基于价值链理论的目标控制，本文主要内容关键词为：价值链论文,目标论文,理论论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
内部控制是公司治理与管理中不容忽视的内容，在实务中是被广为关注和构建的一项提高业务效率和质量、防范工作错误和弊端的制度或系统。从控制方式上讲，内部控制有目标控制、程序控制、制度控制等内容。目标控制是一个部门或单位的业务活动和管理工作应有不同层次的明确而合理的计划和目标，并由特定主体对其执行过程和结果实施监督和检查，进而进行信息反馈和调节的控制方式，这种控制方式其形成体现了价值链理论的内在需要，其特征体现了价值链理论的基本内涵，其程式体现了价值链理论的根本形式。
一、问题的提出
会计做假似是公开的秘密。琼民源粉饰会计报表的严重做假行为，制造了一个“中国股市的大骗局”，给众多的投资者带来重大损失；尤其是震惊整个社会的银广夏案件，使得虚假会计信息成为广为关注的热点问题。
此类案件产生固然有多方面原因，但存在问题的单位缺乏健全有效的内部控制或虽有健全的内部控制但未能得到执行无疑是重要原因之一。
内部控制是个古老而又年轻的课题。说其古老，是因为内部控制几乎伴随着私有财产的产生而产生；说其年轻，是因为对这个古老课题的研究一直处于探索之中，至今仍处于就内部控制研究内部控制的阶段，尚需作进一步的系统研究。现在，尽管对于内部控制的产生和发展有了基本一致的认识，对于内部控制的“内部”与“控制”所体现出的特性与要求，也有了趋于一致的看法。但是，从系统论角度看，内部控制应该包括哪些要素，这些要素之间是怎样的内在关系，尤其是内部控制作为一个系统，其有效的控制方式是什么，控制方式的运行过程是怎样的等问题，尚需作进一步的研究。
在内部控制的组织控制、程序控制、业务控制、目标控制等控制方式中，目标控制是居于核心地位的，因为目标控制对其他几种控制方式起着决定性的影响作用，其他几种控制方式的具体作用的发挥依赖于目标控制的定位。所谓目标控制，是指一个部门或单位的业务活动和管理工作应有不同层次的明确而合理的计划和目标，并由特定主体对其执行过程和结果实施监督和检查，进而进行信息反馈和调节的控制方法。
就现实情况来看，对目标控制的研究还不够，尚未形成理论结构，实务操作上也没有成功的程式。但是，要研究目标控制也不应局限在就目标控制研究目标控制，而是应从全新的角度进行切入和探讨。这里，我们引进了价值链理论，从价值链理论的角度研究目标控制问题。
二、价值链理论及其对目标控制的影响
1985年，哈佛商学院的迈克尔·波特（Michael E.Porter）教授在其所著的《竞争优势》一书中首次提出“价值链”这一概念，并对其进行了比较详细的阐述。“价值链”是指企业各种活动的一种组合，它有四个基本特性：（1）价值是企业一切活动的核心，企业不仅要谋求总收入最大化，考核总成本最低，更要讲究赢利最大化，价值管理就是全力追求包含利润在内的价值成就；（2）企业的价值活动包括五个基本活动和四个辅助活动。五个基本活动是内部后勤、生产作业、外部后勤、市场销售和服务；四个辅助活动有采购、技术开发、人力资源管理和企业基础设施；（3）企业的价值活动不是一些孤立的活动，它们相互依存，形成一个系统，形成一个价值链。例如，采购预先剪裁好的钢板可以使生产工序简化和减少浪费，技术开发将有利于市场销售，有序的仓储、车辆调度的内部后勤活动有利于生产和销售等等；（4）企业的效率或者竞争优势来自于价值活动的有效组合，来自于“价值链”的优化，也是企业不同于或者优势于其他厂商的特质，企业的竞争成功也产生于合理的“价值链”设计。价值链理论旨在解决企业如何在从创建到投产经营所经历的一系列环节和活动中使企业的整体价值最大化，价值链理论认为，企业的发展不只是增加价值，而是要重新创造价值。在价值链系统中，不同的经济活动单元通过协作共同创造价值。
价值链理论影响了目标控制的形成，目标控制体现了价值链理论的基本内涵。
（一）价值链理论促进了目标控制的形成
