制造企业成本管控
杨兵
（大晟时代文化投资股份有限公司 广东深圳 518034）
摘 要： 追求利润是每个盈利性企业最根本的目标，那么如何才能实现高利润呢？无非有两个方面：增加营业收入及降低成本费用。然而在全球大部分产品处于买方市场的情况下，通常作为卖方的制造企业更多的主动性在降低本企业成本费用上，其鲜有能力在产品定价上占据主动权。
关键词： 标准成本；作业成本；成本管控；成本动因
1 制造企业成本构成
成本的定义有广义和狭义之分，广义的成本指企业为维持正常生产经营而发生的所有支出，不仅包括产品成本，还包括期间费用等。狭义的成本一般特指产品成本，即通常所说的料、工、费。本文要讨论的都是指狭义的成本概念，因此成本主要构成可以简单描述为如图1 所示。
图1
直接材料：是指直接构成产品组成部分的材料成本，这些材料通常都会列在产品的制造物料清单（BOM）里面；
直接人工：是指直接进行产品的生产加工的人员费用，包括这些人员的工资、奖金、福利及社保等。比如支付给某工厂某条产线上所有工人的成本费用。
制造费用：是指为生产产品而发生的，除直接材料、直接人工以外的所有其他成本。通常根据其在一定范围内，是否随生产产品的数量变动而变动，分为固定制造费用和变动制造费用。当然也可以依据其是否可以直接归属到某个成本对象，而分为直接制造费用和间接制造费用。
固定制造费用：指在一定期间、一定产能范围内，不随着生产产品数量的变动而变动的制造费用。比如厂房的租金、车间管理人员的工资等。
变动制造费用：指随着产品生产数量成正比例增加的制造费用，比如生产机器的耗电成本、车间辅料消耗成本等。
随着团场小城镇建设步伐的加快，母亲居住了几十年的平房被拆除了，搬迁进了团里安排的廉租房。廉租房在二楼，面积不大，也就60多个平方，很多东西都被母亲扔掉了，但是那台老旧的飞人牌缝纫机，却被母亲搬到楼房上，放在了阳台上光线最充足的地方。
2 成本管控方法
成本管控方法有很多，有针对整个产品生命周期的目标成本法、战略成本法，也有针对产品成本的变动成本法、计划成本法、标准成本法、作业成本法等等。在此，我们主要介绍针对产品成本管控的标准成本法和作业成本法。这两种成本管控方法也是目前制造企业用的最多的成本管控方法。
2.1 标准成本法
制造费用标准：区分固定制造费用与变动制造费用分别确定。固定制造费用标准一般按照总的固定制造费用与标准产能相除来确定；变动制造费用标准则通过制造费用的标准用量与标准价格相乘来确定。
图2
标准成本的标准根据成本构成，可以分成直接材料成本标准、直接人工成本标准、及制造费用标准。
大观霉素动物毒性相对较小，很少引起肾毒性及耳毒性。但同其它氨基糖苷类一样，可引起神经肌肉阻断作用。林可霉素大量内服有胃肠道反应。肌肉给药有疼痛刺激，或吸收不良。本品对家兔敏感，易引起严重反应或死亡，不宜使用。
（1）制定/修订标准成本：标准成本法中，标准成本的制定/修订是非常关键的一步，如果标准成本不客观、准确，那后续的步骤就没有意义。在这里，标准成本制定通常特指一个新的产品，在量产前，根据研发及试产结果，反复测算而确定标准成本的过程；标准成本的修订则特指已经量产的产品，在生产实践中，由于工艺的改善、工人的熟练程度的提升，需要进一步优化标准成本的过程。
另外，相对于其他产业，体育产业具有较强的灵活性。结合当地社会文化环境对体育产业进行相应的调整和改进，有助于突出当地产业发展的特色。
直接材料成本标准：是指组成产品的直接材料的标准用量及标准单价的乘积，材料的标准用量在研发设计的过程中基本已经确定，但由于不良率的存在，我们通常会在研发标准的基础上加上一定的损耗。
直接人工成本标准：是指加工的标准工时与工资标准的乘积，标准工时与工艺设计及每步工艺的单位工时有关，每步工艺单位工时通常可以随着工人熟练程度的提升而降低。
简单说来，标准成本法是指企业通过制定产品的标准成本，而后通过比较产品的实际成本与标准成本的差异，分析差异的原因，不断改善，最终达到降低成本、提升企业竞争力的目的。标准成本法的主要步骤如下：
