关于会计诚信讨论中若干问题的商榷，本文主要内容关键词为：若干问题论文,诚信论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
诚信与法制是市场经济的两大基石。会计诚信只是整个社会诚信体系的一个组成部分。然而，近年来会计诚信问题却成了社会热点，各界议论纷纷，“会计信息失真”、“会计假账泛滥”、“会计道德失范”、“会计诚信危机”等字眼充斥报章杂志，会计诚信问题成了媒体关注的焦点。我认为，会计问题之所以成为社会热点问题，并不表示会计行业比其他行业存在着更多的不诚信问题，而是会计信息的社会受众面较广、对社会经济活动的影响较大所造成的结果，这也从一个侧面证明了市场经济条件下会计的重要性。现在的问题是，针对会计“你也说诚信，我也说诚信”，似乎正在形成一种越说越复杂、越说越模糊的局面，这是当前会计学术界和实际工作者需要正视并着力应对的一种现实挑战。本文试提出一些管见。
一、会计诚信与会计信息失真
所谓会计信息失真，一般是指会计信息不能完整、真实地反映会计主体财务状况、经营成果和现金流量的现象。但对如何判断会计信息是否失真，学术界多有歧见。现在一种较为流行的观点，就是把会计信息失真等同于会计失信，即会计信息失真便是会计不诚信。而综合各种观点，对会计失真的原因分析大致上可以概括为三种：一是舞弊性会计信息失真。即公然违反会计法律、制度，采用欺骗性手段进行会计处理导致的会计信息失真。如虚构经济业务、伪造或变造会计资料、隐瞒或删除交易、滥用会计政策等导致的会计信息失真，也就是“做假账”。二是操作性会计信息失真。即会计人员由于自身的业务素质所限或工作责任性不强等原因，发生专业判断失误或计算操作等错误而导致过失性会计信息失真。三是选择性会计信息失真。在会计准则、制度提供了过多的会计政策选择空间的情况下，企业和会计人员在可供选择的范围内任意选择会计政策（有人称为“蓄意选择不当会计政策”）导致会计信息失真。这里要澄清的一个问题是，在会计准则、制度规定的范围内企业和会计人员自主选择不同的会计政策从而产生有差别的会计信息，算不算会计信息失真？如果算，充其量也是制度缺陷造成的制度性失真。在我看来，这根本不是会计信息失真，而是企业和会计人员专业水准的一种体现。在会计准则、制度许可的范围内，企业和会计人员选择的会计政策不存在适当与不当之分，任何选择都应看作是适当的选择。在对待会计问题时，应当把“做假账、利润操纵和必要的在会计制度允许的范围内的盈余操作或盈余管理有所区别（李若山，2003）”。将上述三种情况的会计信息问题与会计诚信相联系，第一种情况产生的是严重的会计不诚信，第二种情况产生的是一般的会计失误，第三种情况是合理的会计操作。
二、会计诚信与审计诚信
会计的职能是提供完整、真实的会计信息，而审计的职能是对会计信息进行监督和鉴证，二者的终极目标都服务于会计信息的使用者。现在不少文章谈及会计信息时总要举出上市公司的案例来作佐证，强调会计诚信问题的严重性。事实上，相比一般企业，上市公司的会计核算与管理相对较规范，会计信息质量要求相对较高，且所披露的会计信息都经过注册会计师审计过。所以如果上市公司存在会计不诚信问题，往往不单纯是企业和会计人员的问题，还有会计师事务所和注册会计师的问题，但习惯上人们总是对两者不作区分，将会计诚信与审计诚信混为一谈。从会计，审计与会计信息的相关性来分析，一般可以抽象为以下几种类型：第一类是会计不诚信、审计不诚信。会计不诚信表现为企业和会计人员作假导致会计信息失真。审计不诚信表现为注册会计师与企业共谋，参与会计造假，这种行为属于审计欺诈；或者因注册会计师业务素质差。执业不规范等，不能发现会计造假问题，这种行为属于审计过失。第二类是会计不诚信、审计诚信。会计师事务所和注册会计规范、严格执业，及时发现并纠正企业和会计人员的造假行为，从而保证了会计信息质量。第三类是会计诚信、审计不诚信。企业会计人员按会计准则、制度规定产生会计信息，但也有个别的注册会计师出于回避审计风险过度谨慎等原因，要求企业对既有的会计处理作大量调整，从而形成失真的会计信息。第四类是会计诚信、审计诚信。共同确保会计信息完整、真实。从以上四种类型分析可知，一旦会计信息出问题，有的是会计不诚信问题，有的是审计不诚信问题，有的则是会计和审计均不诚信问题，那种把会计诚信问题简单归咎为二者各打五十大板的认识是不科学的，应当具体情况具体分析。
三、会计个体诚信与群体诚信
会计工作既是个体性工作，又是群体性工作。从会计岗位观察，任何一项会计工作都是由具体岗位上的会计人员完成的，但从会计信息的形成环境和形成机制分析，会计工作又必然受制于方方面面。因此会计工作如出现问题，既有会计人员的个体诚信问题，更有会计工作相关的群体诚信问题。所谓群体诚信问题，首先是企业内部的经营层、董事会、监事会的集体会计诚信问题，因为重大的会计决策都是由这些群体作出的；其次是政府监督管理部门，如财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门的间接会计诚信问题，因为这些部门既是企业会计信息的使用者，同时又是企业会计信息的影响者；再次是社会中介机构和媒体等的直接或间接诚信问题，因为他们有的是会计信息的鉴证者，存在着直接的审计诚信问题，有的是会计信息的影响者，也存在着间接的诚信问题。