目标控制形成于现代企业价值链理论和控制的内在需要。上个世纪初的西方，生产和资本的集中达到空前高度，出现大量的股份化公司和拖拉斯式垄断组织形式。这种形式的企业，规模庞大，业务范围宽广，企业所有权与经营管理权比起传统企业更加分离，企业经营管理权较为分散，这样，客观上需要加强企业内部控制和改善内部管理，于是，内部控制产生了，不过，此时的内部控制，在方式上还只是短期性的和缺乏有效性的。20世纪40年代后期，世界范围内的市场竞争展现出了一种新的景象：跨国公司大量出现，生产技术飞速发展，部分资本主义国家的生产发展和资本积累呈现出良性循环。在这种情况下，许多企业的经营决策者意识到，单纯依靠资本的雄厚和垄断手段已不能在激烈的竞争中站稳脚根，而必须针对现代企业的特点实行有效的企业价值链理论，以赋予内部控制新的内涵和要求。
最初仅被作为“效率”看待的价值在现代企业管理中则被作为一种综合能力的表现，有的学者把企业价值最大化作为企业的目标进行研究，对价值进行管理是实现这一目标的手段和要求。这样，内部控制就与价值链理论发生了联系。价值链理论赋予内部控制新的内涵在于，内部控制必须确立通过控制所要达到的目标，并以此作为设计和运作内部控制的基本原则，这一目标应该反映企业在市场竞争中所综合表现出的实绩与潜力。
正是在这种社会背景和客观需要的环境下，内部控制的目标控制方式形成并被加以应用了。美国著名管理学家彼得·德鲁克在其《管理实践》一书中首先提出了目标控制思想，这一思想的意义在于提供了一种将组织的整体目标或总目标转换为组织单位和每个成员具体目标并通过具体目标的实现进行过程控制的有效方式。另外，泰罗也创建了一种科学管理方法，这种管理方法大大地提高了劳动生产率，但也使工人的劳动变得紧张而又单调，因此，需要谋求新的管理控制理论和方法来缓解矛盾。于是，便开始了著名的霍桑试验，其结果产生了以梅约等人为代表的“人际关系”学说。这种学说认为，要提高生产效率，调动工人积极性和主观能动性，必须“重视人性”，“把工人当成人看待”，而不是象对待机器一样对待人。
无论是彼得·德鲁克的“过程控制”思想，还是泰罗的类似于满负荷工作量的科学管理方法，抑或是梅约等人的“人际关系”学说，其实都是价值链理论思想的体现。因为价值链理论作为一种管理活动，尽管在形式上有不同观点，但价值链理论一般被认为是最基本、最重要的一种形式。价值链理论旨在解决企业如何在从创建到投产经营所经历的一系列环节和活动中使企业的整体价值最大化。企业的发展不只是增加价值，而是要重新创造价值。在价值链理论中，不同的经济活动单元通过协作共同创造价值。
“过程控制”论、“科学管理方法”与“人际关系”学说强调目标控制是各种经济活动的综合，表现出一条不断增值的“价值链”。
目标控制理论由彼得·德鲁克提出并由泰罗的“科学管理”学说和梅约的“人际关系”学说结合起来而具体形成。这种理论强调必须把企业的组织目标和个人目标协调一致，控制办法要从“威胁”变为“利诱”，使员工充分发挥自己的主观能动性以及个人才能和潜能，实现最大程度的、有效的自我控制。
目标控制思想与方法一经提出，就在实务工作中被广泛采用。据美国某顾问协会于目标控制方法形成初期的一项调查证明，在被调查的公司中，有80％的公司采用了目标控制制度。另外还有一项研究表明，超过300个床位的大医院也都采用了目标控制方法。从范围上，目标控制在工业企业、金融、事业单位等各行各业都得到了应用；从效果上，都不同程度地提高了管理效率、效果和质量。美国通用电器公司（GE）总裁兼董事会主席约翰·韦尔奇是实施目标控制、实现企业战略目标的典型代表。20世纪80年代初，美国经济发生持续滞胀危机，通用电器公司受其影响连年亏损，企业管理也显现紊乱。在此困难时刻，刚上任不久的约翰·韦尔奇总裁根据公司所存在的问题实施了目标控制。他发扬民主，与各级管理人员一起讨论和制定公司战略目标，并使下属明白，如果没有目标或制定的目标达不到公司则会垮台，员工将会失业。他动员全公司上下管理人员，按照总目标要求，压缩机构，下放决策权，使下属产业集团和分公司都有具体的经营目标和成本指标，不断增强公司的应变能力。从而使GE重振雄风，稳居全球500家最大企业的前列。
