审计业务的延伸与管理系统设计咨询业务的开展，本文主要内容关键词为：业务论文,管理系统论文,设计咨询论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
会计师事务所在开展各类财务审计和历史财务数据的鉴证业务中，贯彻新《注册会计师执业准则》和风险导向审计理论，越来越重视对企业内部管理系统和控制系统的测试与评价，以期发现和规避由于企业管理系统和内部控制缺陷带来的错报漏报风险(系统风险或固有风险)。在此过程中，只要认真按照《审计准则》要求，深入实施了内部控制调查与评价程序，稍加进一步分析、归纳，就不难提出企业管理系统、业务流程存在的主要缺陷。如果注册会计师认真地从企业管理者的角度出发，在帮助其分析和指出问题的基础上，进一步提出进行全面调查和诊断、改善企业管理系统的建议，很容易为企业治理层和管理层所接受，为会计师事务所开展企业管理系统设计咨询业务提供很大的可能性。
一、对企业财务管理和内控系统缺陷的延伸分析
注册会计师在财务审计中发现的企业管理缺陷，主要是与财务信息相关的内部管理系统和内部控制系统的缺陷，而不是企业管理系统的所有缺陷，甚至没有涉及企业管理系统的根本缺陷。但毕竟与财务信息相关的内部管理系统和内部控制系统是企业管理系统的重要部分，有经验的注册会计师或管理咨询人员通过企业与财务信息相关的内部管理系统和内部控制系统的缺陷，可以在更广泛的管理系统范围内发现更多的系统缺陷。
由于企业性质、规模、行业的不同，管理系统表现出的特征和缺陷也会有所差异，但稍加归纳总结，也可以发现一些共性的问题。认识企业管理系统的这些系统特征，有利于在针对不同企业的管理系统和缺陷诊断中把握不同的着力方向，快速地抓住企业管理系统中最根本的缺陷，这也是下阶段设计和完善企业管理系统和业务流程必须考虑的系统基础。
(一)不同产权关系下的企业管理系统特征
目前我国企业由于产权关系的不同，管理系统表现出不同的特征。对国有企业而言，在很长一段时间内其管理系统基本都表现出产权主体缺位和经理人集权的特征。对民营企业而言，管理系统明显表现出的是族长高度集权与家族人治的系统特征。族长高度集权与超经济干预现象并存——经营决策高度集权于族长的同时，也受家族成员强烈的超经济干预，难以有效地科学决策和最大限度地避免决策失误。
(二)企业的产权与主体特征
对国有企业而言，国家产权与主体缺位的问题，仍然没有根本解决——企业内部人人都是主人公，但谁都不是所有者，谁都不对企业负责。这是治理结构层面制度没有根本消除，任何咨询机构也无法解决的问题。民营企业的产权关系虽然到位，但偏重以家族成员个人投资，很少以企业法人出资，往往投资关系和关联关系十分复杂。一股独大独享经营利益的同时，经营风险高度集中于家族资产。
(三)企业经营管理的权利特征
对国有企业而言，“两权分离”、“三会鼎立”的构架已经形成，但又凸显出政府任命的经理人集权特征——经理人集所有者代表、法人代表、职工利益代表于一身，拥有高度经营决策权和部分资产处置权。虽然在国资委的监督下，经理人集权受到监督制约，但由于又形成新的权利集中和监督不到位，结果无非是把部分应该是企业经营权范畴的权利集中到了国资委而已，经理人集权问题并没有得到根本解决。对于民营企业而言，虽然也会有形式上的“三会鼎立”，但多以“董事长兼任总经理”(其他家族成员出任副总经理甚至以下的中层管理职位)的模式，仍是典型的私人公司。家族管制直接渗入业务流程的各个环节，企业信息流动以家族成员为中心，经常人为阻隔业务流和信息流，不能形成与业务过程相适应的开放业务循环和流程。
(四)人事管理系统的特征