研究表明，会计作假通常儒要三个条件：一是压力，二是机会，三是自我合理化。从我国的现状分析，一般会计人员的自主性作假，即员工舞弊，大多以谋取个人利益为主要目的，如挪用或贪污公款、侵占集体财产等违法犯罪，而一般会计人员的被动性作假，大多出于企业领导或领导集体的授意、指使甚至强令，表现为违反会计法律、制度“做假账”；企业经营层、董事会等集体作假，即管理舞弊，除为了谋取个人经济利益外，较多的情况下则出于外部的种种压力，表现为授意、指使、强令会计人员作假，甚至于个别领导或领导集体直接参与会计造假。有的企业或上级主管部门为了企业获得上市或增发配股，不惜作假使净资产收益率达标；有的税务机关为了平衡税收收入任务，时而要求企业把不该交的税先交上，时而又要求企业把该交的税暂时缓交，企业为了满足税务机关的要求，而不得不做假账；有的银行放款只规定了资产负债率、利润率等指标，而不论企业的发展前景如何，于是企业便通过粉饰财务数据来获取贷款；有的政府部门和媒体经常只凭企业的报表数字来考核和评价企业，而不问企业的真实情况，于是有的企业大做报表文章，提供虚假的财务会计报告。凡此种种，是我国当前会计作假的主流现象。把企业和会计人员的作假原因简单归咎于外部压力是不正确的，但无视这类外部原因的影响，全部归罪于企业和会计人员同样是不科学的。
四、会计诚信与法律、道德
会计诚信问题究竟属于法律范畴还是道德范畴，目前认识上尚不一致。通常认为，法律侧重于调整人们外在行为和结果的合法化，具有较强的客观性，而道德具有层次性。其较低的层次表现为法律形式的规范和非法律形式的约定俗成的成文规定，这一层次的道德调整的也是人们外在行为和结果的合法化或合规化，较高层次和最高层次的道德侧重调整的是人们的内在思想和精神境界，具有较强的主观性。但法律与道德又是相互联系、相互补充的。按传统的观念来理解，诫信是诚实、守信、基本上属于道德范畴。但现代社会，诚信的标准既有法律规范又有道德规范。从会计方面来说，法律规范就是会计法律、法规（包括准则、制度等），道德规范就是对会计人员的一些道德要求，包括爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理和强化服务等。可见，我国会计诚信问题，既有法律范畴内的问题，又有道德范畴内的问题：如果企业和会计人员公然作假属于违法问题；而会计人员工作过失导致会计信息失真且情节轻微未达到违法标准时，应属于道德问题；企业外部有关方面对企业施加各种影响导致企业会计信息失真，有关方面可能没有会计上的违法问题，但应负有道德失信的责任。
会计失信如属于法律问题就要承担相应的法律责任，这就涉及到谁是会计诚信的责任主体？一种较有代表性的看法认为，会计诚信的责任主体是单位的负责人。理由是：企业里主导会计行为的是单位负责人，会计人员不是市场交易的一方，而是企业的雇员。他们生产会计信息与企业工人生产产品一样都要听命于雇主。同时，根据《会计法》规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，表明单位负责人是本单位会计行为的责任主体。按照这种理解，一个单位会计工作出了问题，单位负责人要承担法律责任，而其他相关当事人至多只有道德责任，这显然是一种误解。《会计法》规定了单位负责人作为单位会计行为的责任主体，但并不排斥其他直接责任人的法律责任。会计人员在单位负责人授意下做了假账，单位负责人果然要承担法律责任，相关的直接责任人同样要承担相应的法律责任。概言之，一个单位如果会计上出了问题并且违反了法律、法规，单位负责人和其他直接责任人都要承担法律责任；如果会计上出了问题但并不违反法律、法规，则单位负责人和其他相关人都有道德上的责任。
五、会计诚信建设的固本与强末
会计诚信建设是一项动态的系统工程，不可能毕其功于一役。固本之策是借鉴国际经验并结合中国的实际，尽快建立和健全会计诚信的规范体系，包括法律规范、行业规范和自律规范等。当前我国会计的法律规范尚不够健全，会计准则未成体系，会计制度五花八门，其他管理制度（如会计基础工作规范）需要完善，会计的行业规范和自律规范急待建立。
会计诚信建设的强末之举是加强会计诚信教育。当前会计诚信教育无论是教育内容、教育对象，还是教育方式和方法，都存在着较大的缺陷。在教育内容方面，本应包括会计法制教育、会计专业知识教育、会计职业道德教育等多个方面，但现有的教育较多的是会计专业知识经常性教育，会计法制教育和职业道德教育相对较少，且大多属于应急性教育而非经常性教育，各种考试、考证也主要考会计专业知识，较少考会计法律与职业道德。在教育对象方面，现有的教育对象主要是企业单位内一线的会计人员，而从产生会计失信问题的原因分析，接受教育的主体还应当包括企业经营层、董事会、监事会成员及有关的政府部门领导与工作人员。这部分人员常以教育者的身分出现，而教育者必须先接受教育才能再教育被教育者。在教育的方式和方法方面，现有的教育主要是会计人员的继续教育，涉及诚信教育时一般都是警示教育，而受众面更大的教育应是大量的宣传教育，更多的应当用会计战线上的先进人物与先进经验进行正面教育，以营造客观正确的舆论导向，弘扬先进的会计文化，针砭会计失信现象，推进会计诚信建设顺利向前发展。
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