国家审计治理指数研究，本文主要内容关键词为：指数论文,国家论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言 刘家义审计长曾说过：“国家审计作为国家治理的重要组成部分，始终通过依法用权力制约权力，发挥揭示、抵御、改进和预防等‘免疫’功能，在维护民主法治，保障国家安全，推动落实责任、透明、法治、廉洁、公平和正义等原则和理念，改善国家治理，进而实现国家的可持续发展等方面发挥着积极作用。”[1-4]然而，国家审计在国家治理构造中究竟发挥了什么作用，目前学界尚缺乏量化指标来衡量。这种量化指标的缺乏，使得我们不能了解国家审计服务国家治理的动态发展，也不能进行不同地区之间的比较。 本文以国家治理“免疫系统”论为基础，借鉴成熟的指数构建方法，构建国家审计治理指数，用量化的方法反映一定地区的国家审计在国家治理中发挥的功能作用。本文拟构建国家审计治理指数的理论模型和数学模型，并在此基础上根据《中国审计年鉴》和《中国财政年鉴》[4]2007年至2008年的数据，以省市为单位，计算2007年至2008年的国家审计治理指数。 二、文献综述 国家审计治理指数可以衡量一个地区的国家审计服务国家治理的状况，它是一个宏观治理指数。目前学界还没有文献讨论国家审计治理指数问题，国家审计治理指数还没有建立，不过，与国家治理相关的宏观指数较多，这些指数对于国家审计治理指数的构建有一定启示。从国外来说，宏观指数主要有全球治理指数、法治指数、民主指数、清廉指数；从国内来说，全国性的治理指数有城市文明指数。 全球治理指数由世界银行发布，是衡量一国政府公共治理成效最为权威的指标体系，由话语权与问责、政治稳定与杜绝暴力、政府效能、监管质量、法治和遏制腐败等六个子指标构成，没有综合指标。该指标体系覆盖全球212个国家和地区，采用32个全球性调查机构的35个世界性数据库[5-6]。 法治指数是判断、衡量一个国家的法治(Rule of Law)状况的量化标准和评估体系，是在由美国律师协会发起的“世界正义工程”(the World Justice Project)中提出的用于衡量一国法治状况的量化标准和评估体系。该指数体系共计9个一级指数、52个二级变量、400多个三级变量，没有综合评价。法治指数主要利用两大数据，首先采用“普通人口抽查”(GPP)方式，由资深的专业公司对每个国家中3个城市的1000名受访者进行抽样调查，每3年进行一次；其次采用“专家型受访者问卷”(QRQ)方式，每年进行一次，受访者包括民商法、刑事司法、劳工法和公共健康等各领域的专家学者[7]。 民主指数是英国经济学人信息社对国家或地区的民主质量的量化，包括选举进程与多元化、公民自由、政府运作、政治参与和政治文化五个方面。上述五个方面共分解为60个量度项目，每个量度项目都按0到10量度，简单计算平均数就是综合得分。民主指数采用对公众进行问卷调查的方式收集数据[8-9]。 清廉指数又称为腐败指数，是国际组织“透明国际”建立的量化腐败的权威指标，它以问卷调查为方式，调查选定对象(商界人士、风险分析师和一般民众)对贪污腐败情况的个人经验与感受，调查的主要内容包括以下多个方面：在公共领域的不正当行为(如行贿或腐败)；腐败的程度；在公共和私有商业活动中腐败涉及的范围和数量；估计由腐败所造成的损失；各级政府索要特殊和非法报偿的可能性；滥用公共权力谋取私利的程度；政治家、官员、警察和法官腐败的案例；与进出口许可证、商业营业执照、税款后数额等相联系的非正常额外支出频率；等等。上述调查内容按0至10级量度并加权平均就是腐败程度[10-11]。 