政府审计加强对内部审计的指导与监督
马俊良
（南京审计大学 政府审计学院，江苏 南京211815）
摘 要： 本文从法律依据和现实要求角度分析了政府审计指导和监督内部审计工作的必要性，同时指出内部审计与政府审计在职责和结果应用上有着相似性。现阶段内部审计所存在的问题，一部分是由于政府审计机关对内审工作的重要性和职责沟通的认识不足造成的。本文研究了相关案例，认为通过完善审计整改制度，能更好地实现审计全覆盖，优化审计资源配置。
关键词： 政府审计；内部审计；审计沟通；结果评价
一、引言
（一）研究背景及意义
内部审计是审计监督系统的一部分。加快形成国家审计一盘棋的理念，开展审计工作，动员内部审计力量，以加强审计的协同作用。国家审计委员会《内部审计工作条例》规定：审计机关依法对内部审计工作进行业务指导和监督。在内部审计协会与行政脱钩后，内部审计协会不再属于行政单位，内部审计协会管理内部审计的方式需要改进。内部审计工作对于本企业的了解程度是政府审计无法比拟的，政府审计对企业单位的了解程度不高，难以识别个体风险，但是由于政府审计信息来源广泛，可以帮助内部审计防范系统性、广泛性风险。内部审计目标与政府审计目标保持一致，是做好内部审计工作的基本保障。加强内部审计工作的指导和监督，可以更好地发挥内部审计职能，更好地缓解审计资源的不足以及避免重复审计，浪费审计资源。
（二）研究综述
钟秀春（2018）认为我国行政事业单位没有设立独立审计控制机构，同时对于内部审计的认识还停留在简单的财务收支层面，内部审计机构的质量低，组织不合理。孙嘉瑶（2018）认为我国高校内部审计机构设置不合理，审计工作缺乏独立性，审计方法落后，目标导向只集中于财务收支方面，实行事后审计。湖北省当阳市审计局（2018）认为基层审计机关推动内部审计工作遇到法律依据不充分、缺乏相应的工作规定等难题。对此，相关学者也提出了一些对策和建议。何惕（2018）认为，政府审计与内部审计联动机制是增强审计整体 “免疫系统”功能效果以及在我国实现审计监督全覆盖的必然选择。徐一军、黄旭、刘琼（2018）认为，“三位一体”审计模式有效地利用了政府审计、社会审计和内部审计的资源，实现了共享审计资源和最大化审计效率的目标。修星、潘伟（2017）基于PAC理论认为，政府审计必须发挥和利用内部审计的积极性，以取得更好的审计结果。
二、政府审计指导内部审计的依据
（一）法律依据
《中华人民共和国审计法》第二十九条规定，依法受审计机关监督的单位应当依照国家有关规定建立健全内部审计制度；内部审计工作应当接受审计机构的业务指导和监督。原国家审计署11号文据此赋予政府审计机关指导和监督内部审计工作的权力，主要有以下两个方面规定：第一，澄清审计组织的指导和监督范围；第二，明确指导和监督的主要方法。此外，审计机构可以通过内部审计自律组织的采购服务进行业务指导和监督。国家审计委在修改相关条例时，还研究制定了《审计委员会关于加强内部审计工作指导和监督的意见》，进一步完善和体现指导和监督内容，为审计机关加强内部审计指导和监督工作提供了后续跟踪，以更好地促进“条例”的实施。
在病例处理流程讲解结束后，教师对此病例的气道类型及工具操作进行总结，简要重复整个气道处理的过程，强调相关工具的常见使用问题。在此过程中，教师应注意与临床实践紧密结合，切忌拘泥于传统知识或过于晦涩的理论[11]。
粮食问题关乎国计民生，国有粮食企业承担着调节粮食市场需求的责任，执行着国家粮食安全政策，是粮食安全的重要保障。但是国有粮食企业在长期发展中也暴露出一些问题，为了更好地发挥国有粮食企业的作用，需要发现问题、分析问题、解决问题。本文首先简单地回顾了国有粮食企业改革的过程，了解国有粮食企业改革的大方向，然后分析了改革的必要性，最后详细地分析了国有粮食企业改革备受关注的产权制度改革和内部控制改革两个方面。在分析过程中，发现已有的对国有粮食企业改革研究的文献大多基于经验分析和实地调研分析，定量分析的文献很少，这可以成为学者以后研究国有粮食企业的方向。
（二）现实要求
1.政府审计与内部审计责任之间的相似之处。比较两者职责可以发现，两者对于被审计对象的国家政策执行情况，本年度的财政财务收支都有审计职责，但是两者又略有不同，内部审计不太注重真实性审计，这是由于其本身属于公司的组织范畴所决定的，自身的非独立性使得即使关注了真实性问题，所出具的报告的可信度也没有保证。而由于政府审计的独立性以及强制性，它对于财务收支的真实性十分关注，同时还关注其合规性，在现在的领导干部经济责任审计中，也体现了关注效益性的特点。两者还关注审计结果的整改情况，内部审计发现的问题会报告给管理层，内部审计部门对整改的情况进行关注与指导。而政府审计机关对于发现的被审计单位的问题会报告给相关的管理部门，并且下达审计整改意见书。审计的目标并不是为了发现问题，现在要求进行建设型审计，审计整改是完善各部门制度的重要部分，也是实现审计目标的必要保证。两者对于相关使用公共资金、国有资源、国有资产的行政事业组织有着审计监督的职责。如果没有政府审计机构指导和监督内部审计工作，内部审计工作可能表现不佳。同时，当政府审计机构对相关单位进行审计时，可能会产生反复审计，这浪费了审计资源。在新时代审计资源短缺的背景下，加强政府审计对内部审计工作的指导和监督对实现全面的审计和提高国家治理能力具有实际意义。