对于目标控制，随着在实践中不断被推广和运用，有些企业管理专家又提出了改进和完善的意见。如哈佛大学的企业管理专家亨利·莱文森在1970年发表的一篇题为《根据谁的目标进行管理》的论文中提出，初步形成的目标控制存在不少缺陷：如所确定的目标不能包括所有的工作或业务，有时人们只注意个人层面上的具体目标，而忽视了相互间在实现目标过程中的协同关系，目标控制尚未充分重视“人性”问题等等。对这些问题，莱文森提出了相应的解决办法，主要是强调部门与部门、岗位与岗位、人与人之间应建立“真诚的合作关系”。还主张个人或个体对集体的贡献应采取集体评价的方式方法，依据整个集体完成的总目标的程度来决定奖励每个个人或个体的数量；除个人或个体与总目标以外，还应该制定由个人和上司共同完成的目标。
在我国，企业经营管理中也逐渐实施了目标控制，如各种企业所实行的目标成本控制、目标利润控制等。尤其现在财务理论界和实务界所广泛研究和运用的预算管理系统实际上是目标控制的一种现代形式。因为预算其实就是事先所确定的目标，预算管理系统就是管理者将企业的决策目标及其资源配置以预算的方式加以量化，并通过影响企业组织中全体成员以使目标得以实现的一系列方式或过程，这一过程由预算编制、预算执行、预算调控、预算考评等环节组成，它们构成了预算管理的循环，这一循环综合体现了预算（目标）的制定和控制实施的过程。
综上所述，目标控制基于现代企业价值链理论的需要而产生，并随着社会经济的发展和企业管理环境和内容的变化而不断得到理论上的研究和实践上的丰富与完善，逐渐形成内部控制的一种有效方式。
（二）目标控制体现了价值链理论的基本内涵
目标控制作为内部控制的一种有效方式，有其多方面的特性，这些特性体现了价值链理论的基本内涵，又直接决定着目标控制的程式。
1.目标控制体现了价值链理论的层次性与系统性管理过程。
在价值链理论中，被管理对象分为决策层、中间层和操作层等，但在实际管理过程中，它们又是被作为一个整体看待的。对于目标控制中的目标可以从不同角度分为总体目标和具体目标，长期目标与短期目标，生产目标与销售目标，销售目标与利润目标等等。目标控制同价值链理论一样，存在控制对象的层次性与系统性。如一个单位或部门有其总目标，根据总目标又分解成诸多环节和层次的具体目标。目标体现了层次性，而实现目标的岗位或人员也具有层次性，但在实现目标过程中又必须具有团队与协作精神。企业中每个岗位或成员都处于不同的岗位，履行不同的职责，但其总目标只有一个，他们的工作必须相互衔接而形成一个整体没有缺口、没有摩擦、没有不必要的重复劳动。另外，针对企业现状制定出一定时期的总目标，并将其进行合理分解成具体目标，层层落实到每个岗位，各个岗位通过自身具体目标的实现以及与总体目标的协调，达到目标控制的动态平衡，体现目标控制的动态过程。因此，目标控制体现了价值链理论的层次性与系统性管理过程。
2.目标控制体现了价值链理论中责、权、利的密切结合，构成一种立体的、多维的经济责任管理体系。
价值链理论的对象是价值，而价值又是一个体现着企业整体竞争能力的综合指标，既包括资金、设施，也包括人力资源。价值链理论就是对价值的经营，这一经营过程实际是处理责、权、利关系的过程，是一个立体的、多维的经济责任管理体系。目标控制恰好体现了价值链理论的这一内涵。目标控制依据外部环境和内部条件的综合平衡，根据组织在一定时期内预期达到的成果，制定出相应目标，并为实现该目标而赋予实施者的权利和责任，对目标实施过程进行组织、监督、检查等工作，对各个环节目标实现结果进行明确、具体、客观、公平的考核和评价，根据情况决定奖惩及其程度，把企业业务目标的实现、业绩的提高与各个层次的管理者和职工晋升、嘉奖等个人利益结合了起来，体现出权、责、利的有机结合。目标控制的这种将权、责、利有机结合起来的特征反过来又促使和激发了职工更好地实现自身范围内的具体目标的积极性和主观能动性。
3.目标控制体现了价值链理论中人、财、物在管理中的有机联系。
