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（原载[英]《管理会计》1995年3月号）
欧洲会计惯例，部分是因为与法律制度和传统有关，表现出较大的国别差异的特征。在本文中，里丁大学的艾伦·罗伯茨通过英、法管理会计比较，探讨了那些差异。这些问题12月初在特许管理会计师协会欧洲分部（伦敦）组织的英法圆桌会议中也进行了讨论。大量英文文献对有关法国公司财务报告中的财务会计技术和准则，作了较好的介绍。这些技术和准则体现在法国统一会计方案（PCG）中。 也许让人有些惊奇的是介绍法国管理会计概念、惯例的英文文献却极为少见。最近CIMA在其刊物中呼吁对法国（及德国）管理会计实务进行深入的研究。造成这种情形的一个原因是法国会计界缺少类似CIMA这样的组织。相应的没有《管理会计》这样的刊物为管理会计的观念、技术的传播、研讨提供一个论坛。法国级别较高、以实务为导向的会计杂志《法国会计杂志》仅仅在1992年9月份的一期内以部分篇幅对管理会计领域作了单独的介绍。
近年来，由于变化的管理实践，全球竞争带来的挑战， 以及像JIT、TQM、ABM等新技术的出现，管理会计问题的研究引起了人们的极大兴趣；同时导致了对法国管理会计传统的反思并发表了大量的研究成果。然而，第一篇全面的对法国传统的英文评论在1994年末才出现。本文主要汲取于该评论，也借鉴了其他研究成果，以求勾画法国管理会计主要特征。
1.法国会计背景许多英国会计师都知道，法国有个统一会计方案为所有公司提供了统一的会计科目表，以记录会计交易和事项并据以公布财务执行和据以作纳税申报表。采用这样的帐户结构，使得损益表编制是依赖于帐户性质（例如原材料、劳动力、外部费用、折旧等）进行的成本分析，而不是根据帐户作用或目的（如产品、管理、分配等）进行的成本分析。从对外财务报告的观点来看，无需像英国方式那样分派和分摊成本来机能地组织成本中心并计算销售成本和毛利。法国对外财务报告这种方式意味着财务会计与成本会计无需结合成一体。的确，统一会计方案中成本会计与财务会计分离并从属于财务会计。法国会计这一特色与英国完全不同，英国成本会计与财务会计是结合成一体的，并机能地显示公布的损益类帐户。很明显，这种差异对管理会计有深刻的影响：在英国，管理会计是从成本会计技术、实务中发展而来，并导致很多公司的与内部营运成绩、控制措施和综合盈利能力措施有关的管理报告体系在公司的帐户中揭示出来。法国管理会计并非以同样的方成从成本会计中发展而来；直到现在，如何将“管理会计”这个术语译为法文还存在争议。
描述管理报告和控制的技术与实务的法语是“controledegeotion ”，意为“管理控制”，而不是“管理会计”。在这个短语中缺少会计过个字是重要的。它表明会计数据在法国管理报告体系中传统地起着相当有限的作用。而近年来，“管理会计”一词的普遍运用表明了情况正在变化。
2.法国成本会计虽然统一会计方案极为强调财务会计，但在第三部分（有115页）包含了对成本帐户组织的详细建议； 与财务会计强制性不同的是，第三部分仅仅是可供选择的，成本帐户和规章制度独立于财务会计的帐户，尽管现行会计方案（1982年的，1986年曾修订过）建议使用“相对帐户”来建立财务会计与成本会计帐户余额之间的联系。统一会计方案在其会计法规体系中为成本会计保留了第9类帐户， 并建议在帐户表中公布了相应的成本明细帐户，很明显，对统一方案所建议的帐户，公司应择其所需。统一会计方案中成本会计框架的作用旨在提供存货估价的历史成本，以建立完全的（和边际的）产品成本以及提供反映销售成本毛利的分析性损益表。成本会计框架还可用于编制预算、监督预算与实际成本的差异。财务会计帐户中记录的成本（费用）首先在第90类明细帐户中得到反映，作为直接成本应归属于不同的产品对象、服务对象或成本对象；作为间接成本，则应归属于成本分析中心。这些分析中心首先并不是根据责任来确定的，因此不同于英国意义上的成本中心，它们是有效的成本库（有人认为法国这种方式至少预见一些基本的作业成本思想。 ）附：1982 年统一会计方案中成本会计帐户：第90类：相对帐户 第91类：成本再分类 第92类：成本分析中心 第93 类：制造成本 第94类：存货 第95类：售出商品的成本（销售成本）第96类：标准成本差异 第97类：帐务处理差异 第98类：成本会计损益帐户 第99类：内部转移。