城市公共文明指数是中央文明办根据中央文明委的部署安排，委托国家统计局每年对全国文明城市和先进城市进行公共文明量化测评的指标，它是描述市民文明素质发展状况、评价市民文明素质发展水平和群众性精神文明创建工作成效的量化指标，包括城市公共环境、公共秩序、人际交往、公益行动五个方面，测评方式采取实地考察、入户问卷调查和材料审核三种方式。实地考察重点是广场、主要商业大街、主干道、主要交通路口、公交线路、文化场所、火车站、汽车站等处的市民文明行为。 上述各种指数虽然还存在各种问题，有的甚至不能真实反映客观事物的本来面目，但是，这些宏观治理指数对国家审计治理指数有两点重要启示：第一，理论模型是指数的基础，如果没有正确的理论模型，则治理指数不能真实地反映指数拟反映的客观事物，指数本身也就毫无意义；第二，给后续研究者构建方法上的启示，包括从产出的视角来构建指标以及多层级指数的选择和指标合成。 三、国家审计治理指数构建的理论基础 国家审计治理指数用量化指标来衡量国家审计在国家治理中发挥的作用，也就是国家审计为国家治理服务的量化反映。那么，国家审计在国家治理中能发挥什么作用呢? 从本质上来说，国家审计源于公共委托代理关系。在公共委托代理关系中，由于信息不对称、激励不相容，再加上环境具有不确定性，公共责任的代理人有可能偏离委托人期望，追求自己的利益，从而出现机会主义行为。公共责任委托人作为理性人，当然会预期到代理人的机会主义行为，代理人作为理性人也会预期到委托人会预期到其机会主义行为，所以，双方的互动具有博弈的性质，博弈的结果就是形成应对代理人机会主义行为的治理构造。一般来说，公共责任委托人应对代理人机会主义行为的治理构造包括制衡机制、激励机制和监督机制。制衡机制是在代理人履行其责任的流程中嵌入控制措施，通过控制措施来抑制机会主义行为；激励机制是通过一定的制度安排改进代理人与委托人之间的激励相容程度，从而使得代理人主动放弃其机会主义行为；监督机制是对代理人责任履行过程和结果进行监视和督察，并对代理人的不当行为进行规制，从而抑制机会主义行为。一般来说，制衡机制和激励机制属于事前或事中治理，主要是防止机会主义行为的发生，而监督机制属于事后治理，主要是监视和督察代理人履行责任的过程和结果是否存在机会主义行为。上述治理路径如图1所示。
图1 应对机会主义的治理构造 在应对机会主义行为的治理构造中，审计处于何种地位呢?从理论上来说，审计有两种定位：第一种，审计只是鉴证剩余机会主义行为是否存在并对鉴证结果发表审计意见。在这种功能定位下，揭示代理人的机会主义行为是审计的核心，这种审计主要是发挥批判性作用，称为批判性审计[1]。第二种，主要是抑制剩余机会主义行为，也就是说，在鉴证剩余机会主义行为是否存在的基础上，找出剩余机会主义行为出现的原因并协助防止或预防剩余机会主义。从图1来看，找出剩余机会主义行为出现的原因也就是要找出激励机制、制衡机制及其他监督机制所存在的缺陷，因为只有上述这些机制存在缺陷，才会出现超出可容忍水平的剩余机会主义。协助防止或预防剩余机会主义就是要对发现的治理构造缺陷进行改进，以优化体制、机制和制度，降低机会主义行为发生的可能性。因此，这种定位下的审计要做三方面的工作：一是鉴证剩余机会主义行为是否存在；二是分析机会主义行为存在的原因，也就是分析治理构造的缺陷，找出机会主义行为发生的体制、机制和制度原因；三是协助改进治理构造的缺陷，优化体制、机制和制度。在这种审计定位下，揭示代理人的剩余机会主义行为是审计的起点，核心问题是找出治理构造缺陷并帮助改进治理构造，进而抑制剩余机会主义行为，这种审计主要发挥建设性作用，称为建设性审计[1]。 因此，总体来说，国家审计服务于国家治理主要有两个路径：一是批判性作用，主要表现为查出代理人机会主义行为的多少；二是建设性作用，主要表现为对代理人机会主义行为的处理情况以及体制、机制和制度的优化情况。