国有企业的人事管理系统仍保留有计划经济下“人管理制度”的痕迹，企业承担社会就业职能和国家安排就业的人事制度虽已有较大改变，多年的形成“两铁”也有所打破，但并没有建立科学的考核制度和有效的激励机制，至今没有形成市场化的人力资源管理系统。而民营企业家族人治的人事管理，阻碍市场化人力资源管理系统的形成和运行，所有职工都得看老板脸色，何况还排斥外部高级管理人才的进入和能力发挥，企业智能萎缩将从根本上动摇企业持续发展的基础。
(五)业务(生产)管理系统的特征
不管是国有企业还是民营企业，管理者对于企业管理系统建设往往“重业务、轻财务”——比较重视业务(采供、生产、销售)系统的建设，而与财务、人事等其他子系统信息流和业务流不能畅通流动，有的环节又重复循环、甚至相互抵消。甚至业务系统内生产与采供、销售、市场服务等子系统之间也存在系统间阻隔、信息流不畅的问题。
(六)财务管理系统的特征
财务政策和管理系统没有渗入到业务管理系统中，对业务活动和资金变动的反映严重滞后，无法适时监控生产经营活动，无法支持经营决策。民营企业部分股东和管理者对企业财务与家庭财务概念混淆，将企业财产与家庭财产划等号。会计信息既不能真实反映企业资产和收益，也不能真实反映家庭财产和收益，无法运用会计信息进行经营决策，也无法获得社会的信赖。
二、企业对管理系统设计咨询的需求与强化
虽然不是所有的企业管理层都能对自身存在的问题认识到位，但也都清楚地意识到自己的企业有问题，而且也希望有外部力量来帮助解决问题。只不过在企业没有出现生存(持续经营)危机时，对解决问题的需求比较朦胧。一般来说，国有企业和民营企业对管理系统设计咨询的需求，侧重点略有不同。
(一)国有企业对管理系统设计咨询的需求
产权制度改革和国有产权所有者(国资委)行使权力的问题是国家和国资委研究的重点问题。作为注册会计师和咨询师应当重视国有企业管理咨询的具体需求。
1.人事管理制度改革和建立市场化的人力资源的需求：在科学的岗位职责描述基础上，建立市场化的岗位考核制度、符合企业情况的薪酬福利体系和激励机制。
2.在产权多元化的国有控股企业中，重新设计股权结构、股东权利、企业决策和运作方式等市场化的法人治理结构。
3.企业业务(生产)管理、人力资源管理、财务管理系统和流程再造，以及管理政策制度、办法、规章的重新设计。
(二)民营企业对管理系统设计咨询的需求
具有一定规模的民营企业和企业家对于设计和建立健全企业管理系统的需求会更强。当前最迫切的需求包括：
1.整理和理顺投资管理，重新设计和规范包括股权结构、股东和董事会权限安排、企业决策和运作方式等法人治理结构。
2.企业业务(生产)管理、人力资源管理、财务管理系统和流程再造，以及管理政策制度、办法、规章的重新设计。
3.对企业财务和会计核算进行规范和调整。
对于企业的这些潜在需求，如果审计人员和咨询人员介入其中，帮助其深入调查和诊断，从专业的角度清晰梳理出这些问题，指出企业该怎样去“检查”(咨询业所谓的诊断性调查)和“治疗”(咨询业所谓的系统再造和流程再造)，即帮助企业家们把这种“朦胧”的潜在需求，从专业的角度、用通俗的语言表述出来。需要说明的是，在审计业务结束交换意见或者给出《管理建议书》时，给企业指出的仅是下一步该怎么做的方向而已，而不是在此时即草率地给出解决方案。不管怎么说，注册会计师在法定审计业务中延伸和发掘，具有跟进开展管理系统设计咨询的先天条件和机会。
三、从企业管理系统咨询的两个层面引导企业具体的咨询需求
根据在审计中发现的管理系统缺陷，注册会计师可以把进一步的沟通与交流交给专职的咨询人员。通过进一步与企业管理层交流，从企业治理结构和内部管理系统两个方面(需视企业最迫切的是哪个方面的需求)引导和强化企业管理咨询需求。