上已述及，价值作为体现企业整体竞争能力的综合指标，既包括资金、设施，也包括人力资源，即人财物。人财物既是各自相对独立的，又是相互联系的，但一般而言，“人”在整个企业价值中是关键内容，而且从价值链理论活动的角度讲，“人”也是起决定性作用的。传统控制方式强调数量方法与分析技术的运用，控制活动更多地着眼于对财和物，反映出财和物相互运动，没有注意到对人的管理，更没有将人、财、物有机结合起来。对财和物控制所形成的控制制度，无论何其完善，离开执行者，其本身是不能发挥作用的；另外，内部控制的执行者也可能由于责任、品德和技能等原因而使本来很完善的内部控制流于形式。因此，“人”在内部控制中起着决定性的作用。目标控制与传统控制不同，它强调组织行为学在内部控制中的运用，重视人的心理、行为和群体、组织对内部控制的作用与影响，注意利用各种管理方式充分调动人的积极性和主观能动性。因而，财和物的控制方式方法在很大程度上体现内部控制中的技术性要素，而对人的控制和人在控制中的角色反映了内部控制中的理念性要素。目标控制就是要既注重控制活动中的财和物的技术性要素，更注重在控制过程中发挥关键作用、占据主导地位的人的理念性要素。目标控制充分体现出人、财、物在控制中有机联系，与价值链理论的内涵是相吻合的。
4.目标控制体现了价值链理论的协同性。
价值链理论是一个丰富的多方面的系统研究。它涉及局部或整体的各个方面，是集中应用EVA技术有目的地改进已有的或正在设计的潜在的成本——质量关系，在管理和技术更新方面是非常经济和有效的，可以协助高层管理者们协调综合处理质量、成本、市场占有率、信息、变革五个方面的关系。所以，价值链理论具有管理操作过程中的协同性，目标控制体现了这一特征。目标控制要求对实现目标负有责任的各方人员共同协商制定总目标，然后将总目标自上而下进行层层分解形成诸多具体目标，体现出目标制定的协同性，此其一；其二，每一个层次的每一个具体目标都由最直接的、特定的执行者与其他相关联的有关方面共同执行与实施，这表现为目标执行中的协同性；其三，各个层次的各个目标通过其相互联系和制约的关系来相互验证其执行过程和结果的合理性与有效性，体现出目标执行过程和结果验证的协同性。总之，目标控制注重目标制定、执行和验证的协商、讨论和意见交流，而不是命令、指示、独断专行，是民主的管理和控制方式和过程，体现出这种协同性能在一定程度上缓和上下级之间、各个工作岗位之间的某些矛盾或磨擦，调动员工的创造性和主观能动性，使其以积极的行动代替空洞的言论，以自我需要控制代替被动从属控制。
三、基于价值链理论的目标控制程式的搭建与运行
上已述及，目标控制体现出控制过程的完整性以及协同性，这些特性表明目标控制有一个完整的程式，而这一程式又体现了价值链理论的根本形式。价值链理论中的价值链管理方法强调价值链的各个业务活动之间存在着密切联系，表现为从供应商到顾客价值实现的一系列价值增值活动和相应的流程。这里，我们侧重总体目标和具体目标的关系分析目标控制的基本程式及其所体现出的价值链理论的基本形式。
目标控制的程式从总体上讲，首先要设定总目标，然后将其逐步分解形成具体目标，具体目标通过各部门或岗位的执行验证其科学性和可行性，对缺乏科学性和可行性的目标需进行信息反馈以使其得到调整，最终发挥控制作用。目标控制的程式可用图式表示如下：
目标控制程式图
对于上述目标控制程式，我们需要分析其具体运行过程。
（一）设定组织的总目标
所谓总目标，意指范围较广、时间涵盖较长的目标，用来设定管理层次较低、内容较为具体、明确的单元或个人目标的依据。在价值链理论中，追求企业价值最大化则是总目标；但在实际操作中，企业价值最大化应尽可能是量化的具体指标，如销售收入、净利润、投资报酬率等量化指标，而这一量化指标是通过科学程序合理确定的，即总目标需要由单位决策层组织下属各个层次的有关部门、结构和岗位的人员依据一定科学原则通过民主程序共同协商、讨论确定。总目标也可以是反映企业价值最大化的多重定性描述，并能具有激发企业全体员工积极性和创造性的号召力。如海尔集团所确立的产品“零缺陷”、科研的“永远改进，追求完美”、售后服务的“用户永远是对的”等多重总目标则是定性描述的，并极具激发员工积极性和创造性的号召力。
