浅论事业单位会计制度改革，本文主要内容关键词为：制度改革论文,单位论文,会计论文,论事论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1008－4088(2013)10－0072－04
事业单位对于促进我国社会的发展具有十分重要的作用。在当前新的国际国内形势下，为积极适应会计环境和理论的新变化，去年财政部启动了新一轮事业单位会计制度改革，促进了我国事业单位会计制度更加科学和完善，必将产生重大而深远的影响。
一、对我国事业单位会计制度发展轨迹的回顾
正确认识我国事业单位会计制度产生和发展的历程是我们落实好新准则、新制度的重要基础。新中国成立以来，我国事业单位会计制度经历了一个渐进式的改革过程，大体可分为四个发展阶段：
第一阶段：1950年－1965年。在建国之初的1950年，财政部根据政务院制定的《预算决算暂行条例》，起草了具有奠基意义的预算会计制度草案，提交第一次全国预算会计金库制度会议讨论。同年12月正式颁布《各级人民政府暂行总预算会计制度》和《各级人民政府暂行单位预算会计制度》，并从1951年开始执行。从而初步确立了我国预算会计的框架，实现了我国预算会计的统一，为新中国预算会计体系和会计方法奠定了基础。这一阶段记账方法先是采用以现金收付记账法为主、借贷记账法为辅的复式记账法，会计平衡等式为“资产+支出=负债+收入+资产负债共同类”；1954年后，全国学习苏联，统一采用借贷记账法。会计平衡等式为“资产＝负债＋净资产”。
第二阶段：1965年－1996年。1965年，财政部召开预算会计工作会议，制定颁布了《预算会计改革要点》、《行政事业单位会计制度》、《行政事业单位简易会计制度》、《报销单位财务收支处理办法》四个文件，使我国事业会计制度得到进一步的充实。这一阶段取消了借贷记账法，实行资金收付记账法。会计平衡等式为“资金来源一资金运用=资金结存”。1988年，财政部颁发了《事业行政单位预算会计制度》，取代了1965年制定的《行政事业单位会计制度》。
第三阶段：1996年－2012年。1996年，财政部制定《预算会计核算制度改革要点》，形成推进我国预算会计改革的一份纲领性文件。此后一年，财政部相继颁发了《事业单位会计制度(试行)》和《事业单位会计制度》，1998年又发布了《行政单位会计制度》。这次改革对我国预算会计体系进行了重新划分，实行事业单位与行政单位会计的分离。重新设计了会计科目的种类，在记账方法上再次统一实行借贷记账法。会计平衡等式为“资产＋支出＝负债＋收入＋净资产”。
第四阶段：2012年至今。为进一步规范事业单位会计行为，提高事业单位会计信息质量，促进事业单位加强预算管理、财务管理、资产管理和绩效评价，2012年，财政部对《事业单位会计准则(试行)》(财预字［1997］286号)进行了修订，以财政部令第72号发布了《事业单位会计准则》。同时修订印发了《事业单位会计制度》(财会［2012］22号)(以下简称“新制度”)。新修订的《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》自2013年1月1日起全面施行，这标志着我国事业单位会计制度进入了一个新的发展阶段。
二、前一轮事业单位会计制度改革取得的成果与存在问题
会计制度改革需要一定的条件和步骤。改革并不是对以往制度的全盘否定，而是在对现行制度体系进行科学分析的基础上，保留其中符合客观需要的部分，变革其不合理部分。