2.政府审计与内部审计结果的相似之处。内部审计机构对审计问题的健全纠正机制有要求，应有效地利用内部审计力量对审计结果进行整改。因此，国家审计与内部审计在不同主体的审计中所形成的审计结果有着相似的应用场景。特别是整改机制，政府审计对于发现的问题会下达整改通知书，而内部审计对发现的问题也有整改机制，两者如果得到相互印证，以及共同监督整改，那么可以有效地减少“屡审屡犯”的问题。
3.政府审计与内部审计的各自优势。政府审计机构可以依靠内部审计的人员和技术力量；内部审计组织可以利用国家审计组织的权力来提高工作质量。在审计机关的统一组织、监督和指导下，内部审计机构遵循政府审计的“五统一”（统一规划、统一规划、统一实施、统一报告、统一处理）的要求。基于分工理论来处理政府审计与内部审计工作关系，在“审计全覆盖”的要求下，审计机关要负责的审计项目越来越多，所要面对的项目的复杂程度以及广泛性和专业性都日益提高。政府审计机关的资源是有限的，在面对这么多而繁杂的审计工作时，如果可以利用专业人员进行分工合作，一方面，内部审计人员对于相关行业较为了解，可以敏锐地发现被审计单位存在的问题，缓解政府审计人员由于专业以及经验的缺失而造成的错报以及利用不恰当的审计程序所造成的审计结论的偏误。政府审计工作由于强制性的特点，可以很好地取得相关审计工作所需的资料，这也很好地弥补了内部审计工作难以实施的缺点。内部审计机构熟悉情况，对情况有很好的了解。双方将发挥各自的优势，以更好地实现审计目标。
1.政府审计机构对内部审计部门加强指导和监督。从审计委员会开始，加强对内部审计部门的指导和监督，具体业务由党委监察部门和同级审计机关进行指导。内部审计事项可以直接与内部审计部门沟通，也可以委托或购买内部审计协会的相关服务，如委托内部审计协会对内部审计师进行培训和教育等。
三、政府审计指导内部审计地方案例
以浙江为例，宁波市审计局在2017年将指导内部审计工作编入政府目标考核范围，建立了内部审计指导处。在宁波市政府提出的“公厕提质行动”方案中，于2018年6月进行公厕情况审计调查。审计由19位内审人员和5位行业专家组成，这些审计人员出身不同，分别来自政府机关、企业、事业单位。同时，宁波市内审协会每年都为相关人员举办培训会，在参加培训会的过程中，使审计人员更好地了解了法律法规的变化，同时也掌握一定的信息化技术，提高了自身的专业能力，为更好地完成审计工作创造了基础。宁波市审计局还设立了“内审专管员”，每一位专管员都有自己的对口分配的监管对象，这种专管员制度有效地推动了单位审计工作的开展。浙江省审计厅副厅长在本省培训工作会上还就加强内部审计工作的指导和监督进行了具体部署。同时在省级培训班上，省市审计厅、审计局等就相关内部审计的创新性做法进行了交流。
在决定利用内部审计资源时，审计机关对内部审计人员的专业能力进行了确定。在日常开展内部审计工作时，审计目标不是单纯的财务收支，该单位内审部门有着较高的审计地位，这一方面归功于该企业的领导重视内部审计工作，同时也是内部审计工作所带来的效益受到领导的肯定。基于上述的相关测试结果分析，该企业内部审计工作所形成的内部审计报告有着较高的参考价值，所以政府审计人员在开展审计工作时参考相关工作底稿，利用内部审计资源，减少了重复性的工作。
在课中操作阶段，学生可以使用移动终端扫码获得虚拟共享实训平台上的一切资源，可以参照虚拟拆装过程完成对变速箱实物的拆装，并且在虚拟共享平台上提供实物拆装过程中遇到的普遍性问题的解决方法，以保证实物拆装的顺利进行；同时，在实物拆装过程中拆卸下的每一个零部件，在虚拟平台上都有其相应的实体模型及功用、参数等信息，学生可自行获取学习。
2014年，政府审计机关在进行某国有企业的领导干部经济责任审计时，由于审计重点多、审计内容广泛、审计时间紧以及人手不足等多方面原因，在审计过程中利用了内部审计资源。
四、政府审计利用内部审计工作结果案例
两个案例都在审计厅或者审计局的层面建立了指导和监督内部审计工作部门，有专门的部门和人员规范内部审计工作。同时还组织各种形式的培训会议，加强内部审计人员之间的沟通，打通了行业内经验交流的渠道。使他们更好地意识到自身工作的重要性，明确工作职责。
