日本房地产税制经验及借鉴，本文主要内容关键词为：税制论文,日本论文,经验论文,房地产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、日本房地产税制的主要内容与特点
日本的税收制度相当健全和完善，现代日本的税制是根据著名的“夏普劝告”税改方案逐步确立的。1948年后，日本政府根据“夏普劝告”对房地产税进行了全面改革，逐步形成了一套较完善的房地产税制。为了进行分析，本文根据房地产税的性质，依征税环节将房地产课税划分为三类：即房地产保有税、房地产取得税、房地产所得税。
(一)日本的房地产保有税制
1.特别土地保有税。特别土地保有税是对1969年1月1日以后取得土地的所有人以及1973年7月7日以后想取得土地的人课征的一种税。前者在保有土地期间每年课征，后者则在取得土地时一次课征，它属于市町村级税，其税率为1.4%，计税依据是土地取得价格，应纳税额是按标准税率算出的税额中扣除固定资产税额后的余额。即：应纳税额=土地取得价格×税率(1.4%)-固定资产税税额。
由于特别土地保有税属于地方税(市町村级税)，因此，不同城市规定了不同标准的起征基准面积。一般来说，如东京、大阪等大城市地区的起征基准面积为2 000平方米，城市规划区域的市町村为5 000平方米，其他地区为10000平方米。
2.固定资产税。固定资产税是对登录在固定资产课税台账上的固定资产所有者课征的一种税，属市町村级税。固定资产是指土地、房屋和折旧资产，其中土地包括农田、城市土地、盐田、矿泉地、山林、牧场及其他土地。固定资产税的纳税人为固定资产所有者，即指每年1月1日在固定资产课税总账或登记簿上注册登记的所有者。另外，对设立质权或设立存续期100年以上地上权的土地，该质权人或地上权权利人视为固定资产所有者。
对土地、房屋征收的固定资产税的计税依据是课税日期登录在固定资产总账上的价格，原则上每三年对其纳税价格评估一次(从昭和33年，即公元1958年起，每三年评估一次)。但若在基准年度后的第二年或第三年，因土地使用方向变更、房屋改建等原因而使评估价格不适当时，可使用与该土地和房屋相类似的比准价格。但固定资产的课税价格比市价低很多，一般为市价的10%左右。其标准税率为1.4%，限制性税率为2.1%。
日本的固定资产税规定了起征点，在同一市町村行政区域内，对同一人所有的不足15万日元的土地，或不足8万日元的房屋免征。同时，还规定了减税条款，特别是对住宅及住宅用地实行了较优惠的税收政策，对小规模住宅用地(面积在200平方米以下的)，以课税估价额的六分之一征税；对一般住宅用地(面积在200平方米以上的)，以课税估价额的三分之一征税。
3.都市企划税。都市企划税是市町村根据都市企划法或土地区划重整法，为筹措都市企划或土地区划重整所需费用而向都市企划区域内特定的土地和房屋所有者征收的一种税。它属于市町村级税。
都市企划税的税率由各市町村级政府机关自行确定，但最低税率不得低于0.3%。它的征税对象、计税标准、纳税人等与固定资产税一样，同时也对住宅及住宅用地实行了较优惠的税收政策，对小规模住宅用地(面积在200平方米以下的)，以课税估价额的三分之一征税；对一般住宅用地(面积在200平方米以上的)，以课税估价额的三分之二征税。
4.地价税。地价税是在日本房地产保有税体系中惟一属于日本国税的税种，有过重要的地位，日本政府曾开征此税的目的是为了抑制地价的上涨，但已于1998年暂时停征，何时再征尚无定论。地价税是以土地所有权、土地他项权利(比如土地使用权、土地租赁权)为课税对象，向土地所有权人征收的一种税。其税基是以每年1月1日土地所有者所保有的全部土地价格的总额扣除基础项后的余额为计税价格，基础扣除额为10亿日元(法人为15亿日元)或者土地面积乘以每平方米3万日元之积。一般来说，两者中取较大者为基础扣除额；税率为0.3%。
日本的房地产保有税制在房地产税收中一直占主导地位。
(二)日本的房地产取得税制
