国家审计本质特征、审计结果公告能力与国家治理能力——基于81个国家的经验数据，本文主要内容关键词为：国家论文,能力论文,经验论文,本质特征论文,公告论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2013年，党的十八届三中全会确立了全面深化改革的总目标：完善和发展中国特色社会主义制度，实现国家治理体系和治理能力现代化。2015年12月，中办、国办联合印发的《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》（以下简称《框架意见》）提出，要通过完善审计制度，到2020年基本形成与国家治理体系和治理能力现代化相适应的审计监督机制。国家审计是国家治理的重要组成部分，主要通过审计结果公告来实现对国家治理的服务。因此，从审计结果公告的角度出发，研究国家审计推进和完善国家治理的内在机制与实现路径具有重要意义。 现有的规范研究大多集中于国家审计参与完善国家治理的实现路径和审计结果公告影响因素两个方面，鲜有将国家审计本质特征、审计结果公告与国家治理能力连接在一起进行深入研究的文献。在国家审计对国家治理影响方面的实证研究主要集中于保障财政资金安全、推动经济增长、增强政府效能、提高政府透明度等内容。这些实证研究都是从我国国家审计的结果变量角度，选取的数据也主要来源于以审计结果公告为主的《审计年鉴》，鲜有从国家审计的原因变量角度，选用更全面的审计结果公告指标，来实证研究对国家治理能力的影响。 从世界范围看，国家审计对国家治理的影响也主要是通过审计结果公告来展现的，而审计结果公告能力的强弱取决于国家审计的本质特征（独立性和权威性）。因此，有必要从国际视野出发，研究国家审计本质特征对审计结果公告能力，以及审计结果公告能力对国家治理能力的影响，为完善国家审计制度，充分发挥国家审计推动完善国家治理提供理论依据。 本文余下部分安排如下：第二部分是指标界定，第三部分是理论分析与研究假设，第四部分是研究设计，第五部分是实证研究，第六部分是研究结论与启示。 二、指标界定 （一）国家审计本质特征 在国家治理中，审计实质上是国家依法用权力监督制约权力的行为，其本质是国家治理这个大系统中的一个内生的具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，国家审计目标和任务的核心是推动实现国家的良好治理，促进经济社会健康运行和科学发展，从而更好地保障人民的利益。世界审计组织先后通过的《利马宣言》和《墨西哥宣言》，都明确规定了国家审计所要保持的独立性原则，在2013年通过的《北京宣言》又达成了另一项共识，就是国家审计机关在对财政政策的可持续性进行审计时，需要强化其工作授权，以保证其权威性。尹平、戚振东认为，同其他经济监管工作比较，国家审计具有独立性、监督性、揭露性、权威性、查究性、批判性等特征。王章渊认为独立性是审计的灵魂，权威性是政府审计绩效的保障，而国家制度差异决定着国家审计机构设置的差异，进而影响到国家审计的独立性和权威性。刘家义提出，世界上绝大多数国家都将国家审计写入了《宪法》，确立了其在国家基本政治制度中的宪法地位，从法律上凸显了国家审计机构的独立性和权威性。王家新、晏维龙等提出，独立属性使国家审计更具威慑性，保证审计职能得到充分发挥，并且可以把国家审计当成是国家立法、行政、司法权之外的“第四种权力”。由此可以得出，独立性和权威性是国家审计最主要的本质特征。 （二）审计结果公告能力 国际上通用的对于预算监督信息的主要参考标准包括以下部分：国际货币基金组织（IMF）的《财政透明度良好实践守则》、经济合作与发展组织（OECD）的《预算透明度最佳实践》、世界审计组织（INTOSAI）的《审计规则指导方针——利马宣言》。自2006年开始，国际预算合作组织（IBP）根据上述标准，开展了对各国预算信息公开程度和监督过程的调查，并设计了相关问题来研究最高审计机关的审计结果公告能力。程莹、欧阳华生也是根据以上标准，借鉴与应用综合评价法，从政府审计信息公开的独立性、全面性、及时性和沟通性四个方面，设计并建立了政府审计透明度评价体系并进行了国际比较。在此，我们也参照以上标准，并结合国际预算合作组织（IBP）对审计结果公告的相关研究来对审计结果公告能力进行界定。由于独立性已经作为国家审计的主要本质特征，而被审计单位的审计整改落实情况也是审计结果公告的主要内容之一。