成本分析中心是以单一产出或单一服务为标准来划分的。按照产出标准，一个中心的活动是同质的，如果一个中心能提供多种产出，则应据不同的产出进一步划分为更小的成本中心。这种方式叫做“同质区域法”。这种方式在实务中有明显的限制，大多数法国公司选择反映组织结构的分析中心，这种组织结构是与预算控制制度相符合的。分析中心的产出的使用者要根据相关的产出标准（工时、消耗的原料）来承担费用，如果他们属于其他分析中心或者附加于与产出的使用成比例的产品成本之上。第93类帐户积累这些生产成本，最后由第95类帐户确定销售成本数额。尽管统一会计方案仅提供了成本会计的一般框架，但法国的电信、航空、电子等行业中，许多更详细的部门的成本会计帐户表有了进展。这些对统一会计方案模式的局部修订为上述行业进行参考和使用提供了最低程度的框架，在有政府合约的情况下，可作为政府机构进行成本审计的基础。
3.法国管理报告体系统一会计方案提出的成本会计框架可以或正被运用于编制预算、预算控制程序，并从而能通过针对会计数据进行业绩评价。而实际上所有的法国公司也采用另一种方式进行管理报告，业绩评价而不依赖于会计数据。这种方式起源于法国工业工程界所发展的思想和概念。（法国工商业长期形成了受工程人员而不是会计人员引导的传统，至今法国总经理中大约有50%是专业的或经培训的工程师。）这种方式涉及到意见表（TB）的创造，一种仪表板，它主要收集驾驭或引导工商业决策的关键信息。汽车仪表板正类似于“TB”：为了使汽车达到预定目的地，司机通过仪表板了解速度、里程、发动机温度、燃料数量等。所有这些信息是具体的，它告诉司机与目标相关的汽车现状。“TB”倾向于强调有关业务的具体数据，这些数据被视为是根本性的，这些数据的改变将在其后会计数据中反应出来。正如司机需要仪表板提供及时明晰的信息一样，“TB”中所收集的信息通过图表或直观地提出，强调信息的及时捕捉，“TB”中的重要数据与具体的会计循环不相联系。“TB”中所包含的信息因此与传统的英国公司内部报告的会计信息根本不同。“TB”的作用主要不是通过财务指标反映业务事项的报告体系，也不是用来区分对已做的事所负的责任。“TB”所提供的信息与会计系统没有联系，其目标在于为决策者提供各种状况指标，促使其采取行动。根据它们的特性，“TB”应包括特定的经营活动及其营运环境的关键数据。法国大公司设置的不同的TB(,s)应有相互关联的组成部分以及相应的责任中心；这些TB(,s)应当相互关联，以便对公司现状和未来发展方向能取得一致的看法。尽管“TB”收集信息的重心在于非财务指标，这并非意味着财务指标在指引公司的经营活动上不起作用。实际上所有法国公司在其“TB”中也包括一些会计数据，这些数据和其他数据共同构成引导公司成功的指标。要概括典型的“TB”内容较为困难，如上所述，不同的“TB”与不同的行业相适应，法国的“TB”概念与英、美责任会计系统并不一致。
4.未来方向法国管理会计与英国管理会计有不同的历史进程。财务会计与成本会计相分离，TB的发展表明盎格鲁·萨克森式管理公司观念要转成法国的形式比较困难。然而情况正在变化。法国公司也象英国公司一样面临同样的竞争挑战，理财需求迫使法国公司的营运要适应最低标准要求。因此，近年来可看到法国对英国、日本成本管理方式日益表现出较大兴越，倡导适应时势的管理会计学科的时候已经来临。法国发行的有关管理会计的主要教材显示了这一变化：该教材中仅有15%的内容引用了法国式。或许，更重要的是这个事实，对统一会计方案的成本会计各节的修订与使其适合今天情况的工作正在进行。适应法国情况的管理会计的新见解很可能在今后几年内就会出现。如果法国正开拓其管理会计新领域，那么英国也应重视向法国传统中某些方面的学习。管理的变化使英国公司越来越认识到非财务资料的需求，法国长期形成的经验值得我们注意与借鉴。
注：JIT——适时制 TQM——全面质量管理 ABM ——作业管理
CIMA——特许管理会计师协会
（王兴 李树华 译）