1.不动产取得税。不动产取得税是权利主体在取得房地产时，由该房地产所在地的都道府县对其课征的一种地方税。房地产的取得，不论是有偿或无偿，也不管是买卖、交换、赠与，或是以土地出资，抑或是新建房屋，包括扩建和改建等，均要征税。但如因继承的取得，或因法人的合并而取得土地者，免征不动产取得税。
不动产取得税的计税标准是取得不动产时该不动产的价格以及因扩建、改建所增加的价格，所谓不动产价格是指在固定资产总账上登记的价格。关于不动产取得时间的界定，日本地方税法规定：新建房屋投入使用或该房地产的转让日；自房屋建成之日起6个月内尚未投入使用或转让时，从建成之日起6个月后，即被视为取得该房屋。
不动产取得税的标准税率为4%。从2008年起取得的不动产用于居住的，减按3%的税率课征；从2007年起取得的不动产用于非居住的，减按3.5%的税率课征。
2.登记许可税。登记许可税是对土地、房屋等不动产所有权及他项权利登记时征收的一种税，属于国税。登记许可税的课征依据是不动产登记时的价格。其税率因登记类型不同而有所差异，转移登记许可税率是2%，取得登记许可税率是0.4%。
3.遗产与赠与税。遗产与赠与税属于日本国税。其中，遗产税是对因继承而取得土地、房屋等财产者征收的税。日本实行分遗产税制，在计算遗产税税额时，以课税价格为基础，确定各继承人各自承担的遗产税税额。其具体步骤为：
首先，计算求取征税财产价值。从继承人可取得的财产总额中扣除用于支付安葬费和清偿被继承人债务后的余额，这个余额是可征税财产价值。其次，计算出课税价格，即从可征税财产价值中进行基本扣除及配偶扣除额后的余额。其中，基本扣除额=5000万日元+1000万日元×法定继承人。最后，计算出各继承人应纳税额。以课税价格为基础，乘以相适应的税率计算继承税总额，然后按照继承人取得的相应财产继承份额计算各自应承担的税收份额。日本遗产税采取超额累进税率征收，其税率为10%～50%。
赠与税是由因赠与而获得财产的受赠人缴纳。计算赠与税税额时，从受赠人所接受的赠与财产中减去基本扣除项金额(110万日元)形成课税价格，再乘以适用税率计算，赠与税税率亦为10%～50%。
(三)日本的房地产所得税制
日本的房地产所得主要分为两种：不动产经营所得和不动产转让所得。
不动产经营所得是指因不动产经营、不动产租赁及设定在上的权利(包括地上权、永作权、地役权等)而产生的所得，不包括事业所得或转让所得。对其所得课税采用并入一般所得中课征。
不动产转让所得是指在土地或房地产转让时发生的所得，根据日本的租税特别措施，不动产转让所得按其保有期的长短划分为长期与短期。
不动产长期转让所得是指保有期超过5年的土地建筑物转让而取得的所得，对其按15%征收所得税，按5%征收居民收入附加税。不动产短期转让所得是指保有期5年以内的房地产转让而取得的所得，对其按30%征收所得税，按9%征收居民收入附加税。对法人的长期和短期转让所得，均只按上述标准征收所得税，而不征收居民收入附加税。
(四)日本房地产税制的特点
1.房地产税划归地方税体系，是地方财政收入的重要来源。日本的房地产税收基本上划归道府县和市町村地方政府。在房地产税收中，地价税、继承税、印花税和登录许可税归中央政府，不动产取得税归道府县，特别土地保有税、都市规划税、固定资产税归市町村。房地产税收是市町村级政府的主要收入来源，约占税收收入的40%左右，日本市町村级政府来源于特别土地保有税、都市规划税、固定资产税的税收逐年上升，1989年、1999年和2009年三税收入占市町村级政府税收总收入的比重分别为37.7%、48%、53%。
2.对土地和房屋分别课征，采用不同的税种和税率。土地和房屋虽然都是不动产，但两者的自然属性和经济属性是有较大区别的。土地具有稀缺性、不可再生性、耐久性等特征，房屋是附着于土地之上的建筑物，其房屋的一些特性是由土地派生出来的。同时，从税负性质来看，土地税负一般由土地所有者负担，难以转嫁给他人，房屋税负在实际中可能会转嫁给房屋租赁者或使用者。因此，日本对土地和房屋采取分别课税的办法，对土地课税的税种有地价税、特别土地保有税、登录许可税，不动产取得税等。在土地税和房屋税的税率上，土地税的税率比房屋税的税率高，一方面，以体现社会财富公平分配，税负公平合理的基本原则；另一方面，充分发挥土地税特殊的调控作用，达到保护土地资源，优化土地利用结构，抑制土地投机，提高土地利用效率的目的。