当代中国的国家审计环境需要在审计目标定位上立足建设性，坚持批判性[1]。 然而，国家审计的上述作用发挥状况如何呢?这就需要一个量化的方法来测量其实际状况。国家审计治理指数是一种量化的测试方法，通过国家审计治理指数的量化测量，人们可以了解国家的批判性作用、建设性作用及综合作用的动态发展，可以进行横向比较，了解本地区国家审计服务国家治理情况在全国的排名，还可以根据上述横向和纵向动态比较了解本地区的弱势及优势，便于找出差距。 四、国家审计治理指数构建及应用 (一)国家审计治理指数指标体系 前文所介绍的宏观治理指数基本上都是从产出的视角来构建指标，这种构建方法有利于人们了解宏观治理的状况。根据本文提出的国家审计治理指数理论模型，国家审计治理指数从产出的视角来说，批判性作用主要表现为“审计发现问题金额”和“移送处理人数”，建设性作用主要表现为“审计整改金额”和“审计结果利用”。“审计发现问题金额”和“审计整改金额”也是审计署绩效报告中的主要绩效指标。 1.审计发现问题金额 根据《中国审计年鉴》，审计发现问题金额计算方法如公式(1)所示。 审计发现问题金额=应上缴财政+应该减少财政拨款+应归还原渠道资金+应调账处理 (1) 审计发现问题金额的绝对数能表现同一地区在不同时间的批判性作用发挥情况，但是，不同地区之间如果用绝对数则缺乏可比性。一般来说，国家审计发现问题主要与财政收支有关，所以可以用审计发现问题金额率这个相对数来表示，计算方法如公式(2)所示。 审计发现问题金额率=审计发现问题金额/(一般预算收入+一般预算支出) (2) 2.移送处理人数 根据《中国审计年鉴》，移送处理人数计算方法如公式(3)所示。 移送处理人数=移送司法机关涉案人员+移送纪检监察部门涉及人员+移送有关部门涉及人员 (3) 同样，移送处理人数的绝对数在不同地区之间缺乏可比性。一般来说，国家审计移送处理人员主要与财政收支有关，所以可以用移送处理人数率这个相对数来表示，计算方法如公式(4)所示。 移送处理人数率=移送处理人数/(一般预算收入+一般预算支出)(4) 3.审计整改金额 根据《中国审计年鉴》，审计整改金额计算方法如公式(5)所示。 审计整改金额=已上缴财政+已减少财政拨款+已归还原渠道资金+已调账处理 (5) 由于审计整改金额是以审计发现问题金额为基础的，审计发现问题金额规模不同，审计整改金额规模也不同，所以审计整改金额作为绝对数在不同地区之间缺乏可能性，可以用审计整改金额率这个相对数来表示，计算方法如公式(6)所示。 审计整改金额率=审计整改金额/审计发现问题金额 (6) 4.审计结果利用 根据《中国审计年鉴》，审计结果利用计算方法如公式(7)所示。 审计结果利用=被采纳的审计建议(条)+被批示、采纳的专题或综合性报告+被批示、采纳的信息简报 (7) 由于不同地区的国家审计机关规模不同，因此审计结果利用作为绝对数，在地区之间缺乏可能性。为此，可以用审计结果利用率这个相对数来表示，计算方法如公式(8)所示。 审计结果利用率=审计结果利用/审计(调查)单位数 (8) 审计结果利用率计算中，如果用提出的审计建议和提交的专题报告、信息简报作为分母，则可能产生提出的建议数量越少采纳率越高的问题，这不符合建设性作用的本意，而用审计(调查)单位数作为分母，则反映了审计建议、专题报告和信息简报的数量和质量。 (二)国家审计治理指数综合合成 以上讨论了国家审计治理指数的指标体系，每个指标都从不同的维度反映了国家审计服务国家治理的情况。然而，我们还需要对国家审计服务国家治理的情况进行综合反映。