社会公共工程会计模式架构研究，本文主要内容关键词为：架构论文,社会公共论文,模式论文,会计论文,工程论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言
在我国经济转型时期，社会公共工程的供应存在总量不足、结构失衡、效率低下、资源浪费严重、严重的分配不公等问题。某些政府部门和某些政府官员在决策过程中易于被某些利益集团或某些群体所说服或被某些利益所诱惑，从而在社会公共工程的供给内容、投资方向和数量上做出不合理和不利于社会整体利益的决策。因此，导致大量“豆腐渣”工程，大量坏账、呆账等产生。众多文献指出国有产权会带来低效率，其中缺乏预算约束是其中主要成因之一。[1]Lizzeri and Persico(2001)的文章指出，民众和舆论一般抱怨社会公共工程的支出相当大部分不是用于有用的社会公共工程，而是用于再分配和猪肉桶项目。[2]至少再分配中的一部分似乎不是从富人那里转移到穷人那里，而是被政治家们用于获取政治好处而浪费掉了。同样，在我国社会公共工程中并非所有的社会公共工程都必须由政府买单，有许多是可以由市场供给，并且是更有效、更低廉的，应该尽量地交给市场去完成；有许多使市场失效的由政府买单的社会公共工程，应从实际出发；还有一些社会公共工程由私人买单，在原则上只要私人资本愿意进入，都应该允许。Galiani，Gertler以及Schargrodsky(2005)关于城市供水私有化效果的研究成果表明，私有化了的供水企业更有效率，能在基础设施建设上有更多的投资，与他们的前身相比能提供更高质量的水。[3]为此，政府应该采用更好的制度，应把非核心性的活动转变为私有部分。因此，我国的社会公共工程主体可以是政府、民间组织和个体。于是社会公共工程的供应中确实存在着许多方面的信息问题，而且有些信息的获得非常困难，政府也难以全面准确掌握信息，即使能做到，信息的搜寻成本也非常高。由此产生了一系列的问题，在我国通过什么样的制度设计才能全面地反映社会共同需要；政府、民间组织以及个体应该在社会公共工程方面投入多少；这些总的投入又如何有效地分配在各个方面；不同投资主体在社会公共工程投资时存在多大的效率改进的空间；民众对不同投资主体在社会公共工程供应方面知道多少；民众应该为自己所消费和享受的社会公共工程摊多少成本；不同的社会群体是否应该分摊不同数量的成本，政府把社会公共工程委托给企业，那么政府又如何对企业进行监管以保证企业生产的效率并保证消费者的利益以及各投资主体自身的利益如何核算、如何监管。因此必须有一套完整理论框架，来解决社会公共工程的信息供给问题。
大量经济文献发现，一个国家的社会公共工程水平是它的政治治理水平，政治管理模式以及地方分权竞争的效率的综合体现。高质量的社会公共工程被包含在了那些度量政府质量或治理水平的指标体系中。[4]在社会公共工程与经济增长的互动关系中，社会公共工程促进经济增长属于主导地位。[5]因此，我们注意到上述各种原因均是我们提出构造社会公共工程会计的理由所在。构造社会公共工程会计，首先必须明确其基本假设和构造标准。
二、社会公共工程会计基本假设的构造
根据信息系统论观点，会计是向市场主体提供信息的系统。因此，社会公共工程会计基本假设，是对社会公共工程会计信息系统运行所依存的客观环境中与其会计相关的因素进行的抽象与概括，是社会公共工程会计信息系统运行与发展的基本前提与制约条件。
1.会计主体假设。社会公共工程会计主体不同于企业会计主体，因为企业会计主体中产权主体明晰，即企业。而社会公共工程物品具有非排他性和消费上的非竞争性。因此，单从其物品产权角度界定其会计主体空间范围显然是不可能的。从社会公共工程物品供给来看(仍属于产权范畴)，其主体具有不确定性，可能是政府、民间组织，也可能是私人的一种或混合体。不可能把其会计主体指定为某个具体供给主体上。在此，我们借鉴美国的基金会计中的会计主体假设(实际或名义上)的内涵，将社会公共工程会计的主体假设为基金。它不仅很好地划定了其核算的空间范围和界限，而且严格区分本社会公共工程会计主体与其他会计主体之间利益界限，以及社会公共工程会计主体的基金与其所有者之间的产权界限，同时也揭示了其进行会计核算的明确立场和会计数据进入该会计信息系统所具备的条件。
