对会计监督成本及其承担错位问题的探讨，本文主要内容关键词为：成本论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、会计监督成本的分类
会计监督成本是指各级政府机构，企业所有者和企事业单位在组织社会经济运行，进行经营管理活动中，根据国家法律法规、财经政策、财会准则和制度对其财务收支实施会计监督所耗费的各种支出。会计监督成本可以按不同方式分类：
1.按经济内容分类，会计监督成本可以分为：
（1）会计监督的人工成本。即会计监督人员的工资、奖金、 福利等会计人员的人力资源简单再生产的费用和对会计监督人员法规政策、职业道德和监督技能进行再培训教育的人力资源追加费用。
（2）会计监督正常运行的维持成本。 包括各级政府管理部门为管辖范围内的企事业单位而花费的指导费用、宣传报道费用、会计工作监管费用和其他管理费用，企事业单位会计监督人员耗费的业务费用、行政办公费用，政府机构和企业所有者委托社会中介组织对企业进行会计监督检查的委托费用等。
（3）会计监督的交易成本。 即企事业单位在接受政府机构或其委托的中介组织的会计监督检查时，所发生的接待费用、差旅费用及为了满足检查人员的某些需求花费的其他支出等。
（4）会计监督的机会成本。 即决定增加或减少一项会计监督措施，增加或减少会计监督的直接成本而对各级政府和企事业单位收入或支出产生影响的数额。这种成本在各级政府与企事业单位之间，常成非正相关比例关系，政府机构、企事业单位加大或减少一项会计监督措施，通常会相互影响其财务收支发生额。
2.按成本负担对象分类，会计监督成本可以分为：
（1）会计监督的内部成本。即在会计主体单位内部发生， 并由会计主体单位自己负担的会计监督费用。
（2）会计监督的外部成本。即在会计主体单位外部发生， 由外部单位负担的会计监督成本。对于企事业单位来说，政府机构对其所属单位进行会计监督所发生的、由政府机构负担的监督成本就是外部成本。
（3）共同成本。即在实施会计监督行为时， 应由政府机构和企事业单位共同负担的成本。在一定条件下，按经济内容分类的各种会计监督成本，均可能成为共同成本。
二、会计监督成本的特征
会计监督成本具有以下几个基本特征：
1.成本计量的非独立性。若将某些会计预测、会计核算、会计信息披露等会计工作费用确认并计量为会计监督成本，需要增加核算环节和核算费用，不一定经济，因而，这些会计监督成本通常混入财务费用、管理费用或行政事业费用列支，不单独计量确认。
2.成本补偿的隐蔽性。由于会计监督成本计量具有非独立性，其成本补偿通常以财务费用、管理费用和行政事业费用形式在收入中补偿，没有显性表示。
3.成本负担的可转移性。一是内部成本与外部成本、直接成本与间接成本均可相互转化。二是会计监督成本可以非成本的方式出现。如企业经营管理者放松会计监督，减少会计监督成本支出，直接导致其他成本费用增加，收入减少，从而减少应交国家税利或投资者的红利，使国家和投资者成为实际负担者。三是会计监督的共同成本在政府机构与企事业单位之间负担量的多少可以依一定条件相互转移，如管理人员责任心和社会责任感等，可以加大或减少双方的成本支出额。
4.成本支出的提前或滞后性。根据政府机构工作人员的主观努力程度，事前监督成本、事中监督成本和事后监督成本可以推迟或提前发生。
三、会计监督成本支出的决定因素
会计监督成本支出决策，围绕成本与效益轴线展开，遵循谁受益、谁承担的配比原则，视政府、所有者和企事业单位经济利益、社会利益的不同而异。
1.从政府、所有者角度，增加会计监督成本取决于：①能增加政府财税收入或所有者权益，且增加的收入量大于增加的会计监督成本量。②能减少政府行政费用或对企事业单位的管理费用，且减少费用额要多于为此增加会计监督而增加的成本额。③有助于减少所有者权益或国有资产的不当损失，且减少的损失量要大于为此加强会计监督而增加的成本额。④有助于规范政府官员的行为，使其廉洁。
2.从企事业单位角度，增加会计监督成本取决于：①能增加企事业单位收入，且增加的收入额要大于增加的会计监督成本额；②能减少变动费用或固定费用，且减少的费用额要大于为此而增加的会计监督成本额；③有助于维持单位内部运作，使职员勤勉，不产生非常规经济行为。
四、会计监督成本承担错位的表现
目前，我国会计监督成本方面存在的突出问题是承担错位，主要表现在：