虽然各国的审计结果公告手段和内容具有很大差异，但及时性、全面性、易理解性和审计整改督促能力这四个维度是各国审计结果公告效用的共同特征，同时也有助于简化研究程序，减少研究成本，因此我们选取上述四个维度来对审计结果公告效用进行界定和度量。 （三）国家治理能力 Kaufmann等在整合来自国际政府组织和非政府组织的治理指标的基础上，设计了一套能够有效评估世界各国治理状况的综合指数，即“世界治理指数”，这一综合指数最初由政府效能、法治与贪污三个基本方面构成。法国学者斯莫茨认为善治应该包含四个要素：法治、有效性、责任制和政治透明性。Fox认为善治基本要素为：透明和责任。Janaki认为善治的要素包含：透明、责任和有效，透明是善治的基石。Lac和Lascher认为善治就应该达到预算收支平衡、发展和透明。俞可平把良好的国家治理称为“善治”，并提出了善治的十个要素，即合法性、法治、透明度、责任、回应、有效、参与、稳定、廉洁、公正。通过对这些学者提出的善治要素进行归纳，不难看出政府效能（有效性）、法治水平以及政府透明度可以作为国家善治的三个最基本要素，它们与其他要素之间的关系主要如下。 首先，政府效能是指国家机关及工作人员通过从事公务活动所产生的效率、效益、效果的综合体现。2015年，李克强总理在《政府工作报告》中提出，要坚持创新管理，强化服务，着力提高政府效能。政府效能已经超越了单纯的行政效率所拥有的内涵，它更多地包含着现代国家治理的价值意蕴，如受托责任等理念。提升政府效能可以促使政府由管制型、全能型、权力型的传统政府管理模式向服务型、有限型、责任型的现代政府治理模式转变；政府效能的提升有助于政府树立务实、清廉、高效、进取的形象，有利于维护和改善政府与公众的关系，营造民主、和谐的施政环境。因此，政府效能可以作为国家治理能力的重要指标之一。其次，法治就是用法律来治理国家，即依法治国，它是对政府行为的有效制度约束。古希腊思想家亚里士多德将“良法”和“普遍服从”定义为法治的两个核心要素。张文显认为，现代法治为国家治理注入了良法的基本价值，即秩序、公正、人权、效率与和谐，而善治的合法性是指政治秩序和公共权威被自觉认可和服从的性质和状态。法治将民主制度化、法律化，为民主建立可操作的、稳定的运行基础。法治可以保障公民的合法权益，规范和制约权力的运行，预防和打击贪污腐败，促进社会民主和公平。它涵盖了合法性、责任、廉洁、公正等具体的善治要素。因此，法治水平可以作为国家治理能力的重要指标之一。最后，提高政府透明度，可以保障公民的知情权和监督权，实现公民对政府的有效监督和正确信任。1994年，世界银行就提出，透明公开的信息是国家善治的必要条件，它可以使政府加强责任意识。韦朋余提出，行政透明化是打造“善治”政府的有效切入点，是实现国家善治的关键要素。早在1966年，美国就通过了《信息自由法案》，随后又相继通过了《隐私权法案》、《阳光法案》，构建了保障“公民知情权”的法律制度。2007年，我国颁布了《中华人民共和国政府信息公开条例》。2013年，李克强总理提出，“依法实施政府信息公开是建设现代政府、提高政府公信力和保障公众知情权、参与权、监督权的重要举措。”因此，政府透明度可以作为国家治理能力的重要指标之一。 三、理论分析与研究假设 （一）国家审计本质特征与审计结果公告 本质和现象是哲学上的一对基本范畴，反映事物的内在根据和外在表现之间关系。任何事物都是本质和现象的统一，本质决定了现象，而现象表现了本质，独立性和权威性作为国家审计的本质特征，会影响审计结果公告能力及其发挥。 1.独立性是审计监督的本质特征，全面影响着国家审计能力的发挥。世界审计组织发布的《利马宣言》和《墨西哥宣言》，都明确了独立性是国家审计的最基本原则。作为立法型国家审计的代表，美国的国家审计独立性是最强的，政府问责署（GAO）的主审计长有超然的地位，其任职时间最长可达15年，其罢免必须经过参众两院共同提议并有总统认可的情况下才能生效：其组织经费也是由议会进行确定，在经济上完全独立于政府行政部门。张红英认为，由于我国实行的是行政型国家审计模式，审计独立性往往会受到一定程度的行政主导，使得审计结果公告的内容通常会被层层筛选、打折，致使效果缩水。宋夏云通过对不同模式下的审计结果公告制度的法律依据、批准程序和公开程度进行比较分析后得出，不论是何种审计模式，各国法律都规定了最高审计机关应该将审计结果向有关国家机构或者社会公众进行公开，而立法模式、司法模式、独立模式下的审计结果公告程度是基本上完全公开，行政模式的审计结果公告程度则是有选择性地部分公开。