（二）分解总目标
组织中各部门、各单元所设定的目标，是在总目标设定后所分解成的具体目标，涵盖在总目标之内，反映了整个组织目标及方向的一致性。这实际上是将不同的工作最终分配给不同的员工，因为每一位员工具有各自不同的才能和资质，应履行不同的职责，担负不同的目标。在价值链理论中，价值表现为多种形态，也表现在多个层次，所以，企业价值最大化的总目标应通过被分解的诸多具体目标来实现。目标的分解，首先应自上而下依序进行，即依照第一层次最高决策层、第二层次中间管理层、第三层次基础作业层、第四层次个人的顺序由上层组织下层共同来设定。每下层目标都是为了达到上层目标而存在，如果没有上层目标，则下层目标无从设定或无法验证。由上而下设定目标，并不是说上级向下级强制指定目标，否则则不成为目标，而变成配额或指令了。因此，在分解目标的过程中，上级要同下级进行协商，向下级提出对组织贡献的恰当目标，下级要向上级反映情况和问题并提出分解目标的要求和意见，从而协调上下级之间的分歧意见，增进双方了解，增强各层目标的科学性和可行性。其次，分解总目标还应自下而上地进行，即根据下层目标的设定过程和结果，经过综合分析验证上层目标设定过程和结果以及整个目标分解过程和结果的合理性与恰当性。再次，分解目标在自上而下和自下而上的基础上，还需兼顾左右顺序，因为相同层次、不同部门或岗位的目标必须相互联系。如“按期向客户交货”看似是销售部门的问题，其实它与生产部门、储运部门，乃至采购部门等都有着密切联系。这样，在分解目标过程中应协调左右关系，以最大程度地实现总目标。最后，从总体上讲，目标分解的结果应明确而合理。
（三）执行或实现所设定的目标
目标设定以及分解以后，只有采取一定的措施使其得到执行或实现，才能真正发挥其目标控制的作用。价值链理论是一个实务操作的系统工程，企业价值最大化的总目标及其所分解的具体目标需要通过这一实务操作的系统工程来实现。对于执行或实现所设定的目标，我们提出以下措施：（1）目标的执行或实现，应有组织的最高决策者的持之以恒的积极参与与支持，以确立整个组织对目标控制的信心。（2）目标的执行或实现应具备与之要求相适应的高素质人才，这就需要重视对执行目标的各级单位主管以及岗位员工进行有关目标控制的基础教育和训练。（3）目标的执行或实现应有周密而详尽的实施计划和方案，计划和方案应与总目标与具体目标形成目标体系一致而形成方案体系，并经过上下层反复论证协调一致。（4）目标的执行或实现应有相应的环境和条件，主要包括国家法规政策、企业文化氛围、员工职业意识、工作场所和设备等。
（四）建立信息记录和反馈机制目标
控制很大程度上是在目标实现过程中进行的，这就要求在目标执行或实现过程中，对于目标执行或实现过程及结果建立完善的信息记录和反馈机制。价值链理论中的价值链理论技术与方法强调管理对象与过程的“链”的特性，必然存在记录和反馈目标设定、分解与执行情况和信息的环节，以使信息流保持应有的运行速度和效果。
记录应包括会计记录、业务记录和统计记录等，其中主要是会计记录。对于会计记录应规范其记录的形式和内容。各种记录形式既要进行信息记录，同时也要进行信息反馈。对于各层次执行和实现各自目标过程中的情况和问题，应在记录的基础上进行综合整理和分析，然后将结果反馈到目标设定部门或主管领导对其进行修订或重新设定，以及重新分解；目标设定部门或主管领导也应随时了解和调查目标设定和执行过程中的问题，以便及时修订或重新设定并合理分解。
信息记录和反馈机制还包括对目标设定、分解和执行或实现过程中的问题和业绩进行恰当的奖惩处理制度。通过这种制度，使目标执行或实施中取得良好绩效的部门、单位或个人得到奖励，使目标执行中发生的过失和舞弊的责任者得到应有的惩处，以不断使设定和分解的目标更明确、更合理，目标控制过程和结果更完整、更有效。
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