2.可持续发展假设。由于大多数基础设施投资都有资金需求巨大、回收期长、投资沉淀的特点，政府为争取GDP排名靠前而默认降低服务价格，从而导致投资不足或提高投资成本。作为社会公共工程会计其中之一的职能监控必须在会计假设选择上有所反映。因此，我们提出将可持续发展作为该会计第二个假设。它与企业会计第二个假设(持续经营假设)有本质上的区别：持续经营假设是建立在企业价值最大化基础之上，而可持续发展假设是建立在社会公共工程社会福利最大化基础之上。
3.会计周期假设。这里会计周期假设不同于企业会计中会计分期假设，企业中持续经营与会计分期假设相结合是建立在权责发生制和配比原则基础上，在会计上产生大量递延、应计、预提、待摊等方法。而社会公共工程会计的会计周期假设是与公共工程物品的生产周期保持一致。公共工程物品一般具备：论证可行性、投融资、生产、维护或销售等过程。如果人为地划分会计分期，不利于每个过程的会计核算、监督、控制等职能发挥效益，也不利于会计信息真实传递。会计周期假设不仅能够解决职责清晰，更有利于对资金、材料监督。
4.货币计量假设。社会公共工程物品本身大多具有非排他性和消费非竞争性，使之本身成为非稀缺资源。同时，物品市场并不活跃，物品价格变动较小，其价值比较稳定，较为符合货币计量假设下衍生出子假设——即币值稳定不变假设的特征。另外，只有货币才具备可加总性，才能够将各种经济活动综合地反映出来。
三、社会公共工程会计的确认、计量模式及其原则
三维会计是社会公共工程会计模式必然的选择。这是因为，社会公共工程的所需投资资金巨大，一般情况下以代表人民的政府以税收形式筹资，且委托政府托管。因此，它的真正投资主体是人民，而人民不可能作为真正投资者去监督政府或监督工程承担者对社会公共工程的承担义务是否真实履行，所以它造成社会公共工程虚位或缺位。三维会计将结合传统会计的“资产=权益”的会计等式发展成为“资产=行为=权益”的会计等式，[6]它弥补了由传统逻辑关系：价值的存在=现价归属，而没有交代价值的原本的残缺。在会计核算中价值原本是最为核心的内容。因为资源学说中最为根本原理是资源决定权力，而权力支配资源，当然权力是行为的前提条件。从价值运动过程看，行为才是价值变化唯一的动因，人力资源是价值的源泉。在缺乏完善的监督与管理机制，特别是资源的权力主体虚位或缺位情况下，作为会计其本身具有监督、控制职能，它应该承担权力主体职能。一方面会计主要是服务于会计主体，另一方面会计人员在第一时间掌握真实会计信息，更能有力地发挥会计人员监督、管理职能。当然其职能履行只能先从价值的唯一驱动者——人的行为开始，因为它是资源配置效果如何的动因，所以它能更好地发挥人本资源是价值源泉的作用。它使会计的适时制造，适时控制的职能得以丰富与发展，而三维会计可从静态和动态两方面进行确认、计量及报告。因此，能够全方位还原社会公共工程的原貌，从立体的信息角度，向投资者、政府、管理者等利益相关者提供真实而完整的信息。
三维会计是人造的三维立体结构，即“资产=行为=权益”，我们用三个方向轴分别表示行为、资产和权益基本要素。并构成如图1所示的三维空间结构。为了简明扼要，其派生要素用字母表示。
图1 会计空间与社会公共工程空间图
a：行为增值b：行为减值△ab：行为净值
c：资产增值d：资产减值△cd：资产净值
e：权益增值f：权益减值△ef：权益净值
三个基本要素，六个两维平面，九个派生要素共同构成了三维会计空间，实现对社会公共工程的价值的存在和归属进行全面而立体的反映。其中对行为的确认与计量，遵循以下的技术原则：
(1)行为与价值正相关性原则。劳动创造价值，说明行为是价值的唯一动因。在三维会计中有关行为——价值的会计信息是第一位的，它的变化不仅引起资产价值的变化，而且也引起权益价值变化。它是投资者最为关注的会计信息，根据不同信息需求者的偏好而提供其会计信息的公共产品。
(2)及时反馈原则。既然行为——价值所反映会计信息是第一位的，那么它必须在第一时间反馈其信息。因为人本资源是价值源泉，而人的行为是价值变化的根源，只有对行为变化及时掌握，才能不断在第一时间调整自己的行为。当然行为包括两个方面：对经济组织内部行为者的适时性行为和对经济组织外部信息使用者的及时性行为。
(3)可操作性原则。对于行为的确认与计量，首先是指行为可识别，根据实践经验和借助于一定科学手段对行为确认和计量标准进行具体化，使其具有可操作性。当然三维会计的机制、规则、方法涉及面比较复杂，它必须与具体的人相联系来进行价值评价，但人们追求绝对的公正、准确的结果，实际上是不可能的。
(4)针对性原则。它是指会计反映与监督要与具体针对每个人的行为进行，不能一视同仁，否则会挫伤一个个具有潜力的员工积极性，又不利于形成内在的激励机制，使三维会计本身的职能，即对人的行为监督与控制形同虚设。
