股份制企业实行人力资源会计的初步设想，本文主要内容关键词为：股份制企业论文,人力资源论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
股份制是以投资入股或认购股票的方式联合起来的企业财产组织形式。出资者投资入股以后，即享有财产所有权以及收益分配权，而经营管理者以工资、奖金等形式领取报酬后，无权参与税后盈余的分配，这是目前股份制企业通行的做法。但是只承认企业的物力资本而对在企业生产经营过程中起着重大作用的人力资本却未予确认是否合理呢？笔者结合股份制谈谈实行人力资源会计的一些初步设想。
一
企业取得和开发人力资源需要付出成本，即所谓进行人力资源投资，但人力资源投资并不意味着有了人力资源的终身使用权，更谈不上对其拥有所有权。从而人力资源投资的数额也就代表不了人力资源本身的价值。实际上工资性所得仅仅是与生产消耗掉的生产资料需要扣除、补偿一样，是消耗掉的人力的补偿价值，在会计上，工资性分配也就作为一种费用来处理。那么，人力资源本身的价值如何予以确认，如何在企业中切实保障劳动者的权益，笔者认为，应该在会计核算体系中引入“人力资本”和“人力资产”帐户。
具体来说，当股份制企业设立或改组成立时，除确认投资者以货币、实物、无形资产等形式出资外，也要确认经营管理者及劳动者以人力资产的形式投入企业，这两部分资本分别在实收资本（或股本）科目下的“物力资本”和“人力资本”明细帐中反映。对于“人力资本”及其相对应的“人力资产”的数额应按社会中介机构所评估确认的价值予以确定，发给经营管理者及劳动者相应数额的股权证明。由于人力资产不能脱离具体的人而存在，因而这部分股份不能转让，如果经营管理者或劳动者离开企业，则应同时注销“人力资产”及与其对应的“人力资本”，这样才能反应企业真实的人力资产。当然，人力资产的数额并非一成不变，随着经营管理者和劳动者知识的更新或老化以及技能的增加或减少要定期予以重估，作增减值的处理。人力资本的所有者作为一种股东，也有资格成为股东大会的成员，可按照人力资本占全部资本的比例行使表决权。在企业实现盈利的情况下，经董事会提请股东大会批准股利分配方案后，人力资本的所有者也与物力资本的所有者一样，有权领取相应的股息或者红利。企业新产出的价值以及资本公积中属于劳动者的部分通过增设的“劳动者权益”科目予以反映。在企业出现亏损时，通常情况下原因主要在劳动者和经营管理者，出资者的资金在盈利企业与亏损企业之间并无不同，因而劳动者和经营管理者要对亏损承担主要责任。这时应由注册会计师实施责任审计确定相应的比例，首先用留存的人力资本之外的劳动者权益弥补亏损，若弥补后仍有不足，则相应冲减人力资本的价值。只有企业再度出现盈利时，才能恢复人力资源的价值，做增加人力资本和人力资产的分录。目前，经营亏损主要侵蚀所有者资本的做法是不合理的，这样会导致劳动者负盈不负亏，亏损时脱离企业就可逃避责任。
除了设置“人力资产”及“人力资本”帐户反映人力资源价值状况外，还应把原来分散在“管理费用”等项目中的人力资源取得、培训、替代及管理支出首先列入“人力资产投资”这一资产类帐户，再按一定的受益期分摊记入有关费用，这样更符合收入与支出的配比原则，因为人力资源投资的受益期通常不局限于一个会计期间，把它进行资本化处理有利于反映企业真实的财务成果。如果有关人员中途脱离企业，对其未摊完的人力资产投资余额应计入当期损失。
确立了人力资本以后，至少可以给企业带来以下几个方面的好处：
（一）可以促使内部人员树立企业主人的信念，使他们对个人效用的追求转化为对企业利润最大化目标的追求，从而根本上解决企业所有者与经营者之间的利益冲突；有利于挖掘企业内部发展的潜力，提高劳动效率，彻底改变目前许多企业人浮于事的状况。
（二）可以督促企业内部人员不断增加自身的知识与技能，提高人力资源的价值（这样可以增加其参加收益分配的比例），这对于企业增强发展后劲，迎接现代科技的挑战具有深远的意义。
