借鉴国外经验，重建我国农业税制，本文主要内容关键词为：税制论文,我国农业论文,国外论文,经验论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
我国现行的农业税收征收制度主要包括农业税、农业特产税和耕地占用税等。其中农业税是以常年产量作为计税依据，实行地区差别比例税率；同时，为了调整农业产业生产结构、公平税负，对园艺、水产、林木、牲畜收入等征收农业特产税。我国现行的农业税制度，基本上沿用1958年颁布的《中华人民共和国农业税条例》，已严重脱离发生巨大变化的农村经济形势，越来越不能适应农村市场经济发展的内在要求，农业税制的改革已经势在必行。西方发达国家在经过上百年的市场经济运作之后，在农业税收的征收方面已经形成了一套相对比较完善的制度。在我国农业税收制度改革的方案设计过程中借鉴这些国家的先进经验无疑会令改革事半功倍，少走弯路。
一、西方发达市场经济国家农业税制的主要特征
西方发达市场经济国家农业税收制度，基本上具有以下几点共同特征：
1.不单独设立农业税，而是通过其它税种来对农业征税。
西方现代税收制度的一个重要特征就是消除“身份性税收”，实行公民权利平等基础上的非身份性税法。具体而言，无论你是城市居民，还是农村居民，都一视同仁，承担平等的税收义务。正是出于这种考虑，发达国家一般并不对农业这一产业设置专门的税种，而是将对农业的征税分别体现于各个税种中，从而体现出政府对农业和其它产业按照市场规则平等对待的原则。
在美国，农业的生产和经营主要采取农场的方式，按照农场所有者的性质不同可以将农场分为三大类：个人所有的农场、家庭所有的农场和企业（主要是家族企业）所有的农场。按照美国联邦政府的规定，个人所有和家庭所有的农场需要就其从事农业生产获得的收入征收联邦个人所得税，企业所有的农场应当就其经营收入缴纳联邦公司所得税。对于雇佣员工进行生产的农场主来说，他还需要为雇员缴纳社会保障税。农场主需要从符合一定条件的雇员的工资中扣下其工资乘以税率的金额，并且自己再支付相等的金额作为雇员的社会保障税。当前社会保障税税率为7.65%，其中社会保险税率为6.2%，医疗保障税率为1.45%。此外，农业生产者在过世时还需要缴纳高达55%的遗产税。
在法国，政府同样没有设置专门的针对农业的税种，对于农业和农产品的课税权力同样体现于其它若干税种之中。由于法国是一个全面实施增值税的国家，增值税的覆盖范围工业、农业、商业、服务业和自由职业者，即所有法国境内有偿提供产品和服务的经营活动都应当缴纳增值税，所以在法国从事农业生产的个人和企业面对的最主要的税收就是增值税。在法国，农产品主要按17.6%的基本税率或者7%的低税率来纳税的。除了增值税之外，法国的农业生产者同美国一样，需要按照农场所有者的性质不同，或是缴纳个人所得税，或是缴纳企业所得税。
加拿大的农业税制和法国类似，都是对农场所有者征收个人所得税或是企业所得税，也同样对农产品征收增值税（只不过在加拿大，这种增值税被称作“商品与劳务税”）。不同之处在于，加拿大的农场主还需要为其拥有的土地和建筑物向地方政府缴纳财产税。
2.在主体税种中，对农业进行一定程度的倾斜。
虽然在税种的设置上并未体现对农业的支持，但由于农业是整个国民经济的基础，并且处于一个相对弱势的地位，所以运用税收政策支持农业在西方发达国家是一个较为普遍的做法。在一国的财政收入中，主体税种所占比例最大，是税负的最重要组成部分，因而主体税种对农业和农产品的支持和优惠就显得格外重要。例如，美国是一个以所得税为主的国家，其政府在个人所得税和企业所得税的相关法规中规定：农业生产者个人和业企业有权选择现金收付记账法，而无须像其它行业一样必须使用权责发生制记账。现金收付制使得农业生产者当年购买种子、化肥和农具的支出可以直接进入当年的成本，而赊销所获取的收入则在收回货款之前不需要纳税，从而有效的减轻了农业生产者的税收负担。美国大多数农产品在销售时被划入税率相对较低的“资本”项目而不是税率相对较高的“产品”项目。“资本”项目在计算个人所得税时，税率是8%～28%，而“产品”项目的税率为15%～39.6%（这里没有包括起征额前的零税率）。此外，由于农业经营很大程度上倚赖于无法预计的天气情况，因而收入在各年间的变动较大，农业生产者需要承担较大的经营风险。为了避免农场主在收成较好的获利年度面对超额的高税率，美国国会在1997年同意农场和牧场主可以选择在1998、1999、2000年三年平均其收入并按照平均之后的收入纳税。再比如，法国是世界上增值税实施最早和最完善的国家，也是欧洲最大的农业生产和农业出口国。在其增值税的征收办法中，除了对农产品适用17.6%的基本税率或7%的低税率之外，对于年纳税收入30万法郎以下的农业纳税人，可以自行选择缴纳增值税或是免于缴纳增值税。这是因为农民进行生产需要购买机器、肥料和种子等，这些商品中都包含增值税，如果选择缴纳增值税就可以选择抵扣这一部分税款，而商人也更喜欢从那些缴纳增值税的农民那里购买农产品，因为可以获得增值税发票并进行抵扣。
3.除主体税种之外，在其它税种中也给予农业一定的支持。