二、日本房地产税制的启示
(一)实施中央与地方政府分享、以地方为主的财权制度，保证地方政府的财政收入，提高地方政府的积极性，调节地区差异
日本整个税收管理体系分为国税和地方税，其中地方税又分为都道府县税和市町村税。按照日本的税收制度，国税法和地方税法均由国家法律加以制定和公布，地方政府没有税收立法权。但是，国家颁布的“地方税法”仅对税种、征税标准和标准税率规定一定的条件和限制，地方政府可以在规定的职权范围内按照条例自主地征收地方税(比如，可以在规定的税率范围内自由确定税率，法律中未规定税率的税，地方政府可以自行确定税率等)。一般来说，国税以按能力大小征税的原则为中心，而地方税则以受益多寡征税的原则为主，特别是市町村税，许多税就是按地方的各自受益程度征收的，比如，市町村以土地和房屋为征税对象的税收就是如此。市町村的税收收入主要来自于房地产，一般占市町村税收收入的70%左右。
借鉴日本经验，为便于地方政府管理和操作，我国应该由全国人大负责制定房地产税的基本税法，授权省级人大制定实施细则并组织实施，根据当地经济状况和纳税人的情况，自行决定开征、停征税种，选择本地区税目、税率和合理制定起征点或免征额以及税前扣除项目等地区性的减免优惠政策措施。基本税种实施中央与地方分享，其他税种由地方独享，增加地方财政收入，减少地方政府对土地财政的依赖。
(二)建立完备的房地产估价制度，为房地产税的征收提供科学的依据
房地产税一般是以房地产的价值为课税基础，对房地产纳税价值的评估是否合理，直接影响税收征收的效率和税负的公平。日本在房地产税收征管中，牢牢地把握房地产估价这一重要环节，建立了较完备的房地产估价体系，健全了房地产估价制度，从而保证了课税价格的可靠性和正确性，为征税提供了科学依据。
日本的房地产课税的估价主要有市场比较法、收益还原法、重置成本法、残余法等几种。市场比较法是将估价对象房地产与在近期已交易了的类似房地产进行比较，并依据这些已知的市场交易价格，修正评估出待估房地产价格的一种方法。它是日本房地产估价方法中最常用的方法。收益还原法是通过运用适当的现值折算率(或叫资本化率)，考虑房地产的使用年期和折旧等因素，将估价对象房地产未来各年的正常纯收益折算到估价时点上的现值和，求出该房地产的现值。这种方法通常对用于出租经营房地产的价值评估。重置成本法是重新建造估价对象房地产或类似房地产所需的成本费用之和来确定房地产价格的一种方法。在房地产课税评估中，通常以房地产原值作为基础，采用“重置成本法”对该房地产的价值重新估定，并以此作为计算应税房地产的价值。残余法是根据房地收益，单独求取土地价格或房屋价格的一种估价方法。
日本对房地产课税，一般是对土地和房屋分别课征，这就需要单独计算出土地价格和房屋价格，并分别适用不同的税率，从而计算出土地和房屋应纳税额。如日本的地价税、特别土地保有税等。
日本在对房地产课税估价中，并不是采用一种估价方法，而是根据不同房地产的特点以及不同的税种，选择不同的估价方法，或同时采用几种估价方法，确定房地产的课税价格。同时，为了抑止房地产投机，保证房地产价格机制的正常运行，日本设立了官方的评估机构，建立了完善的房地产评估制度。
日本成立了“地产估价局”，其主要任务就是为各级政府提供服务和咨询，为政府调控房地产市场提出建议。该机构每年汇总的房地产交易信息达200多万条，并形成独立的房地产估价系统，公布日本各城市各地区不同类型、不同用途的土地或房地产的交易价格和租赁价格。日本实行地价公示制度、限制区域的土地交易许可制、土地交易的呈报劝告制、空闲土地制、土地租赁权估价等制度，并由国家公布和控制地价。科学的房地产估价体系和估价方法，以及健全的管理制度，使房地产课税估价具有规范性和真实性。