(5)定量与定性相结合原则。三维会计对人的行为确认和计量标准难以完全界定。因为人的行为效果不能直接表现出来，它必须通过行为的对象来反映，这种因果关系不能同时表现出来，可能有因而无果或有因在上游，而它的果却在下游，这时我们必须来用定性方法来弥补其行为定量的确认与计量的缺失。
(6)系统性原则。三维会计既要对具体操作性行为进行确定与计量，同时又要对遵循一定规则的整体行为进行确认与计量。因为个体行为必须在一定机制、规则、方法等方面作系统的管理，其产生系统价值远大于单个具体操作行为的价值，它反映在一定意义上的“人本的行为”。
上述是对人的行为的三维会计原则具体界定，但作为传统会计的一般性原则，除了权责发制和配比原则以外，其他都是适用于社会公共工程的三维会计一般原则，只是三维会计从立体和动态角度来反映会计信息。因此，我们在一般原则的基础上增加两原则：
一是立体动态会计思维原则。社会公共工程的三维会计是强调“以人为本”思想的会计。由物本为主导地位转变为以人本为主导地位的会计信息供给机制、规则及方法等，将使会计信息做到适时计量，适时反映，则必须以社会为本的主导思维作为会计信息反映的核心或灵魂，才能在时空上反映经济现象的会计本质问题，去还原现实经济现象的景象。
二是增值与减值匹配的原则。三维会计以增值与减值之间的匹配取代传统会计的匹配原则。但它在收付实现制中也可以运用其匹配原则，即资产增值与减值，行为增值与减值，权益增值与减值之间的对应匹配。主要反映行为上变化而使其价值变化成正相关性，却不是所谓权责发生制原则与配比原则的匹配结果的净值信息，它更具相关性。
四、社会公共工程的三维会计的科目与账户设置
上述我们对社会公共工程的三维会计的原则和在原则指导下的计量进行探索，接下来我们探索三维社会公共工程会计的核算问题。
1.记账符号设定
在传统会计中，“资产=权益”这一会计恒等式，反映资产和权益是同一价值的两个方面。因此，赋予相反的含义：资产增加为“借”，减少为“贷”；权益相反，增加为“贷”，减少为“借”。这样容易区分并验证记录的正确性，而三维会计系统里，新增加“行为”这一基本要求，性质与原有两个要素又有截然不同。只要行为变动，其他两个要素随之变动。如果仍然沿用“借”、“贷”作为记账符号，就会和资产、权益中的某一方重叠。因此，另设置记账符号，创建新的记账方法。我们引用徐国君教授三维会计的记账符号的设定：增-减=正-负=收-支，分别反映资产要素变化：资产增值，记“增”；资产减值，记“减”；行为增值，记“正”；行为减值，记“负”；权益增值，记“收”，权益减值，记“支”。
2.社会公共工程的三维会计科目与账户设置
在社会公共工程中，由于投资的物力资产以及所形成的权益变化次数较少，可以继续使用传统的会计科目，但记账符号必须按“增”、“减”；“收”、“支”对资产变化和权益变化来记账。所不同的是，行为类科目全部为新增设科目，也就是将资产科目与权益类科目联结起来，重在反映行为增减的情况。
行为类科目：物力投资行为，人力投资行为，借贷投资行为，采购行为，管理行为，生产行为，研发行为等，根据行为内容增设科目。对于行为经济价值的计量方法的选择，我们根据人的技能状况和测试禀赋不同来制定不同类型人的行为价值评价标准，再根据一定指标体系转化为物力资产的转移价值表现形式，合计计量其行为的价值。
因此，根据上述探索思路，我们编制社会公共工程三维增减值流量表及其主体表设计。
五、初步的结论
本文从社会基础设施管理的需求分析着手，提出社会公共工程会计模式架构，并且根据其自身的属性和社会公共工程活动的客观规律，对其会计模式架构作初步探索与研究。进而通过社会公共工程的三维会计对行为的反映与监控，来促进国家宏观经济调控政策的执行，实现社会福利最大化的基金目标。社会公共工程的三维会计在日常账务处理过程中遵行三维会计的财务会计信息质量特征的要求和三维会计的会计核算的一般原则去加工、处理会计信息。在加工、处理工程业务的过程中，对会计要素的确认、计量的要求，按照收付实现制、历史成本原则以及划分损益支出和资本性支出原则，同时参照传统财务会计修正性惯例去处理，其最终能够满足其会计目标的要求，实现其基金目标的价值。当然本文在社会公共工程会计细节方面探索留待以后作详细研究。
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