（三）可以稳定企业内部人员队伍。尤其对于层次越高、价值越大的人才来说，离开企业就等于失去了以后分配税后盈余的权利，因而机会成本越大，这将有利于节省企业的培训费用，减少人力资源的损失。当然从另一方面来说，如果企业经营不善，那么就无助于吸引新的人才，当然也无助于稳定现有的内部人员队伍，使企业的发展更加缺乏后劲，这无疑增加了高层管理人员和董事会成员的压力。况且，高层管理人员也是自己人力资本的所有者，而其人力资本的收益率和增值率在很大程度上取决于企业资产的营运状况，这都将促使他们尽可能改善经营管理，提高经济效益。
二
把人力资源引入会计核算体系并在财务报告中予以披露，是一个全新的课题，它将对传统的会计理论与实践造成巨大的冲击，带来一系列问题。
（一）会计对象的范围要扩大，对会计要素要重新予以认识
传统意义上的会计对象，就是会计核算与监督的内容，这仅是从静态的价值方面考察的，忽视了人类劳动作用于行为对象的行为过程、人类劳动凝结为价值（行为结果）的价值形成过程以及价值实现、分配的运动过程。因此，完整的会计对象还应包括动态的行为过程和价值运动过程，即应该在会计要素中确认人的因素。具体来说，就是在资产中确认人力资产，在所有者权益中确认人力资本，资产与权益的关系应重新予以认识。传统意义上，资产与权益是相互依存的，有一定数额的资产，必然有相应数额的权益，但是，除了在资产投入企业的瞬间可以识别对应的权益外，一旦资产已投入企业，其具体项目就与权益相分离，二者并无一一对应的关系，而是在整体上保持着数量上的恒等。在引入人力资源会计要素后，由于人力资产与人力资本不能相互分离，因而即使人力资产已投入企业，它与具体的人力资本仍存在着对应关系，要分别予以反映。
（二）股份制的某些原则要在一定条件下予以修正
股份制是指投入企业的现金、实物、技术等各种生产要素都必须折合成标准的股份，明确界定投资入股者所占的份额，以股份的联合来实现各种生产要素的组合，以股份的比率来分享一定的盈利。在典型的股份制企业中有这样一些原则需要在引入人力资源后予以修正：
1、资本联合原则。 典型的股份制企业只是（物力）资本的联合而不以劳动的联合为前提，其股东一般不是企业内部劳动者，而主要是企业之外的法人或自然人，企业的劳动者是由（物力）资本雇来的。在确认人力资本后，资本联合应是人力资本与物力资本的联合。
2、不准退股原则。典型的股份制企业中，出资人一旦出资， 就不能再抽走资本，其所有权仅体现在认购的股份上。而把人力资产引入会计体系后，由于人力资产与人力资本不可分离，因而员工离开企业就等于他们退了股，这样，为了保持法定资本的统一与稳定，注册资本应仍针对实收资本中的物力资本。当然，员工也不能随意离开企业，而要与企业签订一定时期的劳动合同，对于提前离职的人员要支付违约金以补偿企业尚未摊完的人力资源投资价值。
3、股份可转让原则。在有限责任公司中， 股东在征得其他股东同意的前提下可以把自己的股份转让给其他股东或第三者；在股份有限公司中，股东可自由转让其拥有的股份。而实行人力资源会计后，由于人力资产与人力资本的不可分性，人力资本的所有者不能转让自己的股份，而始终要与人力资产保持着对应的关系。
4、法人支配公司资产原则。在典型的股份制企业中， 出资人一旦投资入股，就既不能抽回资本，也不能直接支配公司资产的营运，公司具有法人财产权，即依法享有独立占有、支配、处分公司资产的权利，并承担经营风险。而人力资产进入企业后，企业虽然可以按照需要支配使用，但不能变卖人力资产偿还债务，企业终止后，人力资产仍由劳动者或经营管理者所有，这样，企业的法人财产权仅是针对物力资产而言的。
（三）要严格人力资产评估的组织工作，实行人力资产审计
由于人力资产的评估结果关系到企业真实的资产状况，关系到每位员工分配企业盈余价值的基数，因此这一工作组织的好坏、结果是否客观公正直接决定着人力资源会计模式的实施效果。因此，一定要对人力资产评估机构严格把关，并且加强对人力资产的审计，以维护财务报表的统一，保证各企业会计信息的可比，这对于评估人员、审计人员都提出了新的要求，企业人事部门也会出现一些新的职能。
笔者提出的这一模式还只是初步设想，需要在理论上进一步完善，这种模式如果运用到会计实践中，也必将产生许多已经预见到的和尚未预见到的问题，这只有随着广泛的实践才能予以解决。
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