试论消费税制的完善，本文主要内容关键词为：税制论文,试论论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
自新中国成立以来，对消费品课税始终是我国税收制度的一个重要组成部分。在1994年税制改革中，为了充分发挥消费税对消费和生产的特殊调节作用，国家将原属于产品税和增值税课征范围的一部分消费品划分出来，建立起了我国迄今为止最为独立、系统的消费税制度。消费税实施五年来，取得了良好的效果，但是也存在若干不容忽视的问题，影响到消费税功能的进一步发挥。本文试就消费税税制的完善问题作一粗浅探讨。
一、消费税征收范围的问题
从国际上看，消费税的征收范围有两种选择：一种是广泛课征于消费领域，既包括对生活消费资料的课征，也包括对生产消费资料的课征；既有少数限制消费的产品，也有人民生活的必需品。另一种是选择部分消费品进行课征，通常是限制消费少数非生活必需品。不同国家对征收范围的选择取决于国家赋予消费税的职能及本国的税制结构。如果消费税的聚财职能与普遍调节经济的职能并重，可以将课征范围设定得广泛一些；如果消费税的主要职能为调节消费结构，引导生产，则应有针对性地选择部分商品，征收范围相对较窄。另外在税制结构方面，如果以消费税为主体税种，发挥普遍调节经济的作用，其课征范围自然就广泛一些；如果以增值税为主体税种，消费税与之相配合，二者分别发挥普遍调节与特殊调节的作用，那么消费税的课征范围就具有较强的选择性，通常仅包括非生活必需品，不对生活必需品和生产资料课税。
我国的税制结构显然属于后一种类型，即消费税的调节功能重于聚财功能，主要发挥重点调节的功能，并在一定程度上含有“寓禁于征”的意义。从这一点上看，我国消费税的课征范围应设定在有限的非生活必需品上，不宜包括生产资料。但是，现行消费税把某些生活必需品和少数生产资料列入了征税范围。我们对消费税的十一个税目进行分析就会发现，有的课税对象属于生活必需品或者属于基本的生产资料，比如护肤发品税目中包括面油、洗发水、香皂等明细税目。随着人民生活水平的提高，这些产品已经成为生活中必不可少的日常用品，对这类产品征收消费税会使人们对生活必需品的消费受到限制。另外，现行消费税把酒及酒精都列入课税范围，而酒精可以细分为工业酒精、医药酒精、食用酒精，对食用酒精课税无可厚非，对工业酒精、医药酒精也课征消费税，则有些欠妥。这种做法使生产发展受到影响，增加了基本生产资料的税收负担。对汽车轮胎课征消费税的制度也存在类似问题，如对载重及公共汽车、无轨电车轮胎、矿山、建筑等车辆用轮胎、工程车轮胎一律课征消费税，无形之中会增加公交运输、矿山采掘等行业的税收负担，既不符合我国产业结构调整的要求，也不符合消费的课征原则。由此可见，消费税的部分税目划分得偏于笼统，建议通过进一步细分税目，将酒精中的工业酒精、医用酒精，汽车轮胎中的工程车辆轮胎、公共汽车轮胎，以及护肤护发品中的面油、香皂等品目独立出来，采用更低的税率。如果财政能够承受，最佳的解决办法是将其从征税范围中剔除，对其实行免征消费税的政策。
消费税课征范围上存在的另一个问题就是未把某些高档消费品纳入征税范围。消费税的立法宗旨是要调节消费结构，抑制超前消费需求，正确引导消费方向。现在一些高档消费品，如高档家用电器、裘皮制品、移动电话、装饰材料等均未纳入消费税征收范围，这在一定程度上限制了消费税功能的发挥。这些高档消费品价高利大，若对其增征消费税，既可适当增加财政收入，又可加大调控力度，起到抑制高档消费品盲目发展的作用。从目前来看，消费税的征税项目有进一步扩大的可能性，我们可以选择这些税基宽广、消费普遍，且课税后不会影响普通老百姓生活水平，具有一定财政意义的消费品进行课税，在下一步税制改革中可以考虑将其列入征税范围。
二、消费税税负水平问题
消费税承担着商品流通领域内的特殊调节作用，各税目水平的设定应力求科学，以体现国家的消费政策。目前，我国部分垄断性行业的商品消费税税负偏低，如实行国家专卖的烟草制品的税负与国际水平相比，处于较低的水平。烟草制造业的利润水平是很可观的，与此同时，烟草对人体及自然环境又具有严重的危害。因此，适当提高卷烟的消费税税负不仅有可能性，也有必要性。对于这类产品应加大调控力度，以达到“寓禁于征”的目的。