这种综合反映表现为两个方面：一是分别反映批判性作用和建设性作用，二是将批判性作用和建设性作用综合起来形成一个综合指标[12]。 综合指标的合成有多种方法，国家审计治理指数首先需要进行横向比较，也就是不同地区之间的比较，反映该地区某一时期国家审计治理指数在同行业中的地位。在这种情形下，功效系数法是较好的方法。由于各项指标的满意值与不允许值一般取自行业本期的最优值与最差值，因此，功效系数法没有充分反映各地区自身的动态发展，不利于进行纵向比较。但是，如果将满意值与不允许值定基固定，各期间都不变，则上述问题就不再存在。所以，本文认为，可以选定一个年度为基年，以该年度的最优值与最差值为满意值与不允许值，以后各年度固定不变。这样计算出来的功效系数，既能进行横向比较，也能进行纵向比较。以下我们按功效系数法来讨论国家审计治理指数综合合成。 1.各指标单项评价分数 选定一个年度为基年，以该年度的行业最优值与最差值作为满意值与不允许值，以后各年度固定不变，在此基础上计算功效系数。功效系数实质上是各项指标接近、达到或超过满意值的程度，一般是一个比率，所以需要转化为相应的评价分数。转化的方法一般是将单个指标的最高分数确定为100(当然，如果将满意值与不允许值定基固定，则后续年度单个指标的最高分可能超过100)，首先将功效系数乘以一个常数，对功效系数进行放大，同时，对放大后的功效系数进行平移，也就是再加上一个常数。一般情形下，放大倍数是40，平移量是60。根据上述规定，单个指标的评价分数计算方法如公式(9)所示。
2.国家审计治理综合性指数 由于国家审计在国家治理中发挥批判性和建设性两种作用，因此国家审计治理指数分为两个层级：一是不同作用的指数，包括国家审计批判性作用指数和国家审计建设性作用指数；二是国家审计整体作用指数，是将批判性作用指数和建设性作用指数综合起来。 上述两个层级的指数，都需要确定指标权重。前文文献综述中提到的各种治理指数，当需要进行综合时，基本上都是采用专家意见法或简单算术平均数确定指标权重，财政部与其他部委联合发布的《国有资本金效绩评价规则》也是采用专家意见法确定指标权重的[13]。所以，本文认为，国家审计治理指数也可以采用专家意见法确定指标权重。 以上所述的国家审计治理指数模型归纳起来如表1所示。
(三)国家审计治理指数计算 由于2009年及以后数据尚未公开，2006年及以前的统计方法与2007年和2008年不同，因此我们选择2007和2008两年的数据，按本文前面构建的国家审计治理指数模型来计算各省市的国家审计治理指数。四个指标在计算各指标单项评价分数时，满意值与不允许值都固定在2007年，这样可以对2008年和2007年的数据进行比较。同时，个别省市审计整改金额率超过1，其中的原因是本年度整改了上年度的问题。对于这类指标，本文在选择满意值时，不将这种值作为满意值。2007年计算结果如表2所示，2008年计算结果如表3所示。 表2数据显示，2007年，批判性作用指数最大值是94.3分，最小值是60.3，全国地方审计机关平均分数是68.4；建设性作用指数最大值是102.3分，最小值是62.6，全国地方审计机关平均分数是78.3；国家审计治理综合指数最大值是90.4分，最小值是64.8，全国地方审计机关平均分数是73.4。这个结果表明，不同省市之间的差距还较大，全国的整体水平离行业满意水平也存在较大的差距。 表3显示，2008年，批判性作用指数最大值是77.7分，最小值是60.4，全国地方审计机关平均分数是66.7；建设性作用指数最大值是118.1分，最小值是60.3，全国地方审计机关平均分数是80.5；国家审计治理综合指数最大值是92.2分，最小值是61.2，全国地方审计机关平均分数是73.6。这个结果表明，不同省市之间的差距还比较大，全国的整体水平离行业满意水平也存在较大的差距。但是，与2007年相比较，2008年的建设性作用更加得到重视，从而带动国家审计治理综合指数也从73.4增加至73.6。