一国的税制是一个有机的整体，各个组成部分应当相互协调、相互配合，共同实现对经济的调节和控制。西方国家在设计安排各自的农业税收制度的时候，同样考虑到了这一点，在除主体税种之外的其它与农业相关的税种中都给予农业某些优惠政策。例如，美国的遗产税对符合一定条件的家庭农场的继承提供了一个额外的免税额，并且规定农业生产者在过世时，其拥有的土地不是按照一般采用的标准市值计算征税，而是按照土地在农业方面的使用价值计算遗产税。如果按照标准市值，几十年前以几千美元买入的土地，现在可能价值几十万美元，特别是好地段的土地升值更快。而按照农业使用价值，一般采用的算法是：土地价值＝（土地一年的租金－这一年土地所缴纳的财产税）／联邦农业贷款的年利率。若土地没有出租，则租金按同类可比土地的平均年租金计。这一算法得出的土地价格一般大大低于其市价，故税法又规定，要享受以上优惠，这一土地必须被死者在死前8年以上用于农业生产。由于美国是一个对遗产继承课征重税的国家，遗产税的税率高达55%，因此，这一优惠政策对于农业生产的继续起到了巨大的刺激作用。又比如，加拿大对境内的不动产征收财产税，不动产主要包括土地、房屋建筑物和机器设备。税法规定，农业的机器设备虽然属于不动产，但可以免于缴纳财产税；对于应当征收财产税的其它农业财产，在对其进行评估作价的时候，可以采用比较优惠的估价标准，以减轻对农业财产的重复征税。
二、对于我国农业税制改革的借鉴与启示
我国农业税制改革，既要从我国农村的现实出发，又不能完全圃于既有的现实，必须具有一定的超前性，要符合未来市场经济条件下农业发展的要求。西方市场经济发达国家农业税收制度的一些经验值得我们借鉴。
1.废除农业税和农业特产税，扩大增值税和消费税的覆盖范围。
我国在建国初期专门征收农业税的原因是当时农业税占国家收入的比重极大，随着我国工业化进程的推进，农业税和农业特产税在整个税收收入中所占比重已经越来越小。2001年农业税加农业特产税扣除减免后仅仅为300亿元，占全部税收收入的比重不到2%。因此，借鉴西方发达市场经济国家的经验，取消单独设立的农业税和农业特产税，并不会对我国的财政收入造成较大的冲击。因此，重新构建我国农业税制的第一步，就是取消农业税和农业特产税，并将增值税的征税范围扩大到农业部门，将消费税的课征范围扩展到农产品，实现对农业部门流转额的税收调节。具体而言，从事农业生产经营活动的单位和个人就其所获得的全部销售额减去生产经营成本费用后的余额（即增值额）缴纳增值税，适用现行13%的低税率；对于农业生产者自产农产品的销售，应当改变一律免税的做法，按照13%的低税率征收增值税。对于从事某些特定农林产品的生产和销售的单位和个人，应当依法征收消费税，这些农林产品包括：对人类健康有害的烟叶、烟丝等；贵重或非生活必需品，如海参、鲍鱼、干贝、燕窝等等。
2.开征农业所得税，统一征收土地使用税。
农业所得税是一种现代化的税种，具有税负公平、操作规范的优点，多数发达市场经济国家都采用所得税来实现对农业的调节。因此，重新构建我国农业税制的第二步，就是尽快建立起符合我国国情的农业所得税制度，将现行企业所得税和个人所得税的征收范围扩展到农业生产企业和农民。具体而言，从事农业生产经营活动的单位和个人，必须就其来自农业部门的全部收入扣除必要的生产成本、费用之后的差额（即应纳税所得额）缴纳所得税。此外，还应当把现行的耕地占用税和城镇土地使用税合而为一，统一称为土地使用税。税制设计可以遵循“农业用地的总税负低于非农业用地的总税负，优等地的税负高于中等、劣等地的税负”的原则进行。通过开征土地使用税，可以保护极度稀缺的耕地资源，控制滥占、滥用土地的行为，调节不同土地使用者的级差收益，增加国家的财政收入，从而调节土地使用行为，促使土地使用者合理使用土地。
3.在增值税、消费税、所得税和土地使用税中，都给予农业和农产品一定的优惠政策。
在初步建立了现代化的农业税收体系之后，我们需要按照国际通行的做法，在这些具体税种中给予农业和农产品一定的倾斜政策，以支持我国农业和农村经济的持续健康发展，这也正是重新构建我国农业税制的第三个步骤。具体而言，在增值税方面，我们可以借鉴法国的做法，对农产品适用较低的税率，对于年纳税收入在一定金额以下的农业纳税人，可以由其自行选择缴纳增值税或是免于缴纳增值税。在所得税方面，可以借鉴美国的做法，允许农业生产者个人和农业企业在计算应纳税所得时选择现金收付记账法，防止因为赊销过多而影响农业生产者的资金流动性；可以将一定时期内的全国农民人均收入作为免税额，并实行起始税率较低，累进幅度较小超额累进税率。在消费税方面，可以适当降低甚至免除一些之前征收农业特产税的农林产品的消费税，比如茶叶，已经从建国初期的奢侈品变成了人们日常生活的必需品，无需再征收什么额外的税收来限制它的消费。在土地使用税方面，可以对非农用地实行税负较重的原则，而对从事山地、荒地、滩涂等开发性生产的项目，可给予一定期间的减免税收；对于贫困地区、劣等耕地或因受自然灾害而减产绝收的应该提供减免税。
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