企业所得税减免税方式的最优选择——对收入、所得、企业减免税的效应分析，本文主要内容关键词为：减免税论文,最优论文,企业所得税论文,所得论文,效应论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
所得税优惠方式很多，笔者仅对某项收入、某项所得、企业减免税(下称“三种减免税方式”)效应进行分析，并建议逐步淡化对整个企业减免税的做法。
减免税的三种方式
分类是为了满足科学研究和认知事物的需要，所得税优惠方式可从不同视角分类，如：(1)税基式减免、税率式减免、税额式减免；(2)对收入减免、对所得减免、对企业减免；(3)直接减免和间接减免。以上分类还可以进一步细化，而且不同分类之间可能存在交叉。就对收入、所得、企业减免方式分类而言，现行所得税优惠政策约70％以上采取对企业直接减免的传统做法，对某项收入或某项所得减免政策相对较少。
对某项收入减免，是指直接对某项收入免税。包括：一是对软件、集成电路、精密机床、锻造企业返还的增值税(会计作补贴收入)免征所得税；二是财政部、国家税务总局规定对中央储备粮管理总公司及直属粮库2003年前取得财政补贴收入，淘汰消耗臭氧层物质生产线企业取得的赠款收入等免征所得税；三是事业单位、社会团体接受的财政拨款收入、上级补助收入、接受捐赠收入免征所得税等等。
对某项所得减免税，是指直接规定对某项所得免予征税。包括两种方式：一是直接减免所得额，如国有科研机构、大专院校技术转让、技术咨询、技术服务、技术培训等所得，免征所得税，企事业单位年净收入在30万元以下的，免征所得税；对国有农口企事业单位从事种植业、养殖业和农林产品初加工的所得免税；等等。二是间接减免所得额，如技术开发费加计扣除、加速折旧(考虑资金时间价值时属于优惠政策)。
三种减免税方式的运行效率分析
判断一种税收减免方式是否有效，主要有4项标准：一是税收减免能够引导或者抑制纳税人投资、生产经营行为，使之趋向于税收调控政策目标；二是税收减免代价较小，以尽可能少的税收减收达到政策目标，即杠杆效应灵敏；三是税收减免政策发挥作用时滞较短，政策传导机制快捷；四是税收优惠政策负面影响小，不出现大的税收漏洞，不影响征管效率，不发生逆向调节或调节偏差。
从技术层面而言，任何一种税收减免方式都有其最富有效率的运作空间，不同优惠方式效率空间不同，但可能存在交叉。某种税收减免方式一旦突破其最为有效空间，就可能效率递减。
三种减免税方式的效率空间
对某项收入减免税方式有效空间：一是企业取得此类收入成本较低甚至无成本，如财政补贴、接受捐赠、返还增值税等收入，尽管企业为获取此类收入可能发生一些管理或协调支出，但有关支出并非真正会计意义上“成本”，与免税收入无因果配比关系；二是此项收入多为非经营性收入，不源于市场交易。
对某项所得减免税方式效率空间：一是此类所得多属于正常生产经营所得，主要源于市场交易，近似于《损益表》中“营业利润”；二是收入与成本费用符合配比原则，所得税原理认为，任何一项市场交易收入都对应着相应成本费用，收入与成本存在时间和因果关系的配比；三是该项所得经营行为符合税收激励或照顾倾向；四是该项所得或其经营规模占企业利润总额或总经营规模比例不太高，原则上低于50％。
对整个企业减免税方式效率空间：一是该企业经营行为符合政府调控目标；二是该企业只经营一个行业，或者政府激励项目所得及其经营规模占企业利润总额或总经营规模的比例较高。
三种减免税方式调节力度比较
减免税政策目标主要通过“利益调节”机制实施，减免税调节力度表现在：一是影响纳税人的经济利益，即所减轻税负的大小，税负降低幅度越大，对纳税人越有吸引力；二是影响纳税人经济利益的时滞，即纳税人对税收政策反应灵敏程度。分析如下：
收入项目减免税方式更侧重“辅助激励”。该方式主要适于非经营收入，如受赠收入、资产评估增值和盘盈收入等。此类收入只是纳税人收入总额“一部分”，对其征税不会对纳税人产生太大影响，而且，纳税人很容易通过关联交易将一部分经营收入分解为非经营收入偷漏税。