1.国家承担了本应由企事业单位负担的会计监督成本。一是国家制订了一系列规范企事业单位会计监督工作的规则、制度和办法，承担了企事业单位制订会计监督依据的成本；二是国家负担了培养企事业单位会计监督人员工作技能、职业道德的教育成本；三是国家负担了提高企事业单位会计监督机构和人员的地位、权威和监督水平的部分成本。
2.企事业单位也负担了部分应由国家负担的会计监督成本。一是企事业单位每年要安排一定的人力、物力和财力在内部进行会计监督，以确保上交国家税利；二是企事业单位要花费一定的费用，定期提供会计监督方面的信息资料；三是企事业单位要负担国家有关部门对其进行会计监督的部分接待费用；四是企事业单位负担了国家委托的中介组织对其进行会计监督检查的部分交易费用。
五、会计监督成本承担错位的原因
产生会计监督成本承担错位的主要原因：
1.会计监督成本内在因素不稳。如前所述，会计监督成本不单独计量核算，溶于行政事业费用、会计核算费用和管理费用之中，事前监督成本、事中监督成本和事后监督成本可以提前或推迟发生，内部成本、外部成本与共同成本相互交叉，直接成本和间接成本可以相互转换等，使会计监督成本承担错位有了基础。
2.会计监督成本带来收益的不确定性，实际受益者有可能是非成本支出者，使政府有关部门或企事业单位转嫁这种成本。从企事业单位角度看，在收入一定的情况下，会计监督成本开支越多，财经纪律、财务制度执行越严，上交国家税利越多，直接和最大的受益者是各级政府。从政府机构角度看，进一步强化会计监督，需要增加会计监督成本支出，在预期增加税利收入不定或预期增加的税利收入有可能少于其增加的会计监督成本时，强化会计监督的重要性就显示不出来。
3.会计监督工作交叉带来部分会计监督成本承担错位。会计监督成本的发生与会计监督工作的进行并非全部同步协调。政府会计监督工作的许多内容、方法、进程要通过企事业单位会计监督工作显示出来，这种工作交叉会引起成本承担错位。
4.会计监督的管理部门有条件转移会计监督成本的发生时间和地点。如政府机构行政经费紧张时会向下摊派一些会计监督成本，收取一些费用，以维持其会计监督工作的正常运行。
5.会计监督的执行单位与会计监督的管理单位角色经常互换。如下一级政府部门是其所辖范围内会计监督工作的管理单位，同时又是上级政府部门布置会计监督工作的执行单位，这种双重角色使其尽可能拖延或转移本该由其承担的会计监督成本。
6.会计监督成本的实际支付与承担受宏观经济管理体制和单位内部管理体制的制约，也受社会不良风气所左右。如政府有关部门和企事业单位财权与其事权不配套，内部自控措施不力，腐败风气盛行，使政府有关部门资金不敷支出，就会相互挤摊会计监督成本。会计监督成本承担错位的根源就在于现今的经济管理体制正处于由计划体制向市场体制转轨的过程中，政府管理部门与国有企事业单位各自的权责利有待进一步用法制规范，有待于新的市场经济体制建立与完善。
六、解决会计监督成本承担错位的措施
在现行经济管理体制下解决会计监督成本承担错位问题，是一项艰巨而复杂的任务，必须积极而又慎重。目前，应该加快做的工作主要有：
1.继续抓好法制宣传、职业道德宣传，形成全社会遵纪守法的风尚，促使政府机构工作人员勤政廉政风气进一步好转。
2.正确处理政府机构与企事业单位在会计监督成本承担上的利益分配关系。具体来说，各级政府应承担达到其管理目标所需的会计监督成本，主要包括政府机构对下级开展财税检查的差旅费用和交易费用，对所辖范围内企事业单位进行会计监督的人工成本、日常维持成本等。企事业单位应承担本身为了会计监督所花费的人工成本，日常运行的维持成本和谋取不当利益放松会计监督而被查处罚款的机会成本等。
3.下决心、花大力气继续探索和改革现行会计人员管理体制。笔者认为，会计人员统派制或委派制是一种较好的选择。它包括全国范围内统一规范会计人员管理、委派制度，各企事业单位会计人员由政府会计管理机构统一聘任委派，定期轮换到各企事业单位从事会计核算和会计监督工作；会计人员的劳动工资人事关系与企事业单位脱钩，全部由政府专门机构负责；同时建立会计人员定期向服务单位汇报会计监督工作，提供会计信息的制度；各企事业单位定期向政府会计管理机构交纳会计核算和会计监督的费用，不再承担政府有关部门各种监督检查的一切费用。这种办法，可从根本上解决会计监督成本承担错位问题，一些地区试行这一方式，已初见成效。