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1 中外内部审计概述
(一)西方内部审计发展概况
西方国家企业内部审计制度是在19世纪末、20世纪初资本主义发展进入垄断阶段，基于企业实行分权管理和加强内部控制的客观需要而建立起来的。20世纪西方国家企业内部审计事业获得了巨大发展，其成就主要表现在：
1．内审机构取得了很高的组织地位，成为企业的控制系统
为了保证内部审计工作的独立性和权威性，顺利拓宽审计范围并有效地落实审计结论和实施审计建议，西方国家企业日益注重提高内审的组织地位，这突出表现在越来越多的内审部门转为直接隶属于高层管理当局，内部审计部门成为公司控制系统中的核心环节。
2．审计领域大大扩展，内容趋向综合性，目标转向增值性
一方面，内审人员从最初的直接以财会资料和财务收支为对象进行的事后审计，转向审查和评价作为会计信息生成基础和资产保护重要措施的内部会计控制的健全性和有效性；另一方面，为了增强国内外市场的竞争能力，内审部门又突破传统的财务审计范畴，进一步深入到企业生产经营活动的广阔领域开展经营审计和管理审计，以协助管理当局改善经营管理，提高经济效益，增加组织价值。
3．审计观念发生变化，参与性审计方式成为主流
现代内部审计方式的精髓是参与性审计，即在整个审计过程中努力与被审计人员维持良好的人际关系，共同分析错误和问题的原因及潜在影响并探讨改进的可行性和应采取的措施，从而充当经营管理人员加强内部控制、改善经营管理、实现企业经营目标的热心顾问和有力助手。
4．审计部门十分重视对自身工作效率和质量的管理
为了更有效地服务于企业，内部审计部门十分重视对自身的组织、计划、人事和质量管理。比如在组织管理方面，基本上已改变了以往仅凭企业领导口头指示开展工作的做法，而用经过董事会批准的内部审计章程来明确规定内审部门的职责、权利和目标。
(二)我国内部审计的发展概况
与西方国家不同，我国的内部审计是在政府审计的羽翼下建立和发展起来的。我国从1983年恢复内部审计制度以来，大体经历了三个阶段。第一阶段1983至1994年，是我国内部审计制度初步建立阶段。主要针对国营企业和大量的行政事业单位制定了一系列法规，基本确立了我国的内部审计制度，使内部审计得到了发展；第二阶段1994至2002年，是我国内部审计立法进一步完善的阶段。1995年7月审计署发布了《审计署关于内部审计工作的规定》，对原有的规定做了全面修订，并对内部审计的定义、机构设置、职责、权限、审计任务、工作程序、职业道德等作了全面具体的规定；第三阶段从2003年开始，是全面建立健全内部审计法规体系的阶段，将内部审计的对象扩展到国有企业以外的其他企业，2003年审计署修订了《审计署关于内部审计工作的规定》，并颁布了第一和第二批内部审计准则，为所有类型的企业、事业单位、机关、社会团体等各类组织提供了内部审计实务的指导。
我国内部审计过去侧重于包括揭露错误和舞弊行为在内的财务会计事项的审计，属于消极的防弊功能。我国内部审计目前正处于一个由消极防弊向积极兴利发展的过渡阶段。随着时代的变迁，政治、经济环境的改变，内部审计将由财务审计逐步扩展为包括财务事项和非财务事项在内的业务审计和管理审计，内部审计除了具有传统的防弊功能外，将向积极的兴利功能发展。相应，内部审计的职责也将扩宽，不再局限于对与财务收支有关的经济活动及其经济效益的审计监督，而是变成对整个部门、单位的经济效益、经济责任进行审计监督，注重提出改进管理的建议，提高单位的经济效益。
2 内部审计问卷调查及问题
最近我们向一些企事业单位的财务负责人发出了100份调查问卷，收回66份有效问卷。调查内容包括单位性质与规模、董事会设置、内部审计机构是否独立、机构人数、内部审计机构与谁合设、内部审计机构由谁领导、职员对内审的看法、对内部审计的建议、是否开展过效益审计等问题。通过整理统计，现将这次问卷调查的有关情况及结果介绍如下：
在收回的66份问卷中，有43份来自于我国的各类企业。根据问卷的填写情况，有31家企业设有董事会，占了企业总数的大半。在这66家企事业单位中，共有49家设有审计机构，占有效问卷总数的74.24％。但设有独立审计机构的只有30家，不到总数的一半，与其他单位(如财务部门、监察部门等)合设的有19家。设有内审机构的37家(49家中有12家企事业单位未填写本单位内审机构领导人情况，所以未予统计)企事业单位，其内审机构的领导人情况，列表统计如下。
表1
总经理 财务副总经理 总会计师 董事长 监事会
数量(家) 4 10
78
8
百分比
10.8%
27% 19% 21.6%
21.6%
可见，内审机构由财务副总经理领导的企事业单位最多，其次是由董事长和监事会领导，再次由总会计师领导，由总经理直接领导的最少。
在内审机构人员数量的配置方面，审计机构人数在3人以上的企事业单位有30家，在49家中占了大部分。而在被调查的所有企事业单位中，开展过效益审计的单位仅有29家，也就是有一半以上的单位未进行过效益审计。在调查职员对内审的看法时，有40份问卷显示职员对内审的态度表示一般，只有15份的态度表示为好。这反映出我国大部分内部审计机构的成绩还不突出。下表列示的是被调查者对内审的总看法情况见表2。
表2
有必要 无必要 说不清 可要可不要 未发表任何意见的
数量(家)
58 1
3 2 2
百分比
