契约视角下会计人才评价指标研究，本文主要内容关键词为：契约论文,视角论文,评价指标论文,会计论文,人才论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、我国会计人才评价机制存在的问题
现阶段，我国会计人才评价大致分为会计从业资格评价、会计专业技术资格评价和执业资格评价三个系列。这三个并存的会计评价系列分别由不同的部门负责管理，评价方式自成体系。客观地讲，三个评价系列对提高我国会计人员整体素质发挥了非常重要的作用。但是，当前这三个评价系列并存、各自为政、分散管理的局面，影响了我国会计人才评价体系的严密性和完整性。而现行体系在评价内容上反映出的静态性、片面性以及主观性也阻碍了我国会计人才队伍的建设和发展。因此，迫切需要建立起一个系统的、全面的、科学的、规范的会计人才评价体系。具体而言，当前会计人员评价体系存在的问题主要表现在以下几个方面：
（一）无法对会计人才的发展潜力进行动态的评价
现行评价体系只注重评价会计人才当前的能力，而不能对会计人才的发展潜能进行评价。例如会计从业资格评价通过《会计基础》、《财经法规与会计职业道德》、《初级会计电算化》三门课的考试，基本上可以对应试人员的会计知识、会计政策法规以及会计电算化操作水平做出一个客观的评价。但是，这种评价只反映出被测人员当前或前期的水平，却无法反映出其发展潜力。当前的会计专业技术资格则通过考试科目的范围及难易程度，将被测评人员分为助理会计师、会计师，并与会计人员的工作岗位、职能范围以及薪水奖金等挂钩。然而，会计人员的工作绩效是由其工作经验、努力程度、后续教育的差异等一系列因素通过较长时期才可显现出来的，现行的评价体系在考量会计人员的绩效时显然已经力不从心了。因此，需要建立起一个新的评价体系，这一体系不仅能够评价会计人才当前的水平，还要能够评价会计人才潜在的各种资质，而这些潜力将对会计人才以后的工作绩效起重要作用。
（二）无法对会计人才的会计执业能力、管理决策能力、组织协调能力等进行全面综合的评价
我国的会计人才评价体系是随着市场化进程以及会计制度演变而逐步建立起来的。会计作为一个信息与控制系统，其生存和发展所处的环境（外部环境和内部环境）对会计行为将会产生重大影响。尤其是与国际会计准则趋同的新企业会计准则的出台，对会计人员的专业能力提出了更高的要求。另外，在市场化进程中快速成长的企业，也面临着更多的企业利益相关者。一个称职的会计人员，其职能已超越了客观、公正、全面、系统准确反映企业的经济信息这一传统会计职能的范畴。鉴于此，学术界出现了一批研究会计人员执业能力的文献资料。其中比较权威的观点有两个：一是刘玉廷在《对我国高级会计人才职业能力与评价机制的探讨》一文指出，高级会计人才应具备“政策理论水平、会计政策的职业判断能力、组织和实施内部控制的能力、财务管理的能力以及综合运用财务会计信息的能力”的五能力说。一是周宏等著文《企业会计人员能力框架与会计人才评价研究》提出了会计人才评价体系的两个取向：会计人员能力要素；会计人员实现其功能时所表现出的职业能力。上述文献虽然并未指出具体的评价指标，但是其关于会计人员能力的界定已超出了旧有评价体系的片面性和单一性，为我国新型会计人才评价机制奠定了坚实的理论基础。
（三）缺乏对会计人员职业道德水平的量化考评
会计工作的特点，就是要求会计人员在会计工作中恪守职业道德标准。目前，会计职业道德问题已经危及企业乃至整个社会的可持续发展。现行会计人员评价体系尚未涉及会计职业道德评价，这也是造成当前我国会计失信行为频繁发生的重要原因之一。国外的经验证明，完善的会计信用制度以及相应的激励惩罚机制，可以有效遏止会计造假，提高会计信息质量。当前，我国关于会计职业道德评价研究还停留在理论层面，上海、山东等地率先建立了会计诚信评价体系，但在可操作性、严肃性等方面还存在很多不足。将会计职业道德评价纳入会计人才评价体系是会计监管部门和会计学界亟待解决的问题。
二、契约视角下会计人才评价指标
建立起系统的会计人才评价体系对我国会计人员进行全面、动态、客观的评价，首先需要确定一套科学的评价指标。通过这些指标，规范会计人员在一定环境下从事会计工作需要具备的能力，并借助于相应的评估方法，对会计人员进行全面评价，以此来判定他们能否获得会计资格，能否进入会计职业，能否承担对客户、雇主以及利益相关者的相应义务，以及履行上述义务的质量。同时，通过对会计人才进行评价也可以增强会计行业保护公众权益的可信度，并督促会计人员在职业生涯中不断保持和提高自身职业素质。本文尝试以契约为视角建立起一个新的会计人才评价框架。
