我国所得税优化的对策分析，本文主要内容关键词为：所得税论文,对策论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、所得税优化的理论依据
所得税优化是税制优化理论研究的重点，从西方税收理论研究的发展动向来看，主要集中在以下几个问题上：
（一）关于所得税税率问题
在传统的税收理论框架下，一般认为具有较高支付能力的人应支付较多的税收，即适用更高的税率，但这是在政府对有关信息无所不知的假设前提下所得出的结论。而现实的政府只能拥有不充分的信息，在这一较为严重的约束条件下，依据传统理论能否达到所要求的公平目的是值得怀疑的。从效率方面来看，所得税所带来的变形损失大小直接与边际税率高低相联系，提高边际税率从而获取超额税收往往以变形损失的增大为代价，这便给优化所得税提出了一个理论课题。优化累进所得税理论是维克里在1946年首先提出来的，与莱姆齐不同的是，他将不充分信息作为一个突破口而不是作为隐含条件来处理，从效率与公平两大原则并重来加强税制对经济行为主体的激励作用，使设置出的税率既能促进再分配目标的实现，又不致于影响诸要素投入的积极性。
最优所得课税理论认为：在政府目标是使社会福利函数最大化的前提下，社会完全可以采用较低累进程度的所得税来实现收入再分配，如果把收入和闲暇之间的替代关系考虑进来，累进程度较高的所得税会削弱工作、劳动的积极性，扭曲工作——闲暇的关系，带来额外负担，这就是通过高累进税进行收入再分配的“成本”。对此，斯蒂格里茨(StingLitz)用图示比较分析了比例税和简单累进税的超额负担。（注：郭庆旺，赵志耘：“最适课税论与我国税制改革”，《地方财政》，1998年第2期。）
如图1所示，比例所得税所筹借的税收收入(A[,2]E[,2])要大于来自累进所得税的税收收入(A[,1]E[,1])，相反，比例所得税的超额负担(E[,2]F[,2])则要小于累进所得税的超额负担(E[,1]F[,1])。这一结论的政策含义就是优化的企业所得税税率尽量采用比例税率。
对于个人所得税税率，米尔利斯从社会公平与效益的总体考虑出发，提出了“倒u型”理论：(1)对中等收入者实行高税率能使变形损失保持在同一水平的基础上获得更多的税收收入；(2)对低收入者实行低税率，有利于增进其福利，体现社会分配的公平；对高收入者实行低税率有利于改善效率，强化刺激，增进总的社会福利。这一结论的政策含义，表明对高收入者实行高税率并非总是有益的，降低最高边际税率可能来得更有效率，更能达到目标。
（二）关于税基优化问题
对于税基的优化，优化所得税理论认为采用宽广的税基有利于公平与效率目标的实现。其理由有三：(1)所得税促进经济发展的效应，部分取决于对经济行为的覆盖面大小，否则就会产生扭曲，除非这种经济行为的扭曲是有意造成的（如出于政治理由），这种后果必须防止（注：[加]理查·M·伯德著：《税收政策与经济发展》，中国财政经济出版社，1996年。）；(2)过窄的税基将无法体现支付能力的收入项目尽可能涵盖，对于公平是一大较为严重的损害，同时会挫伤纳税人履行纳税义务的积极性，逃税行为的增加会恶化收入分配效果；(3)同其他很多税种相比，所得税的一个理想特征是普遍性，有理由表明，税基越普遍，所产生的副效应越小。出于这一考虑，西方经济学家设想出一种对广义所得征税的所得税制，广义所得被称为"S-H-S"所得（注：这一所得概念是山熊兹(Schang)、海格(Haig)和西蒙斯(Simangs)在20世纪70年代加以阐明的，故得此名。）。建立在这一概念上的所得，试图将实物所得、未来所得、自我服务所得、已实现或自然增长的资本所得、国外来源所得、遗产赠与所得等项目囊括殆尽。
（三）关于所得税管理问题
坦齐曾在1987年指出，税收管理对于决定实际的（或有效的）税收制度而不是法定的税收制度起着关键作用（注：转引自理查德·M·伯德，米尔卡·卡萨内格拉·德·韩舍尔著：《发展中国家税制改革》，中国金融出版社，1994年.）。现实中的税收制度永远只能在既有的税收环境下运行，因而比优化税收理论描述的要复杂得多，其中税收征管的难易程度和征税成本高低直接影响到优化税制的设置（注：许建国：“优化税收理论释义”，《涉外税务》，1999年第4期。）。故此，那些在理论上具有相当魅力的优良税种（如能力税）永远只能停留在理论设计阶段。优化税制的实践如果不充分考虑与征管的协调性，那么很有可能有违我们设计的初衷。因此，必须将优化税制理论与税收征管结合起来，而要做到这一点，必须把研究的重点从消费者的偏好转移到税收征管的技术问题上来（注：约·斯林孟德：“优化税制理论与税制优化”，《税收译丛》1997年第5期。）。在对税收管理的依赖上，所得税制似乎要更高一些。如果所得税管理水平达不到要求，其所产生的消极刺激效应较之消费税或财产税造成的后果更糟，因为经济实体对所收边际收入受到的冲击更为敏感。（注：[加]理查·M·伯德著：《税收政策与经济发展》，中国财政经济出版社，1996年。）