88％
1.5％
4.5％
3%3%
88％的被调查者都认为内部审计有必要，但是认为自己所在单位内部审计执行情况较好的却寥寥无几。他们就此原因纷纷提出了自己的看法。其中大部分认为内部审计缺乏独立性，与其他职能部门尤其是财务部门存在千丝万缕的联系，加上单位领导干涉，其监督、评价职能呈现弱化现象。不少被调查者也提出内审应加强对企业内部控制的审计以及效益审计，还提出内审机构责任不够明确，审计力度不够，有的竟把部分财务职责分割给审计去做。
中国内部审计协会在《中国内部审计准则》中明确指出要“明确内部审计机构和人员的责任，发挥内部审计在强化内部控制、改善经营管理、提高经济效益中的作用，促进社会主义市场经济的健康发展”，并详细制定了一系列具体准则。而以上的调查结果显示，我国的内部审计还存在诸多不足和问题，离我国内部审计协会以及西方成熟的内部审计制度还存在一定差距，这些问题主要体现在以下方面：
(一)内部审计机构设置不合理不健全
西方国家企业的内部审计机构设置一般隶属于董事会的审计委员会，直接对董事会负责，其他部门无权干涉，独立性较强。而我国企业的内审机构在调查中由总会计师和财务副总经理领导的占46％，这说明我国内部审计机构设置还很不合理，从而大大影响了其独立性，也影响了其职能的发挥。根据《审计署关于内部审计工作的规定》，内审机构应该“在本单位主要负责人或者权力机构的领导下开展工作”。同时调查表明，设有独立内部审计机构的只有30家，有19家单位的内部审计机构与其他单位合设，这说明一些单位的领导对内部审计还不够重视。调查发现有25％的单位尚未建立内部审计机构，原因是其大多数是总公司下属的二级单位，其审计工作是由总公司的审计部门进行的。
(二)群众对内部审计工作的认识还有待提高
调查表明，还有12％的单位职员认为内部审计可要可不要，说不清，甚至不必要。在内部审计已开展20余年、实行市场经济也已10多年的今天，职员对内部审计还存在这种模糊的认识，这对我国内部审计的发展将是很不利的。当然，这也说明了我们内部审计的作为还不大。有为才有位，这是一个普遍的道理，没有“作为”或“作为”不大，人家对你当然不感兴趣，作为大了，影响就大了，大家对你就尊重了，地位就高了。
(三)效益审计很不理想
调查发现66家已实行内部审计的单位只有29家开展了效益审计，也就是说还有一半以上的单位仍然只从事财务收支审计，这与今年中国内部审计协会要求的“内部审计要以效益审计和管理审计为主”的精神还相差很远。说明我们多数单位的内部审计仍然只是一个“检查系统”而不是一个“控制系统”。
(四)内审职能有待改进和加强
内部审计是企业内部管理控制系统的一部分，内部审计制度是企业内部约束机制的重要内容。内审职能主要是监督和评价两个方面，而评价则是其主要，职能。传统的内审工作过分偏重于会计记录的真实性与合法性审计，即偏重于监督职能的发挥，忽视了评价职能的发挥，评价职能的发挥要靠内部控制评价及经济效益审计来进行，从调查的情况来看，多数单位的内部审计还是在发挥监督职能，这与我国市场经济的发展也是不相适应的，它不利于企业管理水平和经济效益的提高。
3 对策
(一)改革现有的组织模式，组建科学、合理的内部审计机构
合理设置内部审计机构是实现审计监督的组织保证。在审计机构的设置上要保证审计机构的独立性及权威性，尽量与其他职能部门分离。当前世界各国设置的内部审计机构有这样几种类型：一是董事会领导的组织模式，二是由监事会领导的组织模式，三是由董事会和监事会双重领导的组织模式，四是由总经理领导的组织模式，五是由主管财务的副总经理领导的组织模式。以上各种组织模式各有利弊，其中以董事会领导型、监事会领导型的内部审计机构层次高，地位超脱，相对来说有较强的独立性和权威性，为现代企业内部审计较为理想的机构模式，值得我们去借鉴。
(二)企业领导应重视内部审计，保证内部审计的权威性
领导认识的转变和最高领导层的认可，会为内审工作的开展提供各种便利条件，保证审计部门享有相应的独立监督地位，这样才能推动内审工作的健康发展。
(三)加强内部审计人员队伍建设，不断提高内部审计人员的素质
在内部审计人员队伍建设上，既要保证内审人员数量，又要注重审计人员构成，将实践经验丰富、业务水平较高的人员充实到内部审计队伍中。
(四)坚持一个特色一个定位、实现六个转变
内部审计要坚持一个特色一个定位。一个特色是指以中国特色为主，一个定位是指内部审计必须定位在“管理+效益”上。我国市场经济刚刚开始，以公有制为主体的多种所有制并存，资本市场的发育很不完善，这些特点决定了我国内部审计的特色而不能完全照搬照抄西方的东西。由于内部审计是为内部管理服务的，其最终目标是为本组织增加价值，所以内部审计必须定位在“管理+效益”上。所谓六个转变是指：在审计理念上，内部审计要从检查系统向控制系统转变；在职能上由单纯监督向监督与服务并重转变；在目标上从查错防弊向内部控制评价和风险评估转变；在审计内容上由财务控制向业务控制和信息系统控制转变；在审计方式上由事后监督向事前、事中全过程监督转变；在审计手段上由手工操作为主向利用计算机、网络信息技术为主转变。这是中国内部审计协会的要求，各系统、各单位的内部审计机构都要认真领会、创造条件努力实施。只有这样我国内部审计事业才能有一个较大较快的发展。
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