(一)第一层面：企业治理结构的设计与咨询涉及的重点内容
很多企业在设立时除比较看重股权安排以实现主要股东控股目标外，公司《章程》只是按工商部门的《章程》模板进行修改而已，在企业的治理结构层而，并未认真研究过治理结构问题，也未对企业治理结构的其他重要方面——如决策机制和决策权限、集体企业或母子公司的管理和控制模式、公司运行方式等等进行科学的设计和做出制度安排，以致公司在运行中不能正常运转。因此，注册会计师应当根据企业具体情况引导和强化企业的管理咨询需求，并在正式签订咨询合同后，从以下几方面去调查诊断，设计系统改善方案等等。包括：企业股权结构设计与股东权利义务安排，企业管理组织机构安排，企业决策机制与决策权限安排，集团公司投资关系规范和调整，企业管理和控制模式设计，集团公司构架与运作方式设计，母子公司构架与运作方式设计，特定控制模式下的基本人事政策和基本财务政策等。
(二)第二层面：企业内部管理系统和流程的设计与咨询涉及的重点内容
企业都有自己的管理系统和业务流程。企业最基本的内部管理系统和流程的设计通常包括：企业内部业务管理系统与业务流程、人力资源管理系统与人事政策制度、财务管理系统与财务政策三大基本系统。如果是有一定规模的企业，还会有如信息系统和信息政策、产品研发系统和研发政策、质量控制系统和控制制度系统的设计等。
1.业务管理系统和业务流程再造。包括：业务市场规划与市场战略制订(在业务系统和流程再造中，只对业务市场进行初步分析和规划，完整的市场战略需专题调研和设计)，业务循环与业务管理系统再造，业务流程规范与流程再造等。
2.人力资源管理系统与人事政策制度设计。包括：组织机构职能、任务设定，岗位设置及岗位目标、任务、要求的设定，人事管理权限划分与授权，员工聘用和劳动合同的设定，薪酬福利制度的设计，员工工时或劳动定额管理，岗位管理和考核制度，高级管理人员考核指标体系的设定等。
3.财务管理系统与财务政策制度设计。包括：财务权限划分与财务授权，财务人员管理与考核办法，会计核算组织与会计账簿设置，融资筹资政策和程序，资产管理系统和控制，商品物资和存货管理与控制，收入成本费用管理与控制等。
四、企业管理系统设计的基本思路和基本目标
经过注册会计师的前期管理系统缺陷分析和需求引导、强化，企业确定并与事务所签订管理系统和流程再造的咨询合同，只是会计师事务所传统审计业务延伸和开展咨询业务的初步成功。接下来，注册会计师应当与企业家们讨论并明确企业管理系统设计咨询的基本目标和思路。
(一)企业管理系统设计的基本思路
在为不同的企业提供管理系统和业务流程的设计和咨询时，要根据企业的具体情况确立设计和咨询的不同思路。但对于需要对其管理系统和业务流程进行诊断和重新完善、重新设计的企业而言，一般也有可借鉴的相同思路。即，在按现代企业制度规范法人治理结构基础上，规划和构建业务市场信息循环和业务运行(服务循环)系统及业务流程，设计和规划适应市场化运作的内部组织机构构架和岗位体系，并确定组织机构职能任务、岗位目标任务和要求，建立人力资源管理和激励、约束机制，重建适应和监控业务(生产)过程、配合部门和岗位考核的会计核算即财务管理体系。
(二)企业管理系统设计的基本目标
设计企业管理系统和业务流程的基本目标，应当涵盖企业治理结构层面和内部管理系统层面的具体目标。应包括：
1.按现代企业制度建立产权明晰、适应市场快速变化的法人治理结构。在清理和规范投资关系的基础上，合理安排和调整股权结构、重新安排股东权利，重新安排组织构架、管理控制模式和经营决策机制等。