因此，税收政策对绝大部分非经营项目收入都要课税，只对极少数非经营收入项目免税，此种方式主要承担“辅助调节”任务，如对软件企业增值税负超过3％部分返还给企业．由于软件业附加值高，利润空间大，可抵扣增值税进项税金较少，其返还的增值税收入数额可能很大，如对此征收所得税，将弱化国家对软件企业激励力度。
对收入项目与对所得项目减免方式的税负基本平衡。前者多为低成本或零成本的非经营收入，非经营收入额近似于应纳税所得额，与后者减除成本费用后的税负基本平衡。
对所得项目免税与对企业减免方式相比，前者针对性强于后者，但调节力度小于后者(如考虑加速折旧、加计扣除，将增大前者调节力度)。前者能够强化税收政策引导示范效应，发挥优惠政策杠杆效应，降低优惠成本，增加财政收入。但是，只对某项所得减免意味着对其他项目征税，纳税人享受的减免税是有限的。
对企业减免方式对纳税人吸引力强，调节时间短，但税收优惠成本较高，税收优惠杠杆效应比较模糊。
三种减免税方式互用将产生不同效果
将对某项收入减免改为对所得项目减免税。免税收入成本较低，两者税负基本相同，改为对所得项目免税，不一定扭曲政策目标，但有悖于收入与成本配比原则，并增加成本核算和税收征纳难度。
将对某项所得减免改为对收入减免税。问题是，与收入相关成本费用是否允许税前扣除?如不允许扣除，则背离对收入项目减免税之实；如允许扣除，则凭空加大减免税力度，对税收收入影响较大。假定某项收入10 000元，成本8000元，应纳税所得额2 000元，税率33％，如对所得项目免税，则免税额为660元；如改为对收入免税，则免税额为3 300元，如扣除相关成本，则尚需减少应纳税所得额8000元，相当于增加减税2 640元(8000×33％)，免税额累计为5 940元；后者相当于前者免税额的9倍(5 940÷660)。
将对某项所得减免改为对整个企业减免税，则会发生非免税项目“搭便车”现象，造成税收收入流失，以至扭曲税收政策。
以国有农口企事业单位种植业、养殖业和农林产品初加工业免税政策为例，假定某国有农口企业将一部分土地开发房地产，如改为对企业免税，则房地产开发所得也“搭便车”减免。
将对企业减免改为对所得项目减免税，有利于强化税收政策引导示范效应，发挥税收优惠政策杠杆作用，降低税收优惠成本，增加财政收入。例如，国家对资源综合利用企业给予1～5年减免所得税，纳税人可能因某小型生产项目资源综合利用获取整个企业减免税资格，而该项目利润额可能较小，其他严重污染项目利润额可能较大，但污染项目可以一并享受优惠，模糊了政策目标与企业减免税对应关系，税收优惠成本也较高；实际征管中，减免税企业对“税收任务”贡献小，税务机关可能放松监管；某些企业为套取优惠政策，可能在资源综合利用方面不断推陈出新，长期循环享受优惠政策，实际上，资源综合利用效率可能不一定高，而税收优惠成本却居高不下。
如果将此项政策改为对所得项目免税，凡与政策目标无关所得一律征税，强化优惠政策引导示范效应，以较少税收支出拉动纳税人行为倾向，增强税收优惠政策杠杆效应，减少税收流失。
淡化企业减免方式，推广所得减免做法
对于确需激励且成本较低的非经营性收入，如纳税人取得减免或返还的增值税收入、免予征税的补贴收入等，保留收入减免方式，规避成本核算和收支配比问题，降低税收监管难度。对非经营性收入减少优惠政策，避免关联交易形成税收漏洞；借内、外资所得税“两法合并”之机，淡化对企业全部所得免税的传统做法，改为按所得项目减免税，逐步淡化对整个企业减免税方式，推广对所得项目减免作法，并适当延长优惠期限。
此举有4个优点：一是更适合于经营多业的减免税企业，同时要求其必须分别核算各项应纳税所得额，有利于提高企业核算水平；二是对不予减免项目，依法征税，使减免税企业对“税收任务”有所贡献，克服基层税务机关对减免税企业疏于管理的弊端；三是增强税收优惠政策的针对性和杠杆效应，增强政策调节的灵敏度；四是增加部分财政收入。对于担心改为按所得项目减免税降低政策刺激力度问题，可以考虑适当延长税收政策优惠期限予以解决。
标签：税收原则论文; 减免税论文; 国内宏观论文; 企业所得税论文; 免税收入论文; 税收作用论文; 项目成本论文; 项目分析论文; 收入效应论文; 成本分析论文; 企业税务论文; 企业经营论文; 宏观经济论文; 纳税人论文;