基于公共受托责任视角的政府会计目标优化，本文主要内容关键词为：视角论文,目标论文,会计论文,政府论文,责任论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
会计目标是指在特定的会计环境中，通过财务活动提供会计信息或编制财务报告的目标或目的，它是现代会计理论研究及实践活动的逻辑起点。会计目标设定如何，将影响到会计主体、会计报告体系以及会计信息质量，进而影响到会计要素的定义和分类、确认和计量等会计政策的选择。政府是通过人民民主选举产生的，接受人民的委托治理国家，其主要职责是履行社会公共事务管理，行使行政管理的职能。政府的本质是“若干契约”的联结，契约主体各方投入不同的资本、技能和信息，并期望从政府组织的产出中获得回报。政府会计是适应民主社会和市场经济对受托责任需求而产生的，政府会计信息被用于监督和确保经济、社会和政治契约的有效履行。而政府的受托责任即公共受托责任，通常被解释为政府从事各项社会公共事务管理活动的义务，或者是“对资源或活动从公众那里转移给政府当局而应负责任的一种转换”(美国政府会计准则委员会GASB，2002)。政府会计的目标在于以适当方式有效反映它承担的受托责任以及其履行情况。按照我国“十一五规划”提高两个比重(财政收入占GDP的比重和中央财政收入占全国财政收入的比重)的要求，通过优化政府会计目标，并对政府履行行政职能过程中取得的成效、耗费加以准确确认、计量、记录和报告，可以增强政府控制经济资源的实力。
一、发达国家确认的政府会计目标
在发达国家，政府会计发展与负责政府立法、行政和司法机构之间的分权及其互相牵制的宪法形式相关(Chan and Rubin，1987)。政府财务披露的程度和方式反映了政府受托责任和政治制度模式。在政府行政系统中，上级要求下级承担责任，并要求反馈有关其业绩的信息。行政机构必须执行立法部门批准的预算，并披露预算执行情况。政府主动披露有关信息的目的是为了引导其他相关人士(如债权人、供应商、财务援助者)向其提供资源，但政府不会向某些使用者(如纳税人)提供过多的财务信息。政府会计有三个层次的目标：基本目标是检查、防范舞弊和贪污，以保护公共财政资金的安全；中级目标是促进健全的财务管理，财务管理包括收税和其他收支、举债和还债等活动；最高层次的目标是帮助政府履行公共受托责任。受托责任依存于三个主要代理关系的层次中：公务员对行政长官的受托责任、行政部门对立法部门的公共受托责任和政府对民众的公共受托责任。这一目标可以通过激励代理人披露信息和降低使用者信息成本来更好地实现。
二、当前我国政府会计环境分析
我国政府会计面临构建理论框架、制订会计准则或制度的全方位、深层次的改革，政府会计目标自然也是题中之义。会计目标受到会计环境影响，主要是经济、法律、政治和社会环境的影响。影响我国政府会计目标的因素很多，其中包括政府资金的来源、财政管理体制、政治体制和市场经济环境等因素。
1.政府资金的来源。
政府履行社会、经济管理责任，必须依托所掌握的各种社会资源，通过运用和消耗这些资源来履行政府职责，实现政府目标。政府资金按来源可分为两大类：一是政府受托使用的社会资源，主要包括政府作为社会公共利益代表者而无偿拥有的国家公共资源、政府利用社会管理者的权力而向纳税人征收的税赋和政府代表国家以法令形式强制性征缴的处罚性收入、政府作为公共产品提供者在向社会提供劳务或服务时收取的少量成本补偿收入，以及机构或个人的无偿捐赠等。政府在使用这些资源时，必须接受资源提供者的相应监督。二是通过政府举债筹集的资金。政府作为独立主体在国际、国内金融资本市场筹集资金。因此，作为人民权益代表的各级人民代表大会、纳税人以及政府资产的捐赠者、我国政府的债权人都是政府会计信息的重要使用者。
