我国个人所得税之征管“个性化”浅析，本文主要内容关键词为：个人所得税论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、个人所得税应具有充分的“个性化”
个人所得税是对公民各项应纳税收入所得进行征税的税种。在调节居民收入分配特别是贫富差距、促进社会公平、和谐发展方面具有十分重要的意义。各国普遍重视个人所得税的征收和管理，对最优化个人所得课税的研究成果也比较多，具有代表性的有拉姆齐、米尔利斯等人的研究结果。
税收负担的公平合理不仅仅是简单的财政问题，也是十分重要的社会问题和经济问题。努力促进税收公平特别是直接关系到居民收入水平的个人所得税的税收公平，维持良好的社会运行秩序越来越受到世界各国的重视。同时，个人所得税只有做到公平合理的征收才能尽量减少对经济运行的负面影响，促进效率的提高和增加税收中性度。为此，个人所得税的征收需要严格遵循“量能纳税”原则，实行“个性化”、“差异化”征收与管理，达到不断健全税收制度、促进社会公平与和谐快速发展的综合目的。
税收征管的“个性化”充分考虑了良好税收制度应包含的基本要求，如：经济效率；管理简单；可变性；政治代表性；公平性等公认的评价标准。除此之外，“个性化”还强调税收征管与社会其他制度体系等方面的联系与配合，如高效的金融支付体系、完善的收入支付转移工具等对税收征管的协助作用；强调税收征管具有充分的差异性，最大限度地利用和发挥“量能纳税”原则；强调通过良好的税制建设和“个性化”征管增强纳税人自主纳税意识，营造良好的自主、及时、真实纳税风气，使税收所起的作用不仅仅局限于财政和分配方面，还表现为充分发挥税收对良好社会文化环境形成的促进作用等方面。
二、我国个人所得税征管“个性化”问题若干分析
一个良好的税制强调公平和效率以及简化征收等原则，公平与效率原则要求税收制度在做到公平合理课税的同时，尽量减少对经济运行的不良影响，保持和促进经济增长，促进资源合理优化配置。与之联系的一个角度是所谓的“税收中性”，即要求国家征税造成的负担仅以社会支付的税款为限而不能造成额外的代价，国家征税不能干扰社会经济正常运行的机制，保证市场机制在社会资源配置中的基础性作用。但税收对整个社会的影响又不仅仅是一个“最优税制”所能解决的。“个性化”原则反映上述要求，我国目前税收实务的“个性化”程度，很大意义上反映着税制的效率与问题。
1.基于最优税制的税收档次与起点税率。我国现行个人所得税法案是最新修订的《中华人民共和国个人所得税法》，其中对个人所得征税实行税率5%～45%的九级累进税率，起点税率即第一档税率为5%，起征点为2000元人民币，即按照个人每月收入额减除费用2000元后的余额，或者减除附加费用后的余额对比适用累进税率计算出个人应纳的所得税额。
我国当前个税实行九级累进税率，税收档次相对较多，从理论上来说对个人收入差别的调节作用相对较强，相比英国对个人所得税征收仅实行两档税率(10%和20%)的做法更加利于收入调节。虽然当前世界个人所得税改革的趋势是减少税率档次，有代表性的如OECD国家中的西班牙和瑞典。但是面对我国居民收入差距不断扩大、基尼系数不断增加的现实，适用更加合理细化的所得税档次，充分发挥个人所得税对收入调节的作用是非常必须的，问题在于税率档次间的级距大小和边际税率高低。目前我国边际税率为45%，相对于部分国家如香港的个税税率是2%～15%，新加坡是2%～28%，加拿大是17%～29%，日本是10%～37%，美国是15%～39%来说，我国的边际税率相对较高，可能在某些方面对个人生产活动的积极性产生一定的负面影响，众多国内学者反复呼吁降低个人所得税边际税率，但是如果从调节收入分配、防止居民贫富分化的角度来说，目前的边际税率不算过高，甚至还可以在此基础上进一步提升。