1997年前后的改革，满足了会计工作和财务管理制度化规范化的基本需要，取得一系列积极成果，主要体现在以下几点：一是规范事业单位会计方法，缩短了和企业会计的差别。比如采用借贷记账法以取代收付记账法，引入了会计假设、会计原则等企业会计理论的基本概念，为进一步借鉴企业会计改革的成果提供了理论平台。二是在事业单位会计同政府与预算管理制度方面的融合问题上，充分考虑了政府预算管理的需要，对相关政府财政管理制度进行多项改革，如结算制度的改革、政府收支分类改革等，体现了其较强的适应性。三是在财产管理、收支控制和反映以及事业单位财务管理工作中发挥了积极规范作用，事业单位会计制度相关部分与财政部制定的同样适用于事业单位的内部会计控制规范配合较好。四是对事业单位面对的基本业务和重要会计政策选择给出了比较符合实际的规定，为不同行业的事业单位会计的统一奠定了基础，也为进一步制定具体的事业单位会计准则提供了思想和知识准备。
从运行情况来看，上一轮改革形成的事业单位会计制度也存在着不可忽视的问题，主要体现在以下方面。
一是滞后性。1997年版的旧《事业单位会计制度》(以下简称“旧制度”)于1998年1月开始试行。为解决执行过程中出现的一些问题，财政部于2006年2月发布了新《企业会计准则》，进一步完善了我国的会计法规体系，更新了会计理念。但随着我国公共财政体制改革的不断深化，以及事业单位自身改革发展的逐步推进，尤其是我国加入WTO后，国库集中支付、政府收支分类、部门预算等各项财政改革陆续开展，一方面对事业单位预算编制、资金运转、资产管理等各方面产生了深刻的影响；另一方面涉及事业单位会计科目和核算方法的调整和改进，旧制度已经不能完全适应事业单位改革发展的要求。这使得事业单位会计必须要加快改革步伐，在吸取企业会计制度改革成功经验的基础上，借鉴国际公共会计的习惯做法，进一步加强全面性、系统性和配套性这一任务显得日益重要和紧迫。
二是会计信息不完整性。(1)基建账游离于大账之外。1997年发布的事业单位会计制度规定“事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度”，这一条款造成基建会计与事业单位财务会计长期分离，分别进行会计核算和编制报表，与之相关的资产负债未能在事业单位财务报表中得到全面的体现和反映。(2)会计报表体系不完善、结构不合理。如资产负债表不仅列示资产、负债、净资产，还列式了收入和支出项目，既有时期又有时点会计信息，容易影响信息使用者的决策，还使得收入支出表重复编制。报表附注披露只反映各项收支的实际发生数，披露信息不够充分，披露内容不够规范。(3)会计科目体系不完整，经费开支管理不统一。长期以来事业单位有些会计科目使用范围、计量标准、经费开支范围、标准等没有统一的规定。
三是资产管理不合理。(1)固定资产不能反映其真实价值。旧制度规定，固定资产只核算账面原值，不计提折旧，不能提供固定资产在报告期间的损耗，无法真实反映固定资产在报告时点的实际价值，不利于事业单位对资产的管理和成本核算。不少事业单位的固定资产已超过报废年限无法使用，长期堆积在仓库，但由于未对其计提折旧，使用部门如不主动申请报废，固定资产管理部门也无法及时发现，这就造成固定资产的实际价值与账面价值有了较大的差距。(2)资产计量口径模糊。原制度对未支付对价、没有相关凭据、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得的资产如何入账未做出规定，造成事业单位实务中普遍存在接受捐赠、无偿调入资产计量口径不统一、相关资产不入账等问题。
三、当前事业单位会计制度改革的主要内容及意义
(一)新增与财政改革相关的会计核算内容
当前事业单位会计制度改革配套新增了与国库集中支付、政府收支分类、部门预算、国有资产管理、财政补助与非财政补助结转结余管理等财政改革相关的会计核算内容，使会计规范与相关财政法规政策保持基本一致，有利于促进各项财政改革政策的贯彻落实，较好地解决了会计实务核算中存在的突出问题。
(二)推进事业单位财务工作的规范化、科学化及精细化
