中美会计体系的差异及对我国会计改革的启示，本文主要内容关键词为：中美论文,会计论文,启示论文,差异论文,体系论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
提要 改革开放以来，我国的会计体系实施了一系列的变革。但与西方会计相比仍存在许多差异。为进一步完善各种管理职能，使我国会计与国际会计惯例接轨，借鉴西方发达国家合理和科学的成分，无疑是很有必要的。本文从会计的目的及职能、会计规范及管理模式、会计要素及会计方法、会计行业及会计教育4个方面比较中美两国会计体系所存在的差异。通过对比研究，提出了美国会计体系中4点可供我国借鉴之处。
近年来，我国的会计体系实施了一系列的变革。它正朝着合理化和国际化的方向发展。1992年11月财政部颁发了《企业会计准则》，随后又制定了一系列新的行业会计制度，此举使我国传统的企业会计发生了根本的变化。这些变化的合理性已在实际工作中逐渐显露出来。然而，中国会计国际化的道路还任重而道远。我国目前的会计体系与西方会计相比仍存在着许多差异。而要加大改革力度，进一步发展我国的社会主义市场经济，完善各种管理职能，我国经济体系中的核算系统就必须借鉴和吸收更多合理和科学的成份。在当前全球经济一体化进程中，对国内外会计体系进行比较研究，对于借鉴其有益成份，明确我国会计改革的方向，使我国会计与国际会计惯例接轨，无疑是很有必要的。美国是资本主义大国，其会计准则乃至整个会计体系已经历了从形成到发展到相对成熟和稳定的过程，因此对中美会计体系进行比较研究，尤其是比较其差异，对于发展和完善我国的会计体系有着重要的意义。
一、会计目的及会计职能的差异
会计的目的是指在一定的社会经济环境下，人们期望通过会计实践所要达到的目标或取得的结果：会计的职能是指要达到某种或多种目标，会计所起的作用。中美会计的目的及职能既有其共性，也存在着一定的差异。
总体上来说，美国会计以企业获得最大收益为目的，而我国会计以发展整个社会主义市场经济为目的。具体来说，美国会计的目的是为了保护投资者或债权人的利益。在美国，财务会计和税务会计相对独立，因此，美国财务会计主要有两项职能，其一是为企业实际或潜在的投资者和债权人提供决策的信息；其二是向企业内部提供管理决策所需的信息[①a]。中国会计除了具备上述两项职能之外，另一项重要职能是监督，即各级财务、税务和审计部门、企业的上级主管部门通过企业的财务报表对企业的经营行为和经营活动实施监督和控制。
二、会计规范及管理模式的差异
会计规范是指对会计工作起指导和约束作用的一系列法规、准则、制度和惯例的总体。中美会计在规范体系及管理模式方面都存在着不少差异。中国的会计规范体系由以下几个内容和层次组成：会计法→会计准则→行业会计制度。会计法是高于会计准则的国家法律，由全国人大批准颁布，会计准则的制定必须符合会计法；会计准则和行业会计制度均由国务院主管部门即财政部制定和颁布，各企业的具体会计操作必须严格执行相关的会计制度。因此，在中国对会计实施管理和监控的机构包括了立法机构和政府机构。在政府机构中，以财政部起的作用最大，财政部专门设立了会计司，归口负责组织会计准则和会计制度的制定，并承担着确保会计法、会计准则和会计制度的贯彻实施及管理全国会计工作的任务。而审计机关和税务机关则对会计工作起监督和控制作用，以确保会计工作和会计信息的公正和合理，保证国家税收工作的顺利进行。
美国没有专门的会计法，政府对会计工作的管理也是间接的。美国以会计准则来规范各项会计工作，没有制定统一的会计制度。会计准则是一般公认原则（GAAP）。由美国财务会计准则委员会（FASB）这一民间组织制定和颁布，它接受美国官方立法机构——证券交易委员会（SEC）的监督，但证券交易委员会并不干预和参与会计准则的制定和颁布。美国的《证券法》和《证券交易法》间接地对会计工作起着指导和约束作用。美国企业根据公认会计原则和本身经营特点，再制定具体的会计制度。因此，中美两国相比，中国的会计准则和会计制度具有权威性、统一性、较大的约束性和强制性，而灵活性则较低；中国的会计职业团体只起辅助、协调和参与会计管理的作用。政府对会计工作的管理和监控作用是直接的。与中国不同，美国的会计准则具有较高的公认性、理论性和灵活性。而强制性的法律约束性较低。美国的民间会计组织在会计工作的管理中起着主导和决策性的作用，而政府的管理和监督是间接的。
三、会计要素及会计方法的差异
中美会计在会计要素的组成、涵义及会计处理方法等方面都存在着一定的差异，兹分述如下：
1.会计要素的组成