从委托代理的角度看，契约关系是企业的本质，企业完全是一种法律假设，是一组个人契约关系的一个联结。结合会计职业的特征来看，会计人员和企业的委托人、经理人之间便形成了一个契约的联结。在这个契约联结中，委托人与经理人之间是典型的委托代理关系。“股票持有人是委托人，他们肯定无法仔细地观察到管理层——他们的代理人是否制定了合适的决策”从规范的方面来看，如何在不确定性和不完全监督的条件下构造委托人和经理人之间的契约关系，从而为经理人提供适当的激励，促使其选择使委托人福利最大化的行动。会计在这个契约关系中扮演了一个非常重要的角色：公正地报告经理人的经营管理绩效。虽然从形式上看，会计人员和委托人并无任何契约关系，但是会计的职业特征即公正客观地披露会计信息，使会计人员和委托人之间形成一种隐形的契约关系，维持这种契约关系的激励，则主要来自于会计行业的道德行为规范，即会计人员的职业操守。经理人和会计人员之间的契约关系则属于劳务契约性质。Simon将这种契约关系称为“权威关系”，经理人有权对于受聘于企业的会计人员在工作内容上进行控制和指挥，而会计人员则提供高质量的工作以换取商定好的工资。显然，在这个契约联结中会计起着非常重要的作用。至此，契约视角对会计人员进行评价的命题便转化为：会计人员具备什么样的素质，才能使这三者之间的签约效率最高。
信息不对称是现代契约中的核心概念，它既是契约设计的关键，也是契约执行效率的决定性因素。从信息不对称产生的时间上来划分，发生在当事人签约前的信息不对称称为事前不对称，研究这一类信息不对称条件下当事人博弈行为的模型称为“逆向选择模型”。发生在当事人签约后的信息不对称称为事后不对称，研究这一类信息不对称条件下的模型叫做“道德风险模型”。会计人员与经理人和委托人之间的显现以及隐形的契约关系中，会计人员和经理人之间博弈时的信息不对称包含了逆向选择和道德风险两类问题，会计人员与委托人之间的关系则需用道德风险模型来进行解释。
委托代理关系中用信号传递模型解决逆向选择问题。用这个模型来分析经理人与会计人员的契约关系。由于信息不对称，会计人员知道自己的类型，而经理人不知道会计人员的类型，签订了一份雇佣契约。然而这种情况下市场配置是缺乏效率的。因为“卖主为交易所提供的任何商品的价值一般总是低于其价格，不明真相的买主，要等到出售的平均产品的价值等于其价格时，才会购买。”因此，会计人员必须选择某种信号，使自己的类型能够被经理人识别，经理人则在观察到会计人员的信号后，与会计人员签订契约。这样就避免了市场交易中的低效率问题。所以，在建立新的会计人才评价指标体系时，需要这样一类指标，即在二者订立契约之前便能够反映会计人员类型的相关且真实的个人信息，从而使经理人据此与之顺利签约。
在订立契约之后，代理人选择行动，而此时，委托人只能观察到结果，却无法知道这个结果是代理人本身的努力所致还是自然状态造成的。这种情况下，委托人必须设计一个激励契约以诱使代理人从自己利益出发，选择对委托人最为有利的行动。在经理人和会计人员的雇佣关系中，会计人员关心自己的报酬，而经理人则关心会计人员的行为给企业带来的收益。这样，会计人员和经理人员的契约就由一个由货币收入与行为结果联系起来的报酬表组成。对于经理人来说，一个最优化契约就是会计人员在有限理性的条件下，在所有报酬表中最大化的那个解。因此，对会计人员行动结果的准确计量，并结合一定的方法，我们就可以找到对于经理人与会计人员双方收益达到帕累托均衡的一个点。显然，问题的关键是对会计人员工作绩效的准确描述。
对于道德风险问题，交易费用经济学用“敲竹杠”、“要挟”等词语来描述。威廉姆森认为产生道德风险的原因是由于非对称信息与当事人事后的机会主义行为所造成的。经济学家设计了许多契约来解决“敲竹杠”问题，例如收益分享契约、成本分享契约以及第三方仲裁等。但是由于信息成本过高，或是由于信息不对称而无法实现次优结果。克莱因的研究提出了一种有效的解决方法。在现实生活中，大多数的契约是依赖习惯、诚信、声誉等方式完成的，付诸法律解决往往是不得已的事情。根据这种情况，一个自动履约的契约就可以利用交易者的性质和专用关系将个人惩罚条款加在违约者身上。这个惩罚条款包括两方面：一是终止与交易对手的关系，给对方造成经济损失；二是使交易对手的市场声誉贬值，使其交易的未来伙伴知道其违约的前科，以至于不相信交易者的承诺。在测评会计人员时，我们面对测评者同样也是处于信息弱势，无法准确判断其在未来履行合约时的道德风险，但是自动履约机制尤其是上述第二点给我们的启示是，在建立会计人才评价指标的同时建立完善会计人员声誉记录机制，对会计人员在职业生涯中的声誉进行记载。