四川省峨眉市青神县成立了内部审计业务指导和监督领导小组，由县审计局局长担任组长，定期派业务骨干到内部审计机构指导和监督工作，同时还将内部审计工作和购买社会服务编入政府预算。审计局组织内审人员参加两次专题培训，两次以会代训，同时还组织经验交流会、研讨会等等，加强内部交流，提高了内部审计人员对自身工作的认识。
李先生和赵女士是一对夫妇，李先生身患重病，且失去劳动能力，没有了收入来源，赵女士年收入24万元。李先生年医疗费用花费总共10万元，医保报销后，还要自付6万元。问，赵女士可以税前扣除多少？
在这个案例中我们可以看到，内部审计工作与政府审计工作并不是两个独立的部分，在保证了内部审计工作的质量后，政府审计可以使用内部审计的工作结果，可以很好地减少重复审计，在节约审计资源的同时，也在保证审计质量的前提下很好地完成了审计工作。但是政府审计和内部审计的目标在一定程度上还是有着区别的，政府审计可以将内部审计工作结果作为审计证据，但不能作为审计结论。要通过审计证据形成与自身审计目标相关的审计结论。同时在审计工作中，相关单位的审计人员可以互相协作，利用自身的优势，分工合作，更好地完成审计工作。
五、政府审计指导和内部审计工作监督缺失原因及对策
（一）原因
3.缺少协调和沟通。首先，内部审计机构和国家审计机关由于所属单位的差异导致了两者沟通和协调存在问题。内部审计机构属于企业组织体系，而国家审计属于国家行政监督体系。其次，内部审计机构向董事会或者经理层报告负责，负责的业务也是属于企业内部事务；而国家审计属于外部监管，两者监管的来源不同。同时，由于内部审计人员的独立性受到企业的影响，所以内部审计人员是否会向国家审计机构如实报告还有待商榷。
2.不了解内部审计工作的职责。首先，原先内部审计工作是交由内部审计协会管理的，但是在各地内部审计协会脱钩改制之后，内部审计协会不再属于行政体制范围，国家审计通过内部审计协会进行监督和指导就不可行了。其次，由于一些内部审计单位缺乏对内部审计师的专业和系统的培训，内部审计师对内部审计工作概念的理解只停留在狭隘的财务收入和支出意义上，内部审计工作的实施也只停留在这个片面的目标层面。
在制定审计计划时，了解内部审计部门重点审计的领域以及审计过程中发现的问题，依据这些额外的企业内部信息，有重点地安排了审计计划，特别关注问题多发的领域与部门，以问题为导向。在审计实施时，对于在内部审计过程中已经发现的问题，审计机关进行延伸审计，接着内部审计发现的线索查证，最后按时完成了审计任务。
1.内部审计放任自流。国家审计机关对内审采取放之任之的工作态度，由于内部审计机构和国家审计机关没有隶属关系，国家审计机关对内部审计很少从整体上把握和考虑内部审计工作。长久以来的现实原因，使得国家审计往往只想着保证财务不出问题即可，而实际上，内部审计工作对于公司内部管理、战略决策有着重要作用，这些作用并没有得到很好地发挥。
（二）对策
4.政府审计机关对内部审计部门监督缺失。在2015年，按照去行政化的要求，相关各地内部审计协会不再属于行政机关。原先由内部审计协会负责指导和监督内部审计工作，在内部审计协会脱钩改制之后，政府审计机关就没有直接监督和管理内部审计工作的部门。一方面，会造成内部审计工作脱离政府机关的监管，造成内部审计工作问题；另一方面，政府审计有着指导内部审计的职责，在脱钩之后，政府审计也没有了指导内部审计的途径。
2.建立内部审计工作计划沟通机制。建立风险防范清单制度，加强对审计成果的综合利用。政府审计机构将为发现的典型、普遍和倾向问题编制一份风险预防清单，并通知各单位的内部审计机构和社会审计组织。内部审计机构与社会审计组织可以利用风险防范清单，考虑可能遇到的风险，坚持问题导向，构建自身的审计计划，使审计工作可以在一定程度上更好地识别和规避风险。同时，内部审计要依照相对一致的原则要求开展工作，依据统一的标准形成审计报告。内部审计部门本年度的审计工作计划要上报审计机关，审计机关根据自身的专业性以及本部门的审计计划，协调审计资源的调配。如果两者审计计划有重叠，可以根据审计项目的质量要求以及重要性，协调审计计划的制定和实施。部分审计工作可由内部审计员完成。在对审计结果进行质量评估后，可以使用相关内部审计的结果来避免审计资源的浪费。同时如果有相关的行业风险存在，审计机关也可以告知内部审计人员，提醒他们在该风险领域内注意防范和规避。内部审计人员发现部门的审计风险时，也应当告知审计机关，审计机关应当根据风险判断修改审计计划，以防范系统性风险。