中国1992年11月颁布《企业会计准则》把企业的会计要素划分为6个方面[①b]。即：资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。而美国财务会计准则委员会1985年公布的《财务报表的各种要素》划分出10种会计要素[②b]，分别为资产（Assets）、负债（Liabilities）、权益（Equity）、综合收益（Comprehensive Income）、营业收入（Revenues）、费用（Expenses）、利得（Gains）、损失（Losses）、业主投资（Investment by owners）、派给业主款（Distributions to Owners），这种差异反映出两国企业经济组织形式上的差异，美国以私有制为基础，企业的组织形式主要是股份制；而我国经济体制改革正在进行，股份制尚未占主导地位，经济体制中国有、集体、私营多种成分并存。
2.会计要素的计量和处理
中美两国会计要素的计量和处理方法的差异主要在于对使用的原则和方法所作的规定及约束程度不同，这点尤其表现在对资产、费用及权益的计量和核算上。在谨慎原则的应用方面，中国1992年11月颁布的《企业会计准则》首次正式将谨慎原则作为会计核算的一般原则，但同时对其应用规定了较为严格的限制。美国会计谨慎原则的应用范围比我国宽得多，如在短期投资及存货计价中，我国会计准则规定只能按实际成本核算，不能采用“成本与市价孰低法”，而美国会计准则规定在短期投资及存货的核算中，可采用“成本与市价孰低法。”又如在坏账准备的计提方面，我国规定只能采用应收帐款余额百分比法，且对各行业规定了严格的计提比例（如工业企业为3‰～5‰，农业企业1%），而美国的会计准则对于坏帐准备的计提方法提供了多种可供选择的途径，包括应收帐款余额百分比法、帐龄分析法、赊销百分比法等，企业只要保持方法的一致性，可任选一种方法。对于计提比例美国的会计准则也没有作出统一的规定，企业可根据自身的特点确定合适的比例。在固定资产的折旧方面，中国企业固定资产的折旧年限一般较长，平均通常达10至15年或更长。中国的《企业会计准则》规定折旧方法要采用年限平均法或工作量法，只有在符合有关规定的情况下，才能采用加速折旧法。而美国财务会计准则对于固定资产的折旧年限和折旧方法都没有严格的限制，折旧年限由企业依据经验和惯例来确定，折旧方法则主要采用加速折旧法，具体的做法比较灵活。
3.会计报表及其编制
在会计报表的组成方面，我国的对外会计报表主要由资产负债表、损益表、财务状况变动表及利润分配表等组成，而美国的会计报表包括资产负债表、收益表、现金流量表以及股东权益变动表。美国自1988年开始不再编制财务状况变动表而转编现金流量表[①c]。
对于具体的报表，中美双方在结构和内容上也有所差异。就资产负债表来说，尽管中美双方在格式上没有什么差异，都是按流动性排列，采用帐户式为统一格式，但资产负债表中资产和负债两要素的计价方法有所差别。我国规定只能用历史成本反映，而美国财务会计准则委员会提供了5种不同的计价方法，即历史成本、现行成本、现行脱手价、可实现净值、现值，以供企业选择。
就收益表来说，中美会计收益表的差异主要是其内容不同。美国把中止经营的损益以及会计原则的变更累计影响在收益表中单独列出。而我国对中止经营的处理没有作出具体的规定，在收益表中也没有单独列出该项目，一般是与营业利润结合在一起反映。对于会计原则变更累计影响，我国只要求编报表时加以说明，在实际操作中，通常是在财务状况说明书中反映，而不是作为一个项目在收益表中列出。此外，就财务状况变动表来说，我国是以营运资金为基础来编制财务状况变动表的，而美国自1987年起放弃以营运资金为基础的财务状况变动表，采用以现金为基础的财务状况变动表，即现金流量表。
在编报期方面，我国企业会计制度规定资产负债表、收益表要按月和年编制；财务状况变动表、利润分配表、主营业务收支明细表按年编制，而美国的会计报表通常在年末编制，只有某些企业（如上市公司）编制中期报表。
四、会计行业及会计教育方面的差异
中美会计体系除了上述的差异之外，在会计行业以及会计教育等方面也存在着一定的差异，这些差异部分是由前述的差异引致的。
就会计行业来说，美国广泛实行注册会计师制度，注册会计师起着社会监证的作用，注册会计师行业具有很高的独立性、公允性和公认性。在美国的企业中，会计与财务的职能相互独立。而我国注册会计师制度刚开始实行不久，在人员培养和行业规范化方面还须作很大的努力。目前我国各企业会计人员的主体职能不明晰，财务与会计职能不分。
在会计教育和研究方面，由于我国原有的会计制度是分行业、分部门、分所有制的，企业会计准则颁布后，会计制度也是分行业的，因此，在会计专业的课程设置中，其主干课程也多是按行业编写的。美国尽管也按这样的学科编写教材和参考书，但主干课程重视理论，主要是按理论性的深度层次编写的。会计实务一般在初级课程反映，越高级的课程其理论性越强。
