论具有中国特色的公允价值——基于新会计准则的若干思考，本文主要内容关键词为：公允论文,中国论文,会计准则论文,特色论文,价值论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
今年2月15日，财政部发布了39项企业会计准则，新准则的发布，标志着中国向国际会计准则趋同的会计准则体系正式建立。我国新企业会计准则中对公允价值作了较为全面的导入，这是新会计准则的一大亮点。新会计准则体系强调企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需求相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在和未来情况作出评价或预测，公允价值的采用更好地适应了这一点。
一、公允价值的概念和特征
公允价值的定义，在FASB概念公告中是指“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格。”在ISA中公允价值是指“在一项公平交易中，由熟悉情况并自愿交易的双方，能将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”我国的会计准则对公允价值所下定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”无论表达如何不同，公允价值的本质都是一种基于市场信息的评价，是不受限制的市场条件下的交换价值，反映了交易和事项内包含的公允的价格。公允价值有两层意思：首先，公允价值是掌握完全消息的主体在自愿交易条件下的成交价格。其次，公允价值是价值计量，而不是成本计量。市场经济越发展，面向市场、未来、风险和不确定性的公允价值会计越重要。
公允价值特殊的内涵来自于许多限制和假定条件，首先是公平交易，它是取得公允价值的必要条件，是指交易双方处于完全竞争市场环境，双方都独立竞争，不存在相互关联的关系；其次是完全市场，参加交易的各方必须充分了解市场情况，缩小信息不对称的程度，更好地确认交易价格，这是获取资产和负债公允价值的重要条件；再次是时态观，公允价值计量的时态观是动态的，有别于历史成本计量的静态的时态观，使企业会计报表信息更加相关、对决策更有用，这也是公允价值计量属性优于历史成本计量属性的主要原因之一；最后是价格估计，在交易或事项尚未发生时，按照当前的市场情况，对市场价值发生变化的资产和负债重新计量，由于公允价值的计量有条件约束，许多因素都要依靠判断和估计，所以价格估价也是公允价值的突出特点。
二、公允价值引入的意义
(一)公允价值的引入，使得权责发生制和历史成本不再作为会计核算的基本原则。相对于成本计价的静态性，公允价值坚持动态的反映价值，有利于会计信息质量的提高，公允价值计量也是符合会计的相关性、有用性、稳健性、一致性等会计原则的。
(二)公允价值计量在更深层次上符合会计的配比原则。它使得成本和收益不仅仅局限于经济内容、时间、数量方面的配比，还体现在计量属性方面的配比。现行的会计准则中，收入按现行市价计量，而成本费用却还是按照历史成本计量，不能达到真正意义上的配比，从而不能真实地反映企业的收益。除了是劳动者创造的纯利润是企业真正的收益以外，由于经济环境的改变及经济因素的影响而形成的价格差也被误认为企业的“收益”。因而“虚盈实亏”、“虚利实分”、“收益超分配”的现象也就司空见惯了。
(三)从有用性的角度来看，公允价值计量能更合理地反映企业的财务状况、经营业绩。更加真实地反映企业的偿债能力、盈利能力、和营运能力，从而提高会计信息的质量，为投资者、债权人以及管理当局等会计信息的使用者提供强有力的支持。
(四)公允价值的引入是我国经济形势发展的需要。经济的迅速发展，竞争与风险同在，高新技术产业、金融创新发展极快，这也影响着会计计量的观念变化，传统会计计量在新形势面前显得无能为力，公允价值的计量属性更好地适应了环境变化。
三、公允价值再度引入的可行性分析
国际会计准则、美国和多数市场经济国家会计准则比较侧重公允价值，这种做法在实践上的先进性是值得我们引入的，更重要的是公允价值的引入有利于确立市场经济条件下的会计哲学观，使计价与经济环境和经济实质相联系，真正满足财务报表使用者的核心需求。
(一)公允价值本身的性质。一方面估计、假设和判断是会计固有的特性，随着技术不断提高，合理的方法技术合理地应用是可以得到公允的价值判断的；另一方面公允价值并不是利润操纵的根源，他只是利润操纵的手段，只有杜绝根源才能杜绝利润操纵。