3.建立内部审计结果评估体系。对于内部审计师审计工作形成的审计工作文件和审计结论，审计机关应当建立有效的审计结果评估制度。一方面可以评价审计结果的正确性和适当性，为审计机关利用相关审计结果提供依据；另一方面，它还为评估内部审计师的工作提供了基础，以便对内部审计师的工作进行好坏评价，作为对内部审计师提供奖励和处罚的依据。实现绩效评估，提高内部审计师对审计工作的积极性，以便更好地开展内部审计工作。对于评估结果要加强审计整改，如果不整改的也应当上报给相关审计机构，审计机构依据问题的严重程度，合理下达整改建议。审计机关以及内部审计部门合理监督审计整改的过程，减少“屡审屡犯”问题的发生，促进内部审计建设性建议作用的发挥，提高行政能力，提高国家治理能力，实现全国审计一盘棋的战略构想。
4.健全法律法规。虽然政府审计机关建立了内部审计指导处等指导内部审计工作的部门，但是对于如何指导和监督内部审计工作并没有在法律法规层面加以规定，相关部门正在探索中前进。要想将政府审计指导和监督内部审计工作变成一种常态，那么规范合理的法律法规就必不可少。如果有了法律规范的指引，那么内部审计工作接受政府审计的指导和监督就有了依据，反过来，政府审计机关也可以更有目标、更好地指导相关工作。
作为党和国家监督体系的重要组成部分，政府审计和内部审计在各自的岗位上发挥着不可替代的作用。在新时代审计全覆盖的要求下，由于审计资源的不足，政府审计单凭自身的力量已经无法很好地实现这一要求。而内部审计由于身处企业，对于企业了解，是实现全覆盖的有效组织方式。两者只有通过协作和沟通，才能发挥各自的优势。内部审计可以实现企业的“增值”，加强政府审计对内部审计工作的指导和监督，在现阶段复杂的经济环境下，对于更好地发挥两者经济监督的作用是必须的。
1.3.2 外泌体摄入实验 将hucMSCs细胞（3×104/孔）接种于预先放入细胞爬片的24孔板，贴壁后将PKH26预染的Piwil2-iCSCs外泌体（80 μg/mL）加入孔板中共培养3、6、12、24 h后，4%多聚甲醛中固定细胞爬片20 min，PBS清洗3次，DAPI室温染色1 h，PBS清洗3次，抗荧光淬灭剂封片后置于荧光显微镜下拍照。
可是，苏东坡就是苏东坡，有一说一，有二说二。他赞成大家的看法，认为米芾确实有点疯癫。这也等于说，我劝你把这个毛病改一改。好在是令人敬仰的苏东坡，米芾这样一个癫人，居然没有转身就走，甚至没有生气。否则，友谊的小船立马就翻了。
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Government Audits Strengthen Internal Audit Guidance and Oversight
Ma Junliang
(Nanjing Audit University Government Audit College,Nanjing,Jiangsu 211815)
Abstract: This paper analyzes the necessity of government audit guidance and supervision of internal audit work from the perspective of legal basis and realistic requirements.It also points out that internal audit and government audit have similarities in the application of duties and results.Part of the problems in internal audit at this stage are due to the lack of awareness of the importance of internal audit work and the communication of duties.This paper studies the relevant cases and believes that by perfecting the audit rectification system,it can better realize the full coverage of auditing and optimize the allocation of audit resources.
Key words: Government audits;Internal audit;Audit communication;Outcome evaluation
中图分类号： F239
文献标识码： A
收稿日期： 2019-08-03
作者简介： 马俊良（1995— ），男，江苏苏州人，南京审计大学政府审计学院研究生，研究方向：政府审计。
标签：政府审计论文; 内部审计论文; 审计沟通论文; 结果评价论文; 南京审计大学政府审计学院论文;