2.建立以产品和服务对象为中心的业务市场开发、服务业务循环和质量控制系统。在确定产品或服务内容和市场范围基础上，重新构建产品或服务市场信息循环和营运(服务)系统，重新进行具体流程整合，完善业务流程、营运和控制系统。
3.按照业务循环重建人力资源管理系统和考核激励机制。根据业务循环系统和业务流程，以客户、市场为中心，按照业务板块和不同业务性质、层次设置内部机构，按照不同业务板块和业务性质的业务流程关节点，建立岗位管理和考核制度，建立以客户服务为中心的激励机制和约束机制。
4.建立与业务管理系统和岗位考核相适应的会计核算和财务管理系统。按照企业的业务循环构建资金(财务)循环，设计会计核算组织、财务人员管理和考核方式，形成具体的资产资金管理控制体系和财务政策体系。
图1
管理系统设计咨询流程
五、管理系统设计咨询阶段
企业接受注册会计师的管理建议并建立企业管理系统设计和咨询合同关系后，作为实施咨询业务的注册会计师应当认真做出咨询计划，对每个阶段的工作作出安排，并按咨询计划组织实施。不管是对一个企业的管理系统和业务流程进行全面调研和咨询，还是对前述两个层面的部分内容进行调研和咨询，注册会计师通常都会经历沟通与准备、调查与诊断、方案设计、具体制度修订或设计、管理制度培训和辅导等实施阶段(见图1)。
(一)沟通和准备阶段
注册会计师在项目初始阶段需要与管理当局充分沟通，准确了解其具体的服务需求、初步收集相关资料，确定咨询目标和内容。最好能在交流与沟通基础上编制管理咨询建议书，将初步沟通交流的内容编入建议书中。在获得企业委托基本意向后，需再次与企业讨论确定咨询服务内容、编制制定咨询计划，最终与企业签订咨询业务约定书。
(二)调查与诊断阶段
在与企业确定咨询服务合同关系后，需派出调查小组到现场调查企业各管理系统，分别绘制各种业务循环图和流程图；并选择样本、测试各系统的业务循环，分析测试数据和系统的健全性、有效性。本阶段的成果应该表现在管理系统及流程诊断报告上。
(三)总体方案设计阶段
在分析系统缺陷基础上，通过小组研讨会的方式，提出咨询目标和总体思路。根据客户业务市场范围，设计适应市场的业务循环和流程、内部组织机构和岗位设置、人力资源管理系统的设置、财务管理系统的设置，方案实施总体计划等。
(四)具体制度的修订或设计阶段
本阶段将根据委托咨询的内容，分别设计各子系统详细业务流程、岗位流程和职责描述，以及员工招聘和劳动合同管理办法、薪酬福利制度、工时或定额管理制度、岗位管理和考核制度，财务政策和会计组织、资产和存货、资金管理制度等。
(五)管理制度的培训和辅导实施阶段
本阶段将根据管理系统设计和流程再造的基本思想，对企业各管理层进行管理理念、设计思想和管理体系总体方案培训，具体制度和业务流程的培训和辅导，追踪观察管理系统运转及偏差修订和完善系统或制度。
当然，企业管理系统设计和咨询的计划与实施，最终将根据与委托企业及委托调研、设计和咨询的内容或者委托实施的阶段来安排。比如有的企业只需要进行诊断，自己有能力完成管理系统和流程的修订、设计以及制度的修订完善、组织实施；有的管理基础较好的企业，只委托根据企业自我诊断的结果修订或设计管理系统和流程方案，自行组织修订或设计具体管理制度并组织实施。不管企业委托了什么，作为注册会计师，了解和掌握企业管理系统和流程中的常见缺陷，企业管理系统和流程设计咨询的基本思想、思路，提供咨询服务的阶段和各个阶段的基本工作内容，才能在传统审计业务基础上，敏锐地发现“商机”、说服客户、顺利签下合同并开展新的咨询业务，为事务所拓展管理系统设计咨询新业务打好基础。
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