2.我国财政管理体制。
财政管理体制是国家管理、规范财政分配关系，划分各级政府间财权和财力或各级政府各财政职能机构之间职责划分的根本制度。主要包括预算管理体制、税收管理体制、公共组织财务管理体制等。各级政府、财政部门、公共组织同样是政府会计信息的重要使用者。
3.政治体制环境及市场经济环境。
伴随我国政治体制改革不断深化，政府、公众之间的关系、政府在社会和经济运作中的地位、职能更加明确。政府及公共组织在消耗社会公共资源和税收资源时，必须承担起相应的公共受托责任，负责向政府资源提供者披露资源的使用效果和效率；政府还应负责向社会公众披露关于其职能的履行情况，接受公众监督。因此，社会公众成为政府会计信息的重要使用者。此外，司法、审计、监督检察机关等也是政府会计信息的使用者。
由于政府的受托责任不仅表现在政治、经济、文化和社会的各个方面，而且表现在对社会公共事务管理活动的全过程，评价其不同的受托责任要求不同的会计信息。从其内在职能来看，受托责任是一个层次分明的“梯形受托责任”，它由高到低可分为五个层次：第一，政策受托责任，涉及政策的选择、执行和废止；第二，项目受托责任，指目标的设立与实现程度(如结果和效率)；第三，业绩受托责任，指各项活动运营的既定标准得以实现的程度(如效率和经济性)；第四，过程受托责任，指应用适当的方法、程序来衡量各项活动计划、分配和管理的业绩；第五，忠实受托责任，指基金的使用与批准的预算、法律、法令等相一致。根据委托人与受托人之间地位的关系，受托责任可分为管理受托责任、政治受托责任和平等团体的受托责任。从其特点来看，受托责任产生于民主政治中的委托代理关系，依存于三个主要代理关系中。这三个代理关系分别是公务员对行政长官的受托责任、行政部门对立法部门的受托责任和政府对民众的受托责任。
为明确受托责任，政府需要提供以下信息：第一，守法和管理信息。提供这方面信息以便公众评价政府是否按照法定预算、法律法规或合约(如拨款、财务限制条款)取得和使用资源，以及评价政府对资源的保护和维护等方面的管理情况；第二，财政状况的信息。包括收入来源和类型的信息、资源的分配和使用的信息、收入补偿日常业务成本足够程度的信息、预计现金流动的时间和金额以及预计未来现金和借款的需求信息、政府偿债能力的信息和政府整体财政状况的信息；第三，政府提供服务的努力程度、成本和成就的业绩信息；第四，政府对经济的影响信息以及政府的花费选择和优先权的信息。然而，以上信息的披露若仅从财务的、经济的和定量的角度去评价和衡量是不够的，还必须从非财务、非经济和非定量的方面进行综合分析评价。
三、基于公共受托责任视角的我国政府会计目标优化
我国政府会计的核心任务是对政府受托责任的完成情况进行自我认定、自我计量，并定期编制各种财务报告，为委托人了解政府受托责任履行情况提供有用会计信息，以帮助委托人进行相关的决策。我国现行政府预算会计规范并没有就会计目标问题作出详细的阐述。《财政总预算会计制度》第十二条规定：“总预算会计信息，应当符合预算法的要求，适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。”《行政单位会计制度》第十二条规定：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解行政单位财务状况及收支结果的需要，有利于单位加强内部财务管理。”由上述规定可以看出，我国现行的政府预算会计提供的财务信息，主要是服务于国家宏观经济管理、政府预算管理以及政府单位内部管理的需要，而对政府履行的受托责任则反映不完整，令委托人无法有效地评价政府为社会公众提供服务和履职的能力。以公共受托责任为基础，应按照“谁是政府会计信息的使用者”和“使用者的信息需求”来导入政府会计目标，促使政府会计信息充分披露政府运营绩效和财务状况，从而使社会公众、立法机关对政府提供服务、参与竞争、持续发展能力的评价有针对性。