新制度重新界定了财政补助收入的核算口径，严格区分财政补助和非财政补助结转结余，规定了“财政拨款结转结余不参与预算单位的结余分配，不转入事业基金”。通过增设“财政补助结转”、“财政补助结余”、“非财政补助结转”等净资产科目，对财政补助和非财政补助结转结余的形成及分配设计了科学的账务处理流程，有利于进一步规范事业单位的支出及分配行为，对于实施部门预决算管理、加强财政资金的科学化精细化管理发挥出重要的基础性作用。
(三)提升事业单位会计信息质量
1、新制度明确规定了基建数据并入事业单位会计“大账”。事业单位的基建投资，不但要按照基建会计核算规定单独建账、核算，同时还要定期将相关数据并入单位会计“大账”。这一规定有利于提高事业单位会计信息的完整性，为全面加强资产负债管理、防范和降低财务风险提供会计信息支撑作用。
2、新制度强化了对资产管理的要求。要求事业单位按照事业单位有关财务规章制度规定确定是否计提折旧，并提出了创新性处理方法——“虚提”折旧和摊销，即在计提和摊销时冲减非流动资产基金，而非计入支出。既不影响事业单位支出的预算口径，又能有效反映资产在使用过程中发生的价值减少的问题，实现了实物管理与价值管理相结合的资产管理理念和原则，为进行内部成本核算提供会计数据支持。针对事业单位实务中普遍存在的对于接受捐赠、无偿调入资产计量口径不一、相关资产不入账等问题，明确了该情况下资产的计量原则，要求在没有相关凭据、同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得的情况下，将所取得的资产按照名义金额(即1元)入账，并在会计报表附注中披露以名义金额计量的资产情况。这些规定有利于提高事业单位会计信息的可比性，促进资产及时入账，确保账实相符，国有资产安全完整。
3、新制度改善了会计科目及财务报表体系。新制度根据各项财政改革的要求，对旧制度下的会计科目体系进行了梳理和改进。增减了部分科目，修改个别科目名称，并完善各科目的核算内容、明细科目设置、确认计量原则、所涉及经济业务账务处理等内容，使事业单位会计实务更加科学、合理。新制度在会计报表体系中增加了“财政补助收入支出表”，改进了各报表的项目、结构和排列方式。主要表现在资产负债表根据国际惯例按照流动性和非流动性排列项目，取消了原表中的支出、收入项目；收入支出表按照多步式结构设计，既全面反映事业单位一定期间的收支全貌，又根据资金类别列式“财政补助结转结余”、“事业结转结余”、“经营结余”和“非财政补助结转结余”等，同时还可以反映事业单位事业基金的形成及分配情况。通过这些改进一方面既使事业单位的财务报表与国际惯例更为协调，增强了科学性；另一方面又兼顾了事业单位的实际情况，使报表体系更完整、实用，更好地满足财务管理、预算管理、绩效考核等各方面的信息需求。
4、新制度改革了结账时间和结转结余方式。旧制度下事业单位的收入和支出一年只结转一次，在年终将收支科目分别结转到“事业结余”、“经营结余”，然后再进行“结余分配”。然而每月收支相抵的净额实际上反映的是净资产变动额，旧制度在不结转收支的情况下，每月的收入和支出只能在资产负债表中体现。新制度要求收支结转变为每月结转一次，每月终了，需要将有关收支科目分别结转到“财政补助结转”、“非财政补助结转”、“事业结余”、“经营结余”。这样规定，有助于实现资产负债表上删除原来的收入、支出项目后，各项目数据能够来源于账簿，使报表编制更加科学，有助于进一步规范事业单位的支出和分配行为。
总之，新制度的修订是经过充分准备、深入调研、反复论证、广纳意见、多方测试、多轮修改才确定成形的。通过这些修订进一步规范了事业单位的会计行为，提升了事业单位的财务管理水平，加强了财政对事业单位的科学化精细化管理，使事业单位的财务状况、事业成果、预算执行情况得到更为全面、真实、合理的反映，有利于促进事业单位可持续、健康的发展。
收稿日期：2013－07－26
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