我国在改革开放初期为了更快更好地发展经济，增加社会产出，过多注重了“效率”而不谈“公平”；改革开放后，我国基尼系数2005年达到0.47，2006年达0.54以上，大大超过0.4的国际“警戒”水平，占社会总人口20%的富人，拥有的财富占国民总财富的60%甚至更多。而对其他80%的人来说，教育、医疗和住房则成为老百姓生活的“新三座大山”。现在已经到了考虑公平问题的时候，且十分紧迫。所以目前的边际税率45%不是过高，而是需要进一步根据居民收入分配情况加以调整，更好地发挥调节作用以促进社会公平。
在起点税率上，我国第一档税率为5%，相比发达国家，如美国起点税率10%、法国7%、英国共两档税率即10%和20%，起点征税率为10%，我国的起点税率相对较低，当然这与我国分九档税率累进征收有关，在九级累进情况下第一档税率不宜过高。对于起点税率高低的评价需要结合起征点或者说免征额的大小，在我国目前统一采取2000元人民币起征点情况下，第一档税率略显偏低，对于高收入者课征额较少。但目前实行情况仍比较良好，不应急于作出调整。
2.免征额与课税模式探讨。我国个人所得税的征收政策虽然利于税收征管，在一定程度上符合最优税制“管理简单”的要求，利于征税效率的提高和节约征税成本。但是这种全国统一税前扣除2000元的“一刀切”方式，笔者认为未必合适：它没有考虑地区差异、行业差异和人群差异，不考虑不同地区的经济发展水平和简单再生产成本，没有“差异性”，不能“个性化”，不利于真正实现税收的公平性，削弱了税收的效率，不利于经济的高效发展，且不能很好地调节收入分配，解决日益严重的贫富差距扩大趋势。
对比美国等发达国家在个人所得税税前扣除的处理方式，美国个税征收完全是个人根据自己的实际简单再生产成本和相关费用向纳税机关申报缴纳，政府不规定统一的起征点或免税额标准，每一个纳税主体的税前扣除都不一样，具有充分“个性化”，每人实际缴纳的税收与自身的实际收入是完全匹配的，税收的公平性和合理性得到了最大程度的发挥。这与我国政府完全“一刀切”的模式不同，相比之下，我国实行统一税前扣除的方式就显得公平性和效率性欠佳。
我国没有实行类似美国这种在税前扣除上的“个性化”方式，与目前我国收入分配方式多样、现金流通领域较广、隐性收入较为普遍、个人收入难以掌握等情况有紧密联系。上述种种原因的存在使得我国在课税模式上仍然实行分类或分项课税，而不是更加合理的综合课税模式。这一课税模式很大程度上在于金融体系的不健全，使得居民支付手段单一，缺乏健全的收入跟踪记录体系，很重要的一个反映就是支票等现代金融支付工具应用面的狭窄。美国实行个人自主纳税申报，政府之所以相信个人，很重要的一个原因就是美国支付工具特别是支票手段的广泛应用，纳税人的各项收入支出情况一般必须经过银行等金融体系，政府随时可以进行核查，使得居民不得不真实申报收入情况。而我国则由于银行体系覆盖面窄、金融体系不健全、缺乏支票等现代金融支付工具大规模适用的条件，公民支付观念也主要习惯于现金支付手段，使得居民收入很容易被掩盖，政府无处可查，隐性收入大量存在，给居民逃税、漏税提供了方便。