（2）分析实际与标准成本差异：成本差异依据成本构成可以区分为直接材料成本差异、直接人工成本差异、变动制造费用差异及固定制造费用差异。前三种差异有可以进一步分为价格差异与用量差异，固定制造费用差异有可以分为耗费差异、产量差异、效率差异。
直接材料的价差通常由采购部门负责解释；
直接材料的量差、直接人工的量差、制造费用差异通常由生产部门负责解释；
对于持续发酵的卡舒吉被杀事件，美国已经陷入了两难的困境。但是，鉴于沙特所展现出来的对国际原油市场的影响力，以及美国正在推动的对伊朗制裁，我们有理由相信，既使在国际舆论的影响下美国不得不教训沙特，但应该不会将沙特的石油工业作为首选制裁对象。否则，将造成国际原油市场的极度恐慌，极大的推高国际油价，对世界经济增长造成巨大打击。这显然并不符合特朗普总统增强美国经济发展能力的政策，也不符合欧盟区恢复经济增长的诉求，并可能使欧盟正在发力增强一体化的努力化为泡影。
作业成本法是指以“作业消耗资源、产出消耗作业”为原则，将各种成本费用归集到最终产品成本对象的方法。此成本方法产生的初衷是为了解决传统的成本方法按照人工工时或机器工时分配制造费用不准确的问题。因此作业成本法与其他成本法的最大区别在制造费用分配方法上，在成本差异分析及成本的改善上与其他方法基本一致。图3 主要介绍作业成本法下的成本分配过程：
资源：指企业拥有的人、财、物；
本文提出的理论与方法在湖南省国土资源一张图信息发布系统建设中得到了部分应用，也奠定了其进一步开展研究实现的基础。湖南省国土资源一张图信息发布系统是本省“金土工程二期”的重要任务，该系统经过多年的建设和推广，目前已覆盖至12个市州、65个县的国土资源管理部门。其部分功能展示如图7。
2.2 作业成本法
直接人工的价差通常由人事部门负责解释。
图3
（3）持续改善：是指根据上一步差异分析的结果，及差异对应的责任部门，进行有针对性地持续改善，提升效率、降低成本。
资源动因：指资源被消耗的原因，或将资源分配到作业的依据，比如：用于与薪酬相关的作业的员工人数、用于机器调整作业的调整次数、用于材料整理作业的材料移动次数、用于机器运转作业的机器小时等。
成本管理应与企业生产经营特点和目标相适应，与企业经营理念及管理层风格相适应，尤其要与企业发展战略或竞争战略相适应。不同的企业处在不同的行业，面对不同的经营环境，其经营战略侧重点是千差万别的。
作业动因：指作业被消耗的原因，或将作业分配到产品的依据，比如：因采购订单份数、验收单份数、检验报告数或时数、直接人工小时、机器小时等。
2.1 单双胎妊娠孕妇信息 除去临床信息不全和失访病例，共收集单胎孕妇15 206例，双胎孕妇442例，具体信息见表1。单胎与双胎在年龄和孕周分布上无差别，χ2分别为9.655和4.51，P分别为0.086和0.341。高龄所占比例分别为35.14%和38.91%，P=0.101。然而，在单胎妊娠孕妇中，通过IVF方式获得胎儿的仅占4.14%，双胎中将近一半的受孕方式是IVF。且双胎中大部分是双合子双胎。
产品：即通过生产车间加工而成的成品或半成品。
成本分配过程举例：如何将某工厂发生的质检人员的工资准确地分摊到某个产品。首先我们通过人员数量（资源动因）将人员工资（资源）分摊到某个质检部门（作业中心），然后我们再通过质检次数（作业动因）将质检作业（作业）分配到某个产品上，这样就比较准确地完成了质检部门的成本分配过程。
3 成本管控的原则及应用实践
以上已经介绍了成本的构成及常用的成本管控方法，以下结合本人多年成本工作经验，介绍制造企业成本管控的原则及应用实践。
3.1 成本管控的适应性原则及应用实践
作业：即加工活动，包括增值作业和非增值作业；
巴克夏等学员都通过后，把目标集中到我身上。我不含糊，来段诗朗诵，博得了喝彩声。不能让巴克夏拣便宜，我拉出他说：“你不会别的，来段《猪八戒拱地儿》吧！”