三、契约视角的会计人才评价指标的构成要素
通过上文的分析，我们认为，我国会计人才评价指标体系应该由信息指标、工作绩效指标和职业道德指标组成，在这三个指标的基础上，基于实用性、可操作性、定性与定量相统一、动态性等几方面的考虑，我们对构成这三个指标进行了细分，并形成若干分支指标。
（一）信息指标
信息指标反映会计人员在签订会计契约之前的知识水平、职业素养及未来会计职业生涯中的发展潜力。根据我国《会计法》、《会计专业职务试行条例》等对于会计人员的规范，以及不同经济环境下对会计人员素质的要求，本文结合已有的研究成果，拟用知识、能力、观念三个维度构成信息类指标。信息类指标的具体描述如表1所示。
（二）工作绩效指标
工作绩效指标反映会计人员在实务操作中的成绩和效果。企业内部从事会计工作的会计人员可分为一般会计人员、会计主管、财务经理、财务总监。由于他们的岗位不同，工作职责和范围也不同，绩效类指标就要分别不同的岗位对其工作成果进行考量。我们将工作分为资产管理、融资、投资、企业社会责任、会计核算五个方面。如果被测评人员只从事上述工作中的某一项，则只对该项业绩打分，其他项目得分为0。打分采取定量测评与定性测评相结合的方法，以期对会计人员的工作进行全面客观的反映。工作绩效指标的具体描述如表2所示。
（三）职业道德指标
会计人员在会计职业生涯中所形成的职业习惯如讲诚信、重声誉等成为会计工作的职业道德指标要求。会计职业道德是会计工作质量的重要保证。一个讲诚信的会计工作人员在从事会计职业时能够做到实事求是，讲信用，重信誉，信守诺言，不弄虚作假。声誉是一个人重要的社会资本。在经济学中“声誉”一直作为保证合约诚实履行的重要机制。会计人员的声誉是会计人员长期工作中按照会计准则公允地提供会计信息的结果。这种良好的行为记录和履约历史情况，构成了会计人员的职业资本。从社会学的角度来看，对于声誉的激励必须依赖于一个规范化的、特定的社区或行业。在国外，注册会计师行业协会就扮演了这样一个角色。目前我国会计职业的民间组织已经逐步成熟、完善，完全可以担负起这一职责，对全体会计、审计人员的声誉进行记录和公示。我们用公正性、爱岗敬业和保密三个要素来刻画会计职业道德。职业道德指标的具体描述如表3所示。
这样，我们在评价一个会计人才时，采用一定方法，可分别计算出其信息指标分值、工作绩效指标分值以及职业道德指标分值，在此基础上，加权得出被测评人员的总得分。
四、评价指标的获得及评价模型的建立
反映上述指标的数据资料大致可通过以下三种方法采集：会计人员个人资料及企业相关管理制度；对行为样本进行评价；对已有绩效进行评价。这三种获取被测者资料的方法可以结合起来使用，扬长避短。在成本最低的情况下快速地寻找出可以反映被测评人员情况的真实指标。
在会计人才评价过程中，遇到的一个难题是，评价因素或指标众多，造成评价维度增多，不仅数据量大，计算复杂，而且指标之间存在交叉现象，会重复计算某些因素。如何根据需要，确定出关键评价指标，从而全面、准确地反映出被评价人的素质呢？我们借鉴其他行业人才评价普遍采用的模糊识别和模糊聚类分析法。运用该方法建立起一个会计人员评价数学模型，对会计人才评价指标进行科学分类，通过建立数学模型，科学地确定出关键评价指标，并给出相应权重，最终得出被测评人员的综合分值。采用这种方法，专家成员的组成非常关键。我们建议由有丰富实践工作经验和深厚理论功底的专家组成专家组。同时，由于会计人员服务于不同行业，各个行业对于会计人员专业能力、个人素质要求的差异，专家组的成员要能够代表企业（包括上市公司及非上市公司）、事业单位、跨国公司及会计监管部门等各方面的意见和声音。另外，也可以通过发放问卷的方式汇总计算出每个指标对应的权重。
将会计人员的个人信息录入该指标体系，便可以得出一个会计人员的综合得分。随着会计人员的任职资历及工作质量的提升，其得分也应该是一个动态的变化过程。如果选定某一地区，输入该区域全部会计人员的信息，也可以通过总得分的分布，对会计人员进行一个大致的分类。得分最高的那一类被测评人员，可以称之为经营管理型会计人才，在会计职业界属于高级会计人才。得分最低的那一类被测评人员，可以称之为业务操作型会计人才，在企业中处于较低层次，主要进行日常会计业务核算，对经济业务按有关准则和制度等进行具体会计处理。得分介于二者之间的会计人员，称之为主管型会计人才，其职责主要是进行会计监督和财务管理。
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