优化所得税制的关键就是优化所得税管理，而优化所得税管理又不是存在于人们的意念之中。我们习惯于用税收水平来检测税收管理的有效性，而更精确的尺度常常被人们置于脑后，那就是“照章纳税差距”(compliancegap)——即实际税收和潜在税收之间的差距，这势必无形中加大了我们的认识时滞。对税收管理的忽略以及认识的滞后对所得税制产生的影响是不可估量的，而这往往正是现实税制改革中一次又一次犯下的通病，不得不引起我们的高度关注。
二、我国企业所得税优化对策
1、统一内外资企业所得税制，将现行企业所得税与外商投资企业和外国企业所得税合并，制定统一的企业所得税法，改企业所得税制为法人所得税制。(1)部分缴纳企业所得税的组织为非企业形式，征收企业所得税名不符实。目前我国存在着一些自收自支、企业化管理的社会团体，以及财政差额管理的事业单位，它们不具备企业的性质；而法人是指依照国家法律成立、有必要的财产和组织机构，独立享有民事权力和承担民事义务的社会组织。(2)在现行工商企业登记制度下，一个独立核算的法人可派生出若干个独立核算的非法人组织，这些非法人组织在法律上并不独立承担民事责任，而它却是一个现行税法上规定的独立的纳税人，这不利于企业明确自己应享有的民事权利和承担的民事义务。目前，企业和其他经济组织经营形式多样化，大量小企业挂靠在法人单位名下，以非法人的方式经营，实际是个人承包或租赁。笔者认为，对法人不完全拥有财产所有权的分支机构，不宜汇总缴纳法人所得税，而应由工商部门发给法人登记执照，单独征收法人所得税或个人所得税。
2、根据我国现阶段经济尚不发达地域广大、地区经济发展不平衡、亏损面大的实际情况，应适当降低现行企业所得税税率，制定统一的二档比例税率，即法定所得税税率定为30%，对年计税所得额在10万元以下的企业，所得税税率定为20%。全国所有企业都执行统一的二档比例税率，不再划分内资或外资企业，实现“有所得征税，无所得不征，所得多的多征，所得少的少征”的征税原则。
3、建立税前扣除制度，彻底改变税法从属于财务制度的状况。企业所得税的计税依据是计税所得额，税前各项列支的范围和标准是否统一，是否准确，是坚持以法治税，强化所得税管理、保护所得税税基的关键。针对现行企业所得税税法存在的问题，有必要对内外资企业计税所得额的计算和成本、费用、税金、损失等扣除中各项列支的范围和标准进行统一：(1)对固定资产划分的标准和固定资产折旧的提取，可参照《外商投资企业和外国企业所得税法》的规定，对各行业作出明确规定。(2)对工资的扣除，统一执行计税工资的办法。由税务机关与有关部门商定不同行业，不同地区的计税工资标准以及突破最高限额的限度和条件。(3)对企业业务招待费、上交行政管理费的提取，可区分销售收入、收益性收入和不同行业分别规定提取的比例。(4)对坏账准备金、商品削价准备金等的提取比例和条件，可分行业作出明确规定。(5)对事业单位和社会团体的税前扣除作出单项规定。
4、规范和减少税收优惠。税收优惠体现政府对产业或宏观经济发展的取向，但优惠的存在会影响到价格的形成进而影响资源的优化配置。目前我国企业所得税优惠政策体现最为突出的是对内外资企业的区别对待。1994年我国内资企业所得税实际税负低于法定税率10多个百分点，而外资企业平均税负不足11%，也远低于法定税率（注：转引自傅道鹏：“有效税制理论与我国税制改革”，《财政研究》1999年第5期。）。这里面固然不能排除征管上所出现的问题，但更重要地反映了我国税收优惠政策过多、过滥及不规范，浓厚的“成份论”与“地区论”给我国经济发展势必带来不良影响。规范和减少所得税优惠是我国下一步税制改革的重要目标之一。事实上，这种政策导致的税负歧视已经造成了全局性伤害，对宏观经济产生了严重的负面效应。改变歧视性税负政策的做法，不是取消对外资企业的优惠，而是取消对内资企业的歧视。（注：中国社会科学院经济所宏观课题组：“寻求更有效的财政政策”，《经济研究》2000年第3期。）
三、我国个人所得税优化对策