借鉴日本经验，我国应该采用市场比较法对房地产纳税价值进行评估。其原因是：首先，由于房地产交易存在公开、公正的交易市场，市场价格容易取得，计税基础人为操作的空间较小；第二，有利于保证税收收入随房地产价格的上涨而增长；最后，有利于抑制部分地区房地产价格的过快增长。
(三)完善的房地产税法，保证房地产税收征管的严肃性
日本制定了60多个有关不动产的法规，涉及的税种贯穿了房地产的生产开发、保有使用和转移处置等各个环节。主要有《土地基本法》、《都市再开发法》、《土地征用法》、《都市计划法》、《不动产评估法》等，日本的税法主要有《国税法》、《国税征收法》、《地方税法》、《地方税征收条例》、《租税特别措施法》、《登录许可税法》等。日本对逃税、偷税漏税等行为进行严厉打击，对未按期纳税者处以罚款，另按法定利率加计利息，并有留置财产权规定。日本规定，若房屋税纳税人不按时申报或提供了虚假资料，不仅受到罚款处罚，而且还将剥夺其选举权。为防止评估人与纳税人互相勾结逃税，规定评估人与财产拥有人合伙诈骗偷税处以罚款或6个月的监禁，并追缴所逃税款。
我国当前房地产税制体系的基本框架是在1994年全面税制改革后所形成的，涉及房地产流转环节和保有环节的10个税种。流转环节的税种有：营业税、城市维护建设税、土地增值税、耕地占用税、契税、个人所得税、企业所得税和印花税；保有环节的税种有：房产税和城镇土地使用税。我国现行的房地产税收体系在增加财政收入、调节经济方面发挥了一定的作用。但我国现行的房地产税制体系也存在名目繁多，设置复杂，重流通、轻保有，课税范围窄等缺陷。目前，上海、重庆进行房地产税改革试点也是重增量，轻存量，还没有考虑对存量房地产征税。
借鉴日本的经验，我国应该进一步完善房地产税法。当前我国房地产流转环节税种多、负担较重，建议取消房产税、城镇土地使用税、土地增值税、城市维护建设税和教育费附加，合并印花税和契税，最终在流转领域仅保留契税和转让所得税。另外可适时开征遗产税和赠与税，这有助于在房地产流转环节调节财富分配，促进社会公平。加强房地产保有环节的税收制度，将现有土地增值税、城镇土地使用税、房产税的功能梳理整合；开征土地闲置税，促进土地资源的合理利用，减少土地的浪费。修改相关法规，加大违规打击力度。
(四)健全的房地产产权登记制度，确保税收的有效实施
房地产产权登记是房地产管理的最基础性工作，也是税收征管的最基本依据。在日本，不动产登记事务是由隶属于法务省之法务局主管，包括法务局所属派出机关。日本高度重视房地产产权登记工作，建立了相当健全的产权登记制度。主要包括科学严密的房地产查勘制度、房地产所有权登记和他项权利登记制度、高效率的信息管理系统以及房地产权的公开查阅等制度。科学、现代的房地产登记制度，与房地产估价、房地产交易管理等制度相配合，使政府税务机关能够随时并准确地了解和查询每一宗房地产的产权交易、产权所有人、面积、价格以及纳税等情况，最大限度地避免了房地产私下交易和逃税偷税行为，增强了税收制度的有效性。
借鉴日本经验，应当对我国的房地产产权登记制度加以完善。首先，改变目前对房地产多部门登记、分级登记、分块登记的制度现状，利用信息技术手段，使土地管理、房产管理等政府部门互相配合，形成统一的房地产产权信息登记系统，详细记录产权人情况、房地产位置、建筑面积、房屋结构、权利变更等情况。同时加强税务机关与房地产管理部门的信息沟通，便于房地产税的征收。其次，加强对房地产权属申请登记监管。房地产登记部门在进行权属登记时应严格进行信息审查，防止某些人利用虚假的登记信息逃避纳税。再次，建立房地产个人申报制度，要求房地产所有人在房地产发生客观变化时，及时向房地产管理部门进行申报，便于对原有信息进行及时更新，使房地产的评估能够及时准确。最后，应加强社会监督，有关纳税信息应向社会公开，积极接受群众举报，为房地产税的足额征收创造良好的社会条件。
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