国家审计的独立性，在实质上要求其能够客观公正、独立自主地发表审计意见，在形式上要求其在人事和经济方面不受被审计单位的影响。在世界各国的最高审计机关层面上，人事方面的独立主要表现在审计长的任免上，审计长的任免必须通过立法机关或者司法机关的认可才能实现。美国总审计长大卫·沃克在2004年曾表示，美国法律对审计长任免条件和程序的严格规定，使得审计长相比其他联邦政府官员拥有任职连续性这一优势，同时具有一种立足长远的眼光，还可以让他有胆量讲真话，使他善于并敢于指出政府中存在的一系列错综复杂的问题，将审计结果真实客观地公告出来，而不用担心自己会因此被免职。经费方面的独立性可以充分保证国家审计机关的日常工作所需，并不再受被审计单位中的同级财政部门的影响，从而能够客观公正地发表对同级财政资金使用情况的审计意见，有效实现对同级财政部门的审计监督。保持审计的独立性，才能提升审计结论的客观性，才能促进审计结果的有效性。综上所述，我们提出如下假设。 H1a：国家审计的独立性越强，审计结果公告能力越强。 2.审计的权威性，是国家审计的重要特征。世界上许多国家在《宪法》中对建立审计机关，实行审计监督制度做了明确规定，使国家审计具有最高的法律权威性。审计的权威性是审计机关有效行使审计监督权的必要条件。董延安认为，国家审计权限是指国家审计机关明确审计对象、实施审计行为以及根据相关法律法规对被审计单位或个人进行处理处罚的权限。胡贵安根据国家审计的一般过程，将国家审计权限分为审计计划行为、审计实施行为和审计报告行为。我们也根据国家审计的一般过程，来研究国家审计权限对审计结果公告能力的影响。审计计划行为主要表现在审计任务的广度和深度，审计项目计划中对审计对象的确定就意味着哪些单位的财政或财务收支情况将被进行审计以及审计结果会被公告于众，即决定了审计结果公告的全面性。审计实施行为体现了审计任务的查处力度和执行力度，审计机关审计检查权、调查权和制止权行使得越充分，审计查出问题也会越多，对审计整改情况的发布越及时准确，审计质量也会越高，即决定了审计结果公告的全面性和审计整改督促力度。审计报告行为就是将审计结果向国家机构和社会公众进行报告或公告，作为书面形式的审计报告要求能被国家和社会及时获取，并要通俗简洁、易于理解，即决定了审计结果公告的及时性和易理解性。综上所述，我们提出如下假设。 H1b：国家审计的权威性越强，审计结果公告能力越强。 （二）审计结果公告能力与国家治理能力 首先，审计结果公告能力有利于提高政府效能。美国政府问责署（GAO），最初名为会计总署（General Accounting Office），1937年改名为审计总署（General Auditing Office），2004年再次更名为政府问责署（Government Accountability Office），名字的更换意味着美国政府问责署的首要任务是提高政府工作绩效，保证联邦政府向美国国会和公众负责。2004年，对联邦政府财务活动的审计业务大约只占到美国政府问责署业务量的15%，而他们的主要工作则是对联邦政府进行项目评估、业绩审核和政策分析等，并且超过80%以审计结果公告方式提出的建议都被相关机构采纳。2013年，世界审计组织通过的《北京宣言》提出，最高审计机关要通过开展审计，公布审计结果，向社会和公民提供已经验证的政府部门的公共受托责任。审计机关把对政府部门的审计情况以审计结果公告的形式公布出来，新闻媒体将这种审计结果信息传播给社会公众，社会公众就可以通过审计结果公告了解一个地区的财政经济发展水平、国有资产状况以及社会公益事业发展的基本状况，了解到政府部门及相关责任人的具体履职情况。综上所述，我们提出如下假设。 H2a：审计结果公告能力越强，政府效能越强。 其次，审计结果公告能力有利于提高法治水平。法治就是运用法律来治理社会。法治的精髓就在于明确了法律的最高权威，任何政府部门、组织和个人都必须依法办事。世界各国审计机关通过依法审计，一方面，可以查明政府及公务人员的违法乱纪行为，通过审计结果公告依法进行处理处罚或移交相关部门处理处罚，可以严肃国家财经法纪，提高国家经济活动的法治水平：另一方面，可以针对在审计过程中发现的法律、法规、制度自身存在的问题，在审计结果公告中提出纠正、完善和补充相关法律、法规、制度的审计意见和建议，促进国家法律法规的修改和完善，提高国家法治水平。