(二)经济环境的发展。2003年，中央作出了关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定，标志着我国的市场经济已由初步创立转向完善，中国的市场经济地位已经确立，这为公允价值在我国的立足提供了良好的基础。同时，我国证券市场经过十几年的发展和完善，在多方面取得了很大的进步。在强化公司治理方面卓见成效，加快完善公司治理结构，股东会、董事会与经理层间的权利制衡关系进一步建立，独立董事制度、信息披露制度等不断完善，公司资本结构进一步优化，公司治理效率也不断提高，投资者保护越来越受到重视。在证券市场监管方面，我国也取得了一定的成效，提高了运作的透明度，清理违规行为。证监会推进股权分置试点，改革了上市和再融资的程序，颁布了大量的监管法规，加强上市公司信息披露和舞弊查处的力度；财政部加大了对会计信息和注册会计师审计质量的监督检查；社会中介机构的理性经济选择为上市公司的违规行为构筑了多道“防火墙”；广大投资者对会计信息进行分析判断、有效甄别的能力也加强，证券市场的有效性逐步提高。这些都有助于公允价值应用环境的初步实现。
(三)适度地引入，谨慎地运用。与国际财务报告准则相比，我国企业会计准则体系在确定公允价值的应用范围时，更充分考虑了我国的国情，作了谨慎的改进。在引用上只是趋同而不是照搬。国际财务报告准则以及美国会计准则更全面、更深入地运用了公允价值，因为这与会计环境有很大的关系。西方发达国家的现代市场经济已经很成熟，市场体系很完善，地位也很牢固，而公允价值恰恰又是市场经济的产物，同时，西方发达国家在公司治理、综合监管体系、信用中介体系等内外部经济环境都较为先进，证券市场的有效性很高，具有适合公允价值全面、深入应用的土壤。而我国现阶段的经济环境距离西方发达国家还有些差距，相比之下，新准则中对公允价值的适度引用是符合国情的，不会导致滥用。
四、新会计准则中公允价值谨慎运用的具体体现
首先，我国新会计准则在应用范围上远远小于国际会计准则，考虑到中国的发展现状，新企业会计准则在《投资性房地产》、《非货币性资产交换》、《债务重组》、《金融工具确认和计量》、《非共同控制下的企业合并》等具体准则中，适度地引用了公允价值的计量模式。
其次，新企业会计准则充分考虑了我国国情，在与国际会计准则趋同的基础上作了审慎的改进。我国《投资性房地产》规定在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允模式计量的，应当同时满足以下条件：一、投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二、企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产所含的公允价值做出合理的估计。
国际财务报告准则并未对公允价值和成本两种模式规定优先顺序，但国际会计准则理事会更偏向于采用公允价值模式。我国更倾向于采用成本法，只有在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够可靠取得的情况下可采用公允价值模式进行后续计量。
在《非货币性资产交换》中，新准则强调非货币交易要同时满足交易应具有商业实质，换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量的条件时才以公允价值计量；不满足两个条件之一时，以换出资产的账面价值计量。国际会计准则对于非货币资产交换中的公允价值的应用就较为宽松，规定所有的资产交换交易均应以公允价值计量，除非该项交易不具有商业实质，或者所收到资产和所放弃资产的公允价值均不能可靠地计量。此时，以所放弃资产的账面金额作为收到资产的成本。如果主体能可靠决定收到资产或放弃资产的公允价值，应按所放弃资产的公允价值作为收到资产的成本，除非取得资产的成本更加可靠。由此可以看出公允价值在我国会计准则中的应用有限制条件的，不允许滥用。
五、需要进一步完善措施
此次适度应用公允价值是我国会计准则的一大亮点，但是，距离国际会计准则中公允价值的全面运用还有一段距离，仍需要多方面完善：
(一)建立健全活跃的市场体制。使各种资产或负债的市价很好地反映其真实价值，创造一个有利于公允价值全面推广的外部环境。
(二)提高公允价值的可操作性，优化市场资产或负债的估价系统。更加明确具体操作实务上的规范要求，加强会计人员的操作技能的培训，提高实际技术操作水平。同时，加强计量理论研究，引入先进电子计算机技术，有利于公允价值在操作层面的推广。
(三)加强相关法律对操作行为的规范。加强职业判断能力和职业道德意识，为公允价值全面应用提供保障。