五、美国会计体系可供我国借鉴之处
上述中美会计体系的差异对我国的会计改革有着重要的启示作用。在这些差异中，既有合理的差异，也有不合理的差异。合理的差异是指那些与我国的经济体制相适应，具有我们的特色，而又不妨碍我国会计与国际惯例接轨的内容。对于这部分内容，我们应加以完善并加强对外宣传，而对于那些不合理的差异内容，我们应借鉴美国会计的做法。
借鉴1：进一步完善我国企业的会计准则 我国1992年11月颁布并于1993年7月正式实施的《企业会计准则》只是基本准则，要使中国的会计体系与国际惯例接轨，会计准则的接轨和完善是关键。因此，应尽快制定可操作性强的具体会计准则。有必要参照美国的会计准则，适当放宽对谨慎原则的应用限制。所谓谨慎原则，按照FASB的《财务会计说明》中的解释，就是当存在多种可供选择的会计处理方法时，对资产和收益的计算采取宁低勿高的方法；对损失和费用的计算采用宁高勿低的方法；对负债的预计采取全面而勿漏的方法；对损失和费用早确认比迟确认好，对收入迟确认比早确认好。尽管目前我国对谨慎原则的应用还有很多争议，但作为一项国际惯例，其应用的合理性和优越性也是很明显的，如体现谨慎原则的成本与市价孰低法的应用可以避免高估资产、虚计收益，并能减少企业的不确定性和风险性因素。再如加速折旧法的采用可加速资本周转，尽快刺激整个经济的发展。谨慎原则的具体会计应用还很多，我们应依据国际惯例，放宽对其应用的限制，以促进企业的发展。此外，在会计报表方面，由于现金流量对投资决策的重要性日益受到关注，因此我国的财务状况变动表也可考虑改成现金流量表。当具体会计准则制定出来时，取消现行的分行业会计制度，而统一以完善的会计准则体系来规范我国企业的会计活动，以提高会计企业的可比性和公正性，引导投资。这样还有利于增强投资者的信心，有助于扩大企业的自主权和会计实务的独立性。
借鉴2：充分发挥会计团体组织的作用 在我国，管理和规范全国的会计工作，组织制定和实施会计准则和会计制度的是财政部，这是与我国经济和会计的发展历史和现状相适应的，有其合理性。但随着我国经济体制改革的深入，应进一步发挥会计团体组织的作用，让会计团体更多地参与甚至组织或主持有关会计法规、准则或制度的制定和颁布工作，以提高其地位，这点也应是我国会计与国际惯例接轨的一项内容。
借鉴3：重视会计教育和会计理论的研究 在会计教育方面应尽快更新教材，加强理论内容，增大信息量，使我国会计专业学生既能掌握稳固的会计实务知识，又打下坚实的理论基础，为适应我国会计体系与国际惯例接轨作好准备。目前我国财务会计基础课程分行业编写教材的状况基本上是在初级财务会计的水平上重复，理论知识的深度和广度都不够，可借鉴美国会计课程的设置来规划我国会计学的主干课程。此外，还要加强对现有会计从业人员进行再培养，以更新他们的知识，提高其理论和实务水平。在理论研究方面，美国会计学界研究的范围非常广泛，有些内容是我们极少涉及的，我们可根据本国情况借鉴美国的有益研究成果，并开辟我们自己的新研究领域。
借鉴4：提高会计行业的地位，健全社会经济监督体系 我国的会计人员既兼财务又做会计核算工作，还被视为企业的管理人员，这有其合理性，但身兼多职却影响了会计工作的独立性，会计工作容易受到单位主管领导的意志左右；同时，由于身兼多职，在一定程序上削弱了会计人员的主体作用，妨碍了其自身素质的提高。因此，可借鉴美国的经验，提高会计工作的独立性。在会计的社会化方面，也要借鉴美国（也是西方大多数国家）的经验，加快我国注册会计师行业的制度化和规范化，增强注册会计师协会的管理职能，确立注册会计师作为社会监证地位的权威性。
注释：
①a FASB.Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises.FASB Statement of Financial Accounting Concepts No.1,Stamford Conn.FASB,1978.P.28.
①b 中华人民共和国财政部，《企业财务通则》、《企业会计准则》，北京中国法制出版社，1992年，第14—28页。
②b FASB.Elements of Financial Statements.FASB Statement of Financial Accounting Concepts No.6,Stamford,Conn.FASB,1985.P146—149.
①c 见：李天民著，《管理会计研究》，上海立信会计出版社，1994年，第186页。
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