市场经济与会计准则的若干问题，本文主要内容关键词为：若干问题论文,会计准则论文,市场经济论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着我国社会主义市场经济的不断发展，制定一个包括基本准则和具体准则在内的中国会计准则体系是深化经济改革的重要任务。继企业会计准则制定并成功实施之后，具体会计准则正进入关键的研制阶段之中。国内外会计理论工作者、会计教学工作者、会计实际工作者对此进行了热烈的讨论，观点众多，莫衷一是。本文试图从社会主义市场经济体制与中国会计准则体系的内在关系来参与讨论，并借鉴市场经济成功的国家和地区的经验和教训，探讨制定会计准则中的若干问题。
一、会计准则的产生是市场经济体制建设的内在要求
以会计准则建设为核心的会计改革正在我国取得卓有成效的进展，建立建全会计准则体系是我国实行社会主义市场经济体制的内在要求。会计从其产生后一直是经济管理活动的重要组成部分，促使会计发展与变革的动力在于会计与经济活动之间的适应性，这种适应性集中地表现为经济体制对会计的客观要求，特定的经济体制要求与之相适应的会计规范体系，凡是与之不适合的会计规范体系必须进行变革。市场经济的基本要素：市场主体、市场体系、政府职能要求会计规范体系为其服务，以维护其经济秩序。会计准则是世界上实行市场经济体制的所有国家都必需制定的。
对于会计准则的产生，有一种观点认为是对外开放、扩大国际贸易参与国际金融市场的活动，是国际接轨的要求。对此，笔者持不同观点。当然凡是实行市场经济体制的国家没有一个是关闭门户的。国际贸易源远流长，世界各国和我国各朝代都有其记载，无论是我国的“鸦片贸易”还是经济强国对落后国的强权贸易都是近代史中经济强国对落后国的侵略和奴役，而且是世界近代史的核心。这种“贸易”只需买卖双方出价成交，不需了解各种财务资料。二次大战之前，发达国家与其殖民地、附属国之间决无半点公正平等互利可言。二战之后，国际政治形势的重大变化要求把国际经济秩序建立在平等互利基础上，大规模的资本输出才要求了解输入方的财务状况。而当前资本市场全球化的发展趋势、跨国公司股票广泛在国际证券市场上市更进一步要求财务资料的质量。对于经济落后国家，再多的国际往来意义也不大。中日两国都曾被外国打开门户，但经济实力的发展是依靠自己的力量。经济强国和弱国的国际接轨是接不上的。
会计准则产生的内因在于市场经济体制，外部条件才是国际资本流动贸易往来的需求。我国会计准则体系的构建首先应考虑其与社会主义市场经济的适应性，对明确企业的产权关系、引导社会资金合理流动、保证平等竞争、规范各行业会计工作起良好作用。在制定时应多借鉴美国会计准则，因为它最为成熟，公认性权威性较高，灵活性选择性较大，理论性准确性较高，操作性也更强。而国际会计准则建立的目的是协调各国的会计准则，它本身并不直接用于指导企业会计处理，更多强调可比性，更多作用于国际资本流动和贸易往来的国际接轨，应不是我们借鉴的重点。
二、会计准则与其它经济法规相协调是市场经济的客观需要
市场经济是法制经济。会计法制化是市场经济发展的客观要求，也是我国会计改革实现其服务市场经济、符合国际惯例的改革目标的必要条件。市场经济竞争激烈，风险丛生，若没有一系列严密、健全的法律来保证其正常秩序、规范其经济行为、保护其平等竞争，市场经济体制是无法建立的。西方发达国家已经历几百年市场经济历程，市场经济体制与市场运行机制在这些国家相当成熟，国家管理市场经济的主要手段——法律相当健全，企业适应市场经济的能力及法制意识都较强。我国市场经济刚刚起步，企业法制意识淡薄，对市场经济的运行与发展规律认识不足，适应能力较弱。会计准则体系与其它经济法规的协调问题是应特别重视的，因此会计准则体系必须与其它法规配套实施，相互协调，才能达到预期效果。