比如一家产销一体化的保健品公司，其保健品的毛利率非常高，可达到90%以上，而且保健品生产的工艺技术非常简单，料件组成也非常简单，市场上也没有竞争对手针对同类产品进行价格战，公司的经营战略重点是让更多的人了解公司产品，认可公司产品，从而购买公司产品。因此此类公司的重点就不在产品成本管控上，管控的力度就应该适度，而应该将更多的资源用去做市场营销。
又比如一家产销一体化的小家电企业，其生产的产品都是一些通用的家电产品，这些产品销售渠道也是一些通用的销售渠道，由于同类型的产品生产厂家很多，价格竞争激烈。因此对于这类公司，成本管控就非常关键，公司的净利润对成本就非常的敏感。成功的成本管控能让其在激烈的竞争中立于不败之地。
3）估值便宜，分红预期高。公司目前只有0.85倍市净率，市盈率14倍左右，十分便宜，而它的每股未分配利润高达3.04元，规模超20亿元，未来有高分红的强烈预期。即便不分红，公司现金储备充足，在国家经济去杠杆背景下抗风险能力更强，而且公司战略是“实业+投资”，后续不排除有并购的可能。
3.2 成本管控的成本效益原则及应用实践
在应用相关的成本管控方法时，应权衡其为企业带来的收益和付出的成本，避免获得的收益小于其投入的成本。这就牵涉到成本管控的粒度问题，我们成本管控具体要到什么层面，多大的成本才值得我们去细究并倾力去降低。这也是为什么我们明明知道作业成本法，在制造费用分配上优于其他成本法，但我们又往往不采用，因为作业成本法是一个非常复杂的成本控制过程。
同样以前面提到的毛利率可高达90%以上的产销一体化的保健品公司来说，如果其按照传统的成本方法，不能准确地分配到最终产品的制造费用每年只有几十万，而为了要准确分配这些成本，我们要雇佣几个专人来建立维护作业成本系统，这些人每年的工资都需要几十万，这样就违背了成本管控的成本效益原则，有些得不偿失。
2.1.2 栽植。完成选种环节工作后，需要结合实际情况制订造林方案，进一步明确相关注意事项，合理确认树木栽培的时间、地点、栽培密度等。通常，需合理设置树木之间的间距，以避免相邻树木之间相互竞争，促进树木生长。在树木的栽培过程中，首先需要做好种植穴的挖掘工作，确保种植穴呈沟犁状，沟深和直径根据土球大小来确定。此外，在树木栽种之前，需要做好肥料及水分的补给工作。通常，所施加的肥料主要由磷酸二胺与腐熟肥混合而成。做好上述环节的工作之后，需要栽植树木并做好回填工作，并要对回填土进行压实操作，确保树木不会因外力作用而出现倒伏。之后需根据树木的生长情况进行补水，保证满足树木的生长所需。
3.3 成本管控的重要性原则及应用实践
成本管控应重点关注对成本具有重大影响的项目，管控过程应该有个层次性，先优化降低占比重大的成本项目，再优化其他成本项目。比如某款“开水煲”产品，其“煲身+发热丝+电控组件”三部分的成本占整个“开水煲”总成本的70%～80%，这时如果要实施成本管控方案，我们当然首先得从这三部分开始，我首先看这些组件采购的价格是否可以降低，车间损耗是否可以降低，甚至产品的材料是否有更便宜的替代品等。
3.4 成本管控的融合性原则及应用实践
成本管控应该融合到企业业务流程当中，尤其应该成为企业业绩考核的一部分。前面在标准成本方法介绍当中，已经提到各种成本差异的责任部门，对于这些部门，各种成本的正、反差异就应该成为其业绩考核的重要组成部分。只有这样责任部门才有动力去不断地持续降低成本。
4 结束语
本文是作者多年成本管控工作经历的总结，特别是文中“3 成本管控的原则及应用实践”部分对从事成本工作的朋友具有重要的参考价值。
参考文献
[1]财政部会计资格评价中心.高级会计实务.经济科学出版社，2019（3）：315-318.
中图分类号： F424
文献标识码： A
文章编号： 1004-7344（2019）35-0225-02
收稿日期： 2019-08-12
作者简介： 杨兵（1982-），男，注册会计师，硕士，主要从事财务管理工作。
标签：标准成本论文; 作业成本论文; 成本管控论文; 成本动因论文; 大晟时代文化投资股份有限公司论文;