此外，目前我国汽油、柴油的消费税税负也偏低。例如，我国汽油消费税税额为每升0.2元，而德国的汽油消费税税额为每升1.08马克， 折合人民币约为6元，是我国汽油消费税税额的30倍， 其间的差距远超出两国收入水平、物价水平的差距。石油属于不可再生的稀缺资源，而且汽油、柴油的消费会造成对环境的污染。从我国的实际情况看，我们已经由石油输出国变为石油输入国，应当说，提高汽油、柴油的消费税税负势在必行。
三、消费税税率形式与计征方式问题
现行消费税税率分为比例税率、定额税率两种形式。定额税率与市场价格没有直接联系，计算较为简便，具有收入稳定的优点，但是一旦处在通货膨胀的情况下，税收不能随物价水平同步增长，容易造成税收流失。现在汽油、柴油、啤酒、黄酒都是按定额税率计征税款，在商品调价的情况下，税收缺乏必要的弹性，显得较为被动。为此，建议将消费税对啤酒、黄酒、汽油、柴油采用的定额税率形式改为比例税率，这样不仅可以免去换算计量单位的麻烦，还有助于提高税收对经济生活的适应性。特别是当出现通货膨胀时，税收收入能够与物价水平同步增长，体现出税制的弹性，更好地发挥调节消费行为的作用。
现行消费税适用比例税率的消费品都以价内税的形式计征税款，即以含消费税、不含增值税的销售额作为计税依据，消费税与增值税同一税基。这样虽然避免了征收过程中划分税基的麻烦，但是降低了税收的透明度。对消费者来说，其负担的税金有较大的隐蔽性，往往使消费者误以为税金是由生产者承担的，掩盖了消费税税负转嫁的本质，削弱了限制某些产品消费的作用。过去在计划经济体制下，我国主要把流转税作为调节企业利润的手段，而忽视了它同时具有影响商品价格的调节个人收入的作用。因此，我们一直沿用的做法就是在价格既定的前提下，按产品和行业利润水平设计税率，这显然是把流转税作为调节商品价差、平衡企业利润的一种政策工具。如果说在1994年税制改革中，增值税简化税率以后这一倾向有所改观的话，消费税税制则仍然没有摆脱传统做法的影响。具体表现在：消费税主要按产品利润，而不是按消费者的消费能力设计税率；消费税按价内税计征，而不是按价外税计征。这使得消费税依然侧重于调节产品利润，而调节消费水平和消费结构，促进个人收入公平分配的外税，因为价外税的表现形式是价税分开，消费者知道自己要负担多少税收，税负没有任何隐蔽性，能够克服传统价内税扭曲价格的弊端，使国家的政策意图直接作用于消费者，从而有利于调节消费总量和消费结构，正确引导消费方向。
四、消费税征收环节问题
纵观国际上消费税的征收，多选择在零售环节，一方面体现了这一税种重在调节消费的意图；另一方面很少占用生产经营者的周转资金，有助于减轻生产经营者的负担。而我国现行消费税除金银首饰改在零售环节课税以外，其它应税消费品都在产制环节课税。这样的规定有其合理的一面，因为在产制环节纳税人户数较少，征管对象明确，便于控制税源，降低征管成本。但是，产制环节毕竟不是商品实现消费之前的最后一个流转环节，在这个环节之前通常还存在着批发、零售等若干个流转环节，这在客观上为纳税人选择一定的经营方式逃税、避税造成了可乘之机。在消费税实施过程中，有许多纳税人分设独立核算的经销部或销售公司，压低产制环节的销售价格向它们供货，而这些经销部、销售公司再以正常价格对外销售，以此减轻法定的税收负担。笔者试举一例加以分析：某白酒厂生产环节的正常售价应为每箱白酒150元， 适用消费税税率为25%，应纳消费税为37.5元，倘若此酒厂分设独立核算的经销部，向经销部供货时价格压为每箱80元，则实际缴纳消费税仅为20元，另有17.5元的税款无形之中流失了。尽管新税制规定关联企业之间的业务往来应该按独立企业之间的业务往来收取、支付价款，对于关联企业之间的商品交易价格明显偏低的情况，赋予了税务机关进行调整的权力，况且同类商品因品牌、质量、季节等原因，价格时常会上下浮动，税务机关核定价格的权限要受到多种因素的制约，难以确定生产经营者经销方式及价格的变化是否属于偷逃税款的行为。这种问题在生产化妆品、烟、酒、小汽车等消费品的行业里非常普遍，目前的税制对此缺乏有效的控制措施，使得消费税的税收收入大量流失，其调节功能大为弱化。据此可以考虑在征管能力允许、条件成熟的情况下，将部分消费品的纳税环节向后推移到零售环节，以求扩大税基、增加收入，并增强消费税的调节功能。目前，对金银饰品的课征环节已经进行了改动，并取得了较好的效果，在下一步的税制改革中，应考虑将烟、酒、化妆品、小汽车、摩托车的课征环节也设定在零售环节。
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