金融体系特别是金融支付工具的缺乏，造成个人收入难以准确把握，使得我国暂未实行综合课税模式，但是新的个人所得税法要求年收入达到12万元以上的纳税人实行自主申报纳税，可以说国家已经有意向综合课税模式转变，只是对纳税人有收入额度上的要求。我国实行分项、分类课征个人所得税很重要的一个原因就是大多数居民平均收入水平较低，达不到税制的征税标准，缺乏必要的纳税人基础。但是基于个人所得税征收的“个性化”考虑，对居民收入的认识不应仅仅限于平均水平，而应该分地区、分行业、分人群考察，区分差异性。我国目前收入差距不断扩大，很大一部分人群的收入水平已经非常高，特别是东部沿海发达地区很多高薪行业个人收入水平十分可观，已达到个税申报标准。北京地区实行纳税人自主申报时，保守估计达到自主申报标准的纳税人有25.5万之多。对这些人实行综合课税具备各项条件。目前税法也对此做出了探索，应该尽快将这项制度确定下来，结合边际税率的调整，增强对高收入阶层的调节力度。
当然，在高收入者不断增加的同时，仍存在大量的中低收入阶层，对于他们实行综合课税模式可能存在一些问题，达不到征税标准。对于这类纳税人，更应该体现税收的“个性化”。因为中低收入阶层居民本身收入水平不高，扣除基本生活和再生产需要后所剩供课税的额度已经不多，在当前社会保障和福利体系不健全的情况下，增加居民储蓄是居民应对重大变故发生的主要选择，大多数居民需要这一部分剩余资金来进行“保险”。在这种情况下，如果对居民收入不加区分就“一刀切”的确定税前扣除的额度，无疑在中低收入阶层中造成了很大的不公平和损害。当前，我国中低收入阶层仍十分庞大，特别是中西部地区更是如此，这种情况下无论从此纳税群体本身还是整个社会来说都会造成效用和福利的额外损失，不利于社会公平，间接扩大了社会的收入差距。
鉴于此，对于中低收入者加强个税征收的“个性化”意义更大。综合课税模式虽然对收入水平有较高的要求，但中低收入阶层在真实纳税申报和扣除的基础上，实施此种征税模式也是可行的，毕竟解决收入差距扩大、实行社会公平才是更加重要的目标。在目前尚未实行综合、自主申报纳税情况下，在税收转移支付、财政开支增加公共福利建设上加强力度，并充分体现对不同收入阶层纳税人适用公共产品的“个性化”差异区分，在后续上对由于“一刀切”税收征管造成的不公平性进行弥补也是一种十分有效的方式。
综合上面的论述，在免征额和课税模式选择上贯彻“个性化”，需要相关软硬件条件的配合，特别是完善的金融支付系统发挥了十分重要的作用。综合课税模式将是必然的选择。为了更好地对中低收入阶层进行调节，急需差异化征收方式；反过来通过税收转移支付和社会公共服务系统使用上的“个性化”，可以间接解决“一刀切”征税模式造成的不良后果，最大限度地实现社会公平，解决贫富差距扩大问题。
3.中外税前扣除负担额比较。根据相关统计资料，我国个税的免征额占纳税人全部平均工资的比例大概为80%。2006年全国在岗职工年工资为21 001元，月平均为1 750元。而西方国家个人所得税征收对产业工人而言，其免税额所占工资收入的比重平均为28%～40%，国内外在这一指标上显然存在巨大差距。两者统计口径不完全相同，前者是我国纳税人平均工资水平，后者是产业工人工资收入，但并不影响对问题的考虑，并且后者统计口径更加合理，毕竟工资收入才是一般社会最具代表性的收入形式。
从上面的差距可以看出，我国目前的免征额并不算高，“平均”看来纳税负担不算轻。虽然相比以前的个税起征点更加合理，但这种“一刀切”确定的2000元掩盖了真正的税收负担。2000元对于中低收入阶层可能是一笔不小的开支，但对于大量的高收入者来说却或许是不值一提的小数。在收入差距日益扩大的今天，这种差距对比更加明显，这仍然是个税征收“差异化”不足的问题。所以说，对2000元这一数字的评价要充分认识，80%不能真正反映目前个税税前扣除的负担，需要具有更加“个性化”的评价视角。
三、个人所得税“个性化”征管与相关社会体系的健全