会计准则是我国社会主义市场经济法律体系的有机组成部分，不仅表现在市场经济体制与之密切相关方面，还表现在与其它市场经济法律制度的有机联系上。首先，会计准则的贯彻执行，要求相关经济立法的完备和严格执行。如企业会计准则第十条如实反映财务状况和经营成果，如果违背这条原则，其处理可能涉及《税收征管法》、《公司法》、《刑法》、《民事诉讼法》、《刑事诉讼法》等等法律法规，没有这些相关的法律法规就不可能追究违反会计准则的行为人的行政责任、刑事责任。其次，很多市场经济法律的贯彻实施又要求以严格执行会计准则法规为保障，如《公司法》、《会计法》、《税收征管法》、民事立法方面法人资格的认定等等都离不开会计准则体系。
当前会计准则与其它经济法规之间有不少问题，主要有①不配套，②有分离，③相抵触，④不少经济法规没出台等等。
由于当前是过渡时期，许多市场经济法规没出台，使会计准则的制定受影响，如给公众和国家利益造成重大损害的伪造财务信息者，应追究经济和法律责任，但目前缺少《决算法》规定严格的决算体制和决算程序来界定其具体情节和处罚的结果。法规体系的建立需要一定过程，所以难在短期内改变这种状况，问题的关键是对于已出台的各种经济法规，我们必须认真对待、严格执行，不能有法而束之高阁。会计准则与其它经济法规不配套要补充修订，如作为会计法则最高层次的《会计法》对于会计法规第二层次的会计准则没有提及，应将《会计法》修订补充。会计准则与其它经济法规有分离的，通过调整来解决两者的差异。如具体会计准则与税法的分离集中表现在会计利润和应税利润，由于确定的依据不同，数量上不一定相等。这是由于二者制定的目的不同。这种差异在美国、英国、澳大利亚和加拿大都有先例，一般通过所得税准则将会计利润调整为应税利润，所以可视为合理的分离。但应看到这种分离会大大增加会计核算中纳税的调整工作量，而且暴露了纳税调整的不少问题。美国的所得税法十分复杂，甚至复杂到要请注册会计师、律师才能准确计算应税所得的地步，这样带来太大的操作成本，是不符合我国国情的。笔者认为这种分离应逐渐缩小，以利于税收征管和简化会计核算。会计准则与其它经济法规相抵触的应及时修改，如“两则”、“两制”之间的概念碰撞、提法不明确，还有会计准则适用的范围和公司法适用范围的不一致等等。从理论上讲，会计准则与国家有关经济法规不能相抵触，必须及时修改，否则会制造混乱。例如：台湾民间团体制定的财务会计准则规定公司按一般公认会计原则及惯例进行会计处理，如实反映当年损益。但1995年5月份修正的商业会计法第48条第2项却规定：“数额较为巨大的非常损失不宜全部由本期负担者，得分期负担之。”台湾1995年8月初发生一票券金融公司职员盗开商业本票案，净损失新台币78亿元，该公司董事会决议依据商业会计法将损失分5年认列，1995年上半年先列提损失6.3亿元，此作法违背财务会计准则，查帐会计师郑重表示否定，而该公司坚持依法申请分期摊销损失。由于此案为上市公司首例，引起多方关注。
以上所述会计准则与其它经济法规的协调存在的各种问题，一般都涉及到双方的修正，世界上并不存在任何万能的、永恒的法规。从当今世界上最大的净债权国—日本会计法制化的实践来看，无论日本经历二次大战的战时经济体制，还是战后经济高速发展时期，都能依据经济环境的变化，及时出台、修改、补充会计准则，也注意修改与其有重要关系的商法、证券交易法及法人税法等，保证会计活动在动态基础上的规范，始终注意会计准则与其它经济法规的协调性。针对我国当前会计工作中存在弄虚作假，监督不力，违法难究，会计人员职责权力不能保证每年一次的财务大检查，查出违纪金额呈递增趋势的情况，在制定会计准则时，应重视其与其它经济法规的协调、防止法律被钻空子，防止“上有政策、下有对策”的情况产生。
三、会计准则的性质是由市场经济的本质所决定的
在制定会计准则的讨论之中，关于会计准则的性质问题争论很大，观点不一。会计准则作为会计内容体系的重要组成部分，应该具有与会计同样的性质。会计并非市场经济的产物，会计准则的产生是由于市场经济的要求。这是因为社会经济体制在发展到市场经济体制时，对会计产生更高的要求，产生了会计准则。这样会计准则的性质比会计的性质更具有多重性。