公共受托责任视角下的我国政府会计目标(参考来源：李建发《政府会计论》)
政府会计的目标是保护公共财政和财产，准确计量和传递财务状况，以便评价财务受托责任并有助于做出决策。政府会计目标具有可分性，包括三个层次：全面目标、基本目标和具体目标。与企业会计相比，在政府会计中公共受托责任是一个至关重要的概念，所有政府会计目标都必须以公共受托责任为依据。同时，以公共受托责任为逻辑起点来构建政府会计目标也是我国政府会计改革的出发点。
1.构建合理的政府会计全面目标。
以政府或部门作为财务报告主体，报告其财务收支情况及结果，反映其受托业绩和受托责任是必要的。但是，与基金主体一样，任何一个政府部门或单位的财务报告都只能反映该部门或单位的政府业绩及履行受托责任的情况，而不能全面反映政府的财务收支情况及结果，更不能反映政府履行广泛的受托责任的情况。政府会计的全面目标：一是帮助政府履行公共受托责任，为经济、社会和政治决策；二是为评价管理和组织业绩提供信息。
2.优化政府会计的基本目标。
政府会计除了以基金为主体报告财务收支情况和结果外，还必须以政府或政府部门为主体，将政府或政府部门所有的基金财务报告按照一定的方法综合编制政府部门主体的财务报告，以便全面、综合、完整地反映政府或政府部门主体的财务收支情况及结果。因此，政府会计的基本目标是促进政府单位建立健全财务管理机制；帮助使用者评价政府的受托责任；帮助使用者确定政府单位提供服务的水准。财务管理包括收税和其他收支、举债和还债等活动。对于一个运作良好的政府而言，这些活动都是通过预算或计划事先安排的，并通过适当的授权交易，将交易过程和结果记录在财务会计系统中。
3.确立政府会计的具体目标。
根据国际惯例，政府会计一般以“基金”来界定会计的空间，每一个基金都是为特定的目标或活动而设置的，并按照基金设置的预算、法律规章、行政法令或合同协议的要求，组织基金财务活动。为了反映各个基金主体的财务活动情况及结果，明确各自的受托责任，每一个基金主体都必须单独编制和报送财务报告。由此可见，政府会计的具体目标：一是保证公共财政资源或其他资源真正用于限定的用途，以体现资源的专用性，防范舞弊和贪污，保护公共财政资金的安全；二是检查政府财务业绩和受托责任的履行情况。
4.明确政府会计目标的层级。
政府会计目标所存在的三个不同的层次，分别反映了不同层面的财务收支情况及受托责任。同时，将政府会计目标划分为全面、基本和具体三个层次，也是有秩序地构建政府会计系统的需要。因此，政府会计目标之间的关系是一种递进的层级关系。
政府会计的全面目标属于高级目标或主要目标，基本目标和具体目标都是为了完成全面目标的需要而构建的。全面目标是整个目标层级的起点，只有在全面目标的统驭下，才能根据信息使用者的基本需要和具体需要，提出政府会计的基本目标和具体目标。全面目标只是提出政府会计目标的基本框架，它隐含在所有基本目标和具体目标之中。政府会计的基本目标属于中级目标，可以理解为全面目标的集中体现，基本目标反映政府会计要提供的若干方面的财务信息，以及信息使用者据此作出的基本决策。政府会计的具体目标属于底层目标，是受托责任的内容在运用方面的展开，是全面目标的具体化，或者说是基本目标的补充。
综上所述，确立并优化以反映公共受托责任为逻辑起点的政府会计目标，一方面可以充分披露政府运营及其绩效、财务状况，使社会公众、立法机关评价政府提供服务、参与竞争、持续发展的能力；另一方面，可以落实科学发展观的政府施政理念，在符合国家和人民利益的前提下实现资源优化配置和国有资产的保值增值。