五、结论和启示 本文以国家审计“免疫系统”论为基础，采用功效系数法构建国家审计治理指数，用量化的方法反映一定地区的国家审计在国家治理中发挥的功能作用。 国家审计服务国家治理主要有两个作用：一是批判性作用，主要表现为查出代理人机会主义行为的多少；二是建设性作用，主要表现为对代理人机会主义行为的处理情况及体制、机制和制度的优化情况。根据上述两种作用，从产出的视角来说，国家审计治理指数的批判性作用主要表现为“审计发现问题金额率”和“移送处理人数率”，建设性作用主要表现为“审计整改金额率”和“审计结果利用率”。采用功效系数法构建国家审计批判性指数、国家审计建设性指数和国家审计治理综合指数将满意值与不允许值定基固定，这样计算出来的功效系数，既能进行横向比较，也能进行纵向比较。 根据上述方法，本文选择2007和2008两年的数据，按我们所构建的国家审计治理指数模型来计算各省市的国家审计治理指数，结果表明，不同省市之间的差距还较大，全国的整体水平离行业满意水平也存在较大的差距。 计算国家审计治理指数究竟有什么作用？根据本文的模型和2007年及2008年的计算结果，我们认为，国家审计治理指数可以发挥三个方面的作用：第一，使人们了解国家审计发展动态。通过国家审计批判性指数、国家审计建设性指数和国家审计治理综合指数，人们可以了解国家的批判性作用、建设性作用及综合作用的动态发展。第二，可以进行横向比较。通过国家审计批判性指数、国家审计建设性指数和国家审计治理综合指数的横向比较，人们可以了解本地区国家审计服务国家治理在全国的排名情况。第三，根据上述横向和纵向动态比较，了解本地区的弱势及优势，了解全国其他省市的情况，便于找出自己的差距，也便于向其他先进省市学习。 资本壮胆 上市公司财务造假痼疾难除 沉寂近半年之后，IPO第二波重启，但重启之后的新形势，却并没有使早就存在的老问题得到改善。记者梳理近期资料发现，有数家被媒体曝出有财务造假的问题。要解决财务造假问题，业内普遍建议从以下几个方面着手： 首先，完善退市机制。坚决地将一些弄虚作假、粉饰业绩、连年亏损、资不抵债的上市公司进行退市处理。现行制度下，上市公司一旦经营亏损，就会想办法发布虚假信息粉饰业绩，以骗取投资者的信任，即使被监管机构发现，处罚也很轻。退一万步讲，即使企业亏损殆尽，仍然可以卖壳获利。因此只有建立退市机制，才能给上市公司以压力，企业管理者才更有带领企业积极创新、追求盈利的动力。 其次，加强法律建设，增加违法成本。上市公司财务造假违法成本偏低，促使企业有造假的动力，所以虚假信息披露案件频发。因此需要加大处罚力度，增加上市公司财务造假的违法成本。一旦上市公司出现财务造假等违规行为，不仅要给予上市公司严重的处罚，还需给予相关责任人严厉的惩处，有主观故意行为的，应该负刑事责任。 再次，对上市公司会计师事务所聘任制度进行修改。加强会计师事务所的行业监管，增加对会计师事务所违法惩处力度，明确会计师事务所的权责，保障会计师事务所的独立审计能力，将会计师事务所收入与企业直接支付相剥离。 有专家建议，由证监会建立资金池，由上市公司按比例在资金池内注入资金，对会计师事务所进行招标，所有费用，直接由资金池划拨。这种方法可有效避免会计师事务所与企业形成利益共同体，对财务事务所独立审计有积极作用。 （王宗耀） 摘自《中国产经新闻》（京），2014.6.26.C③
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