会计准则的性质如下：
1.技术性 本世纪30年代，美国在批评当时放任的会计实务时，认为实务泛滥的原因在于缺乏有效的约束，而产生了会计准则。会计准则被认为是一种纯客观的约束机制，一种纯技术的规范手段，其目的是使会计实务处理能够科学、合理、内在一致。在不同的社会经济形态下，会计作为一种技术性很强的管理经济的手段和工具，其基本特征、方法相对稳定，并不受地域、时间、政治的影响。自从产生对会计行为具有普遍约束力的会计规范体系之后，会计改革主要表现在会计规范体系的改革，而会计规范体系的改革，就表现为具体会计技术方法的革新。会计准则的内容表现为专门的技术方法。
2.社会性 会计是一种经济管理活动，它管理的对象是社会经济过程，与社会经济制度紧密联系，产生和受制于社会经济。历史上每次重大的会计变革，一般都能直接归因于社会经济体制的变革。我国会计界曾有过会计为生产资料占有者利益服务的理论。由于不同的会计准则将产生不同的会计信息，从而影响到不同主体的利益，它将使一部分人受益，而另一部分人受损。会计准则产生的经济后果证明其并非纯客观的。会计准则的社会性实质上是经济利益问题，直接影响到经济利益在有关各方之间的分配，所以任何一个国家，不应放弃其会计准则制订权，而一味搬用它国的会计准则。
3.折衷性 会计准则的后果能使一部分人受益，另一部分人受损，这受益的幅度和受损的幅度必须是受限制的，这就是利益兼顾。市场经济的基本要素之一是平等竞争，一切市场经济参与者都不能因权力地位不同而形成等级差别，行政权力如果同货币经济中交易行为结合在一起，就会破坏市场机制，无法实现市场经济有效配置资源，传递资源价格信号，提高经济效益的功能。所以普遍认可的是会计准则的制定机构必须是中立机构，以保证会计准则经济后果的公平性与合理性。
以上技术性和社会性是非市场经济体制下会计的性质，再加上折衷性是市场经济体制下会计准则的性质。会计准则的这些多重性质，根植于我国实行的以公有制为主体的社会主义市场经济的泥土之中，我们可以得到以下启示：
1.在制定会计准则中，不能损害主要的利益集团—国家的利益，并要兼顾各方利益。对外国际交往不能损害国家主权。防止发达国家将本国会计准则当作国际惯例，发展中国家不能无视本国国情，不加分析地照搬，要坚持平等互利。
2.我国不能再走计划经济的老路，市场经济必须公平竞争，有人认为会计准则的制定应独立于财政部之外，避免过分浓重的长官意志。笔者认为，由政府制定，符合中国国情，不应将国家这个主要利益集团排除在外。但应广泛吸取企业界、证券界、会计职业界和会计理论界的代表参加制定机构，形成中立机构。国际惯例也是对准则制定的机构要求能充分代表有关各方利益，特别是社会上占强势的利益集团。
3.由于各利益集团的利益分配通过会计准则的技术性表现出来，如果会计准则的抽象程度太高，难对具体会计业务处理作出明确判别标准来给予会计业务进行指导，或技术上把握不当，可操作性差的话，反过来会大大影响会计准则制定的目的。会计准则对每项经济业务的处理标准要有科学理论的解释、适用范围，更要注意所定标准的实用性和可操作性，不能唯理论而理论，摆空架子。
4.会计准则的制定要针对我国市场经济中的实际问题，具有适用性和有效性。我国会计准则的制定超前性有余，结合中国经济运行的现实性不够。新会计制度实施后虽然取得很大成就，但从各地反映的问题来看有相当数量是制定时预想不到的。这固然反映会计制度本身的弊端，也可以作为终将替代会计制度的会计准则制定的经验教训。在准则内容中涉及到可供选择的多种方法时，应根据我国市场经济现实情况说明选择理由、适用范围，又要配上操作程序和计算公式或附例。
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