纵观世界各国发展历史，审计能很好发挥作用的国家，其法治化程度通常也比较高，国家治理的水准也比较高。宋常、黄文炳提出，国家审计机关通过审计结果公告的形式，既可以深入揭示有法不依、执法不严等问题，有效遏制权力“越线”，从而维护法律尊严；也可以通过评估各项法律法规执行效果，不断提升法治绩效，保证法规政策更好地发挥效用，使得各部门、各地方依法守规。审计机关通过审计结果公告的形式向决策者报告审计中发现的问题，并有针对性地提出规范法治管理、完善法律法规、强化法治建设的审计建议，促进国家法律体制机制不断健全和完善。综上所述，我们提出如下假设。 H2b：审计结果公告能力越强，法治水平越高。 最后，审计结果公告能力有利于提高财政预算透明度。陈英姿提出，实行审计结果公告制度，有助于推动政务公开，增强政府工作的透明度，为公民参与国家治理提供条件。2004年，巴西总审计长办公室发起的“透明门户”，不仅成功地帮助政府部门改善各种不合理的支出，而且成为媒体和公众监督政府的有效工具。随着世界各国经济水平的不断提高，作为纳税者的社会公众逐渐开始关注财政部门关于公共财政资金分配和使用情况，尤其是政府预算资金的公开透明情况。2002年，OECD通过《预算透明度最佳实践》指出，为了提高预算透明度，政府年度预算报告应由最高审计机关按照公认审计准则进行审计。2007年，《美国政府审计准则》提出，国家审计通过对财政资金使用中的透明情况和有关责任情况进行监督，可以促进社会民主，提高政府治理能力。薛芬认为，在深化财税体制改革的大背景下，为更好地服务于国家治理，以预算执行审计为主的财政资金审计要创新审计方式和审计技术，不断提高审计监督能力，促进政府预算透明度的提高。综上所述，我们提出如下假设。 H2c：审计结果公告能力越强，财政预算透明度越高。 四、研究设计 （一）样本选择和数据来源 本文样本国家选择的是2008年、2010年和2012年连续三次参与国际预算合作组织（IBP）开展的“开放预算调查”的87个国家，在剔除掉相关数据缺失的样本后，共得到81个国家的样本。国家审计的数据来源于IBP的《开放预算调查》，国家治理的数据来源于世界银行的“世界治理指数”，人均GDP数据来源于国际货币基金组织，民主程度数据来源于“经济学人信息部”编制的民主程度指数。对于数据的处理主要利用了Stata软件。 （二）模型和变量（内容略，编者注） 五、实证研究（内容略，编者注） 六、研究结论与启示 （一）研究结论 本文选取了不同审计体制、经济发展水平、民主程度的81个国家为样本，先后进行了国家审计本质特征对国家审计结果公告能力影响的实证研究，以及审计结果公告能力对国家治理能力影响的实证研究。研究发现，国家审计独立性和审计对象确定权对审计结果公告能力有显著的正作用，审计结果公告能力对国家治理在政府效能、法治水平和财政预算透明度方面也有显著的正作用，而不同审计体制下对审计结果公告能力在国家治理中作用的发挥并没有正向的显著影响。 （二）研究启示 1.在现行行政型审计体制下，采取实质性措施保障和提高国家审计的独立性。研究结果显示，国家审计体制类型对国家治理的影响并不显著，而审计人员、审计经费以及审计对象确定自主权这些实质性的国家审计本质特征对国家治理的影响更大。因此，当前我国可以不急于考虑审计体制的重大变革，应当按照《框架意见》要求，进一步完善审计制度，强化上级审计机关对下级审计机关的领导，同时探索省以下地方审计机关人财物管理改革，确保审计人员独立、经费独立和审计对象确定自主权等方面，实质性地全面提高国家审计系统的独立性和权威性，以便充分发挥国家审计参与完善国家治理的作用。 2.全面推进审计结果和审计整改情况公告制度，扎实做好督促审计整改落实工作。根据西方发达国家或地区的成功经验，结合我国的制度背景，审计机关在推进审计结果公告的过程中要遵循独立性、客观性、合法性、时效性、易理解性、保密性等原则，进一步做好审计结果公告工作，同时要完善审计结果运用机制，把审计结果及整改情况作为考核、任免、奖惩领导干部的重要依据。审计机关要依法依规公告审计结果，被审计单位要公告整改结果。只有这样才能建立适合我国国情的审计公告制度，有效促进国家治理能力不断提高。标签：国家审计论文; 审计计划论文; 审计质量论文; 预算执行论文; 审计软件论文; 会计与审计论文; 治理理论论文; 审计准则论文; 审计目标论文; 审计独立性论文; 法治国家论文; 时政论文;