由税务机关统一征收，但税款入库后则是集中到负责社会保障的专门机构统一管理，专门用于各项社会保障的支付。
三 我国开征社会保障税的必要性
就我国目前情况看，开征社会保障税意义重大。第一，能够规范社会保障资金的筹集，改变政出多门，资金来源渠道混乱以至在使用上出现挪用、挤占的现象，有利于国家实行宏观调控，调节、平衡企业之间、个人之间的负担，稳定经济发展，培养个人保障意识，为完善社会保障制度创造良好的主观条件。第二，相对于收费方式，社会保障税可以将若干社会保险项目的费率合并，由国家税务部门统一征收，所筹经费可在个人社会保险项目之间的调剂使用，这种方法利用了征收个人所得税的程序，有利于降低征收成本，又可以保证保险基金的及时入库。同时，社会保障税的征管条件也已基本成熟，税收征管法规以及征管人才等方面的条件已基本上能满足开征社会保障税的需要。所以，我国开征社会保障税已是顺理成章，水到渠成。
四 我国社会保障税的模式设计
（一）为了提高法律级次，维护税收法律的严肃性，我国的社会保障税最好应正式立法，避免以“条例”，“暂行办法”等形式出现，鉴于社会保障税在社会保障制度中的重要性，建议在法律规定中对偷漏拖欠现象采取严厉措施，加大处罚力度。
（二）应遵循的原则：
要制定符合社会主义市场经济要求的社会保障税法规，必须从我国的实际情况出发，遵循以下几项原则：
1、轻税负合理负担原则
我国是一个发展中国家，同时又是一个人口大国，我国目前正处于经济起飞阶段，必须保持较高的积累水平，这样的基本国情决定了我国的社会保障水平不可能很高，一般来说只能保证最基本的生活需要。另外，社会保障与所有公民的切身利益密切相关，具有限强刚性，易上难下，在这方面我们不能再走“福利国家”开始大包大揽，继而骑虎难下的老路。我国的生产力发展很不平衡，因此在社会保障税的征收上不能搞“一刀切”的办法。发达地区适应较高的社会保障水平的需要，范围可广一些。在较落后的地区则应根据实际情况，适应降低标准，合理确定社会保障税的征收范围和税负水平。待以后随着经济的发展和不同地区差距的缩小，再在全国范围内实行统一标准。在这方面韩国的经验值得借鉴。韩国在五十年代建立社会保障制度的初期只设置少数几个税目征税，对农民、渔民不征税。以后随着向中等收入国家的迈进，对农民和渔民进行征税，并逐渐提高了税率。我国应在对未来社会经济形势发展预测的基础上制定出一个长远的社会保障税征收规划，逐步完善社会保障税制度，否则就会出现有的国家那种税目繁多，变动频繁的现象。
2、公平与效率统一的原则
社会保障税的设计应处理好公平与效率的关系，才能有利于经济发展和社会稳定。在理论界有一种流传甚广的观点，即认为效率与公平二者是相互矛盾的，或者说，二者不可兼得。例如，认为实行了社会保障制度，居民收入增加了公平性，则经济增长效率势必受到影响。这种把公平与效率简单的机械的对立起来的观点是错误的。从资本主义发展的历史看，越是发达的资本主义国家，居民收入（并非财产，更非生产资料的占有）的差距也越小。换言之，随着资本主义国家中的人均收入的提高，居民间收入的差距也趋于缩小，美国经济学家库兹涅茨、杰弗里·威廉森和彼得·林德特等人都证实有这种情况。合理的社会保障税制度，应该使经济发展，即所谓效率的提高，与居民收入差距的缩小，即公平的趋势，二者并行不悖。
（三）社会保障税制的主要内容设计
1、课税范围。为避免一些国家实行的高税负支撑的“普遍福利”政策所带来的种种弊端，我国社会保障税在税制建设上，一定要遵循立足国情、循序推进、负担稳定的原则，合理确定社会保障税的课征范围。具体在课税范围的确定上要注意两点：一是近阶段社会保障税的课征范围应局限于我国境内的各种所有制的企业、行政事业单位和个体经营者。社会保障税应分别以各类企事业单位、行政单位和职工个人为纳税人，具体应包括国有企业、集体企业、股份制企业、三资企业、私营企业、个体户、行政事业单位和社会团体及其职工。对占我国人口绝大部分的农民，由于其收入水平不高，负担能力有限，对其征收社会保障税不够现实。有学者提出某些经济发达，农民人均收入较高的农村地区，可以先行征收社会保障税。笔者不同意这种看法。第一，我国农业生产存在着一定的特殊性，社会化程度低，征收的难度较大，征税成本较高，即使在一些较发达地区也是如此。第二，我国的税收征管体系还有待完善，执法力度不严的状况亟待改观。根据有关部门统计，作为地方税主体税种之一的个人所得税征收率只有10%左右，其它税种也存在大量的偷逃税现象。另据统计，1999年，广东省由地税局代征的面向城镇的社会保险费收缴率也仅有百分之八十多。而世界上很多国家由于征收管理体制完善，收缴率是相当高的。如法国的社会保障税的95%是由纳税人自行申报的，剩下的5%由税务局强制征收入库，也就是说其收缴率是百分之百。第三，我国的暴力抗税事件大多发生在农村，这与农民收入较低、文化素质不高有关，也与干群关系的不正常有关。而在这些因素没有改变、条件不成熟的状况下，在农村推行社会保障税势必难以收到理想的效果。世界上开征社会保障税的国家很多把农民排除在外，其中一个重要原因是由于具体操作的困难。即使像韩国这样对农民、渔民征收社会保障税的国家，也都采取对农民、渔民的社会保障进行大量财政补贴的办法。而这在我国目前财政收入并不充裕的情况下难以做到，只能随着生产力的发展而逐步得到改善。二是要遵循保障公民最低需要的原则，现阶段应设置养老保障、失业保障和医疗保障三个税目，以后再视情况而逐步增加其他税目。
2、课税对象。对于企业行政事业单位来说，是工资、薪金总额；对于在职人员来说，是个人的工资、薪金收入；对于自由职业者来说，是其事业纯收入额。同时应遵循国际惯例规定最高应税限额，即对超过一定限额以上的工资，薪金收入不征税。鉴于我国贫富差距较大，应对最高应税限额设置较高，并随着经济发展逐步调整。一般不进行费用扣除，但也可对个别情况给予照顾，如退休人员发挥余热取得的工资薪金收入，在校学生业余从事经营活动取得的收入，生活极其困难者的收入。
3、税率。根据我国目前的经济发展水平和居民收入状况，社会保障水平不宜过高，税率的确定应以满足失业、养老和医疗三个项目的基本资金需要为目标。至于税率的具体形式，应采取比例税率，因为比例税率有利于税制简化，相对累进税率来说更符合效率优先的原则，相对于定额税率来说更符合公平原则，各省市的社会保障税率可有一定的浮动幅度，但不应超过5%，以有利于劳动力的流动。
4、征收管理。在社会经济发展不平衡情况下，现阶段社会保障税收入只能达到省级统筹的水平，与之相适应，社会保障税应划归地方税务局征收。在管理上，社会保障税收入应纳入统一的社会保障预算，并设置专门机构负责社会保障资金的管理和使用。