综合上面对我国个人所得税征管的若干“个性化”问题分析，要实现个人所得税真正公平和效率不仅仅是税制本身的问题，而是需要众多相关社会体系的配套建设。特别是我国目前收入差距日益扩大、基尼系数不断上升，加强对不同阶层收入者的调节，努力实现社会公平具有更加重要的意义。
我国个人所得税征管“个性化”不足，且在目前税制不能灵活调整的情况下，从侧面加强相关社会体系的配套建设，间接弥补个税征管的不足具有一定的积极意义。特别是面对“十七大”提出的不断促进居民收入提高、增加财产性收入、建设公平公正和谐社会的要求，进一步完善各项制度更加重要。
为更好地实现个税征收“个性化”，尽快实现个税征收税前扣除个人申报和综合纳税模式，在硬件上要不断建设完善的社会金融支付体系，增加金融工具开发和利用范围；不断转变公民消费支付观念，使社会各项资金流动控制在社会金融体系之中，各项收入支出、流转都有据可查。在软件上，要建立和完善社会信用体系和诚信体系，增加对公民信用和诚信行为的约束，使诚信纳税成为纳税人自主的行为。当前，不断推进的社会信用化体系建设及诚信教育就是一种有效措施。
为弥补不同收入阶层税收负担不尽合理的问题，完善社会福利和保障体系具有十分重要的意义。可以缓解中低收入阶层的社会负担，改变其收入纳税观念，解除边际收入效应和福利水平过分损失的痛苦。增加税收转移支付的额度和差异化，增加对中低收入阶层的补贴。在社会公共物品使用的成本上对不同收入阶层区别对待，作为调整税收公平的另一种手段。
四、个人所得税“个性化”征收与腐败和通货膨胀相关关系
腐败一直是我国较为严重的社会问题之一。腐败所得特别是贿赂形式的违法收入所得如何发现和处理虽然主要是监督检查机关的问题，但是纳入到税收视角来考虑，腐败所得也是一种收入，单纯从收入的角度是否应该缴纳个人所得税一直是一个有趣的话题，当然现实中不存在征收的可能性。但是存在一个现象是：腐败人员利用违法所得收入进行各项投资、生产等而获得的新的收入所得却可能被征收个人所得税，这一方面变相承认了违法所得的合法合理性，另一方面削弱了税收法制的严肃性。
当然，这一问题的发生首先是由于法制监管体系和手段不健全，使得腐败分子有机可乘，通过各种手段获取违法所得并顺利投放到投资生产领域。但是也与个人所得税征管缺乏“个性化”、“一刀切”统征模式有很大的关系，使得对各个纳税主体的监督征管不严，导致腐败分子能够利用各种漏洞“蒙混过关”。如果纳税机关对纳税人的收入流转情况有充分的了解、记录和监管渠道，则可以有效地减少各种灰色收入通过生产投资等方式进行“合法化”的企图。
在前面，文章主要强调了个人所得税在不同群体、不同个人间的“个性化”问题，可以说仅仅是税制内部的差异化。没有考虑个人所得税作为一个整体在不同经济社会环境下的“个性化”问题。个人所得税的税制和征管也应该随着不同经济社会环境的变化而调节，充分反映外部变化，实现税收持续的公平和效率。当前，我国经济运行中生产和生活物资价格上涨趋势明显，CPI等宏观经济指标不断攀升，特别是2007年下半年以猪肉为代表的生活资料出现较为严重的价格上涨，对居民生活水平产生一定的冲击。在这种物价不断上涨、通货膨胀趋势明显而居民收入水平并无明显增加的情况下，居民仍按以前的标准缴纳个人所得税后的实际生活水平相比以前有所恶化。这种情况下，以往个人所得税实现社会公平和效率的环境不再存在，需要对个税的征管做出适当的调整。考虑到税收“三性”中的“固定性”要求，在税收环境尚未出现根本性转折变化的情况下不宜轻易改变税制，为了弥补存在的问题，可以考虑在具体征管上实施制定更适合实际的细则，最主要的是通过例如转移支付、财政补贴等政府支出手段进行调节，解决个税征收与通货膨胀间的矛盾。
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