1、个人所得税模式的选择。在这一问题上似乎没有多大的观点分歧，均主张实行综合分类所得税制。因为从我国实际情况考虑，无论是在原则上、政策上还是在管理上，部存在重要的分类征收因素。比如如何妥善处理“挣取所得”(earned income)和“非挣取所得”(unearned income)，如何给予某些项目以鼓励或照顾，如何解决工资、薪金以外的较分散和较隐蔽的收入给征收带来的困难等等。综合因素的需要是基于这样一种理念，即对于不同来源的所得均应平等地征税，同时又能对偷漏税收设置“第二道防线”。仅根据综合所得税制对管理和纳税人意识的高要求这一点来看，笔者认为，采用综合所得税制只能作为我们的远期目标，比如说到2010年或以后才能考虑着手实施，正如Rezende曾于1976年指出的那样，适当修订的分类所得税制，较之走向无效的综合制，对多数发展中国家更为适合（注：[加]理查·M·伯德著：《税收政策与经济发展》，中国财政经济出版社，1996年。）。在我国目前宜选择那些相对稳定、构成纳税人收入主体、易控管的项目（如工资薪金所得、承包经营所得、劳务所得、生产经营所得）由个人申报，采用统一的超额累进税率，而对偶然所得、稿酬所得、财产转让所得、特许权使用费所得、其他所得仍实行分类征收，实行源泉扣缴，在管理与经验跟上来以后，逐步缩小范围。
2.税率结构调整。个人所得税的税率结构通常包括两方面内容：一是不同所得项目之间的税率构成；二是同一所得项目不同收入级距间的税率构成。无论哪一方面发生变化都会直接改变个人所得税制的效果。
从第一方面的内容来看，目前我国劳动所得与其他项目所得的税率倒挂，不甚合理。从整体上考察，我国个人所得税事实上只不过是对国民经济中有组织的那一部分所征的工资与薪俸税而已，因为调节的作用点似乎主要集中在工资与薪金之上。在我国个人所得税中近40%来自工资所得，主要由各企业代扣，而主要高收入阶层的收入来源并非来自薪金”（注：许健：“财政政策的困境及对策”，《财贸经济》，2000年第1期。）。这种倒挂的税率结构所带来的调控点错位，无益于我国收入调控意图的实现，与我国收入差距不断拉大的实际形成鲜明的反差。据统计，占全国人口不到3%的高收入者，其存款已占全国城乡居民存款总额的28%。事实也证明，非正常收入对我国收入分配差距拉大产生了很大的影响（见表1）。发展经济学认为，在富人储蓄倾向较高的情况下，增加储蓄有利于促进经济发展。但应该注意到的是，我国经济发展所面临的问题不是某些西方国家由于储蓄短缺所造成的，而是由于国内需求乏力。基于这一前提，我们通过减少储蓄，扩大需求，反而会增加就业和收入，再分配政策对促进经济增长的意义更大。从这一意义上看，我国个人所得税的税率结构必须调整，从重点调控工资薪金转移到其以外的项目上来。
表1 非正常收入对中国居民收入分配差距基尼系数的影响(1988)
正常收入分配差距 非正常收入分配 总收入分配差距
基尼系数差距基尼系数基尼系数
城镇居民
0.16890.1058
0.2747
农村居民
0.28980.0829
0.3727
全国民居
0.29610.9270.3888
资料来源：陈宗胜《经济发展中的收入分配》，上海三联书店，1991年。
从第二方面的内容来看，某一项目税率的累进性取决于三个因素(1)边际税率高低；(2)间距宽窄或级距多少；(3)最低免税额大小。通过三者的不同组合可改变税率的累进程度，但每一方法对税收政策的其他方面都有不同影响（注：[美]斯蒂芬·R·小刘易斯：《寻求发展的税收：原则与应用》中国财政经济出版社，1998年。）。通过计算表明（注：[美]斯蒂芬·R·小刘易斯：《寻求发展的税收：原则与应用》中国财政经济出版社，1998年。）：在最高边际税率不变的情况下减少级次，可以降低高收入区间与低收入区间的累进程度。在我国目前情况下，工资、薪金不能作为调控重点，同时处于高税率档次上的人数微乎其微，因此可以将工资薪金的最高边际税率适当降低，同时拉大级距、减少级次，这与笔者前面所提到的累进税率优化理论是相吻合的，同时也符合世界税制的发展趋势（见表2和表3）。
表2 主要OECD成员国个人所得税税率下降情况%
1985～1996年 下降占1985年
国别
下降的幅度税率的百分比
澳大利亚 13.0
22.0
加拿大 5.0
15.0
丹麦 11.0
15.0
法国
1.22.0
德国
3.05.0
意大利14.0
22.0
日本 10.0
17.0
荷兰 12.0
17.0
瑞典 25.0
31.0
英国 20.0
33.0
美国 10.4
21.0
平均 13.3
21.0
资料来源：《税收译丛》1997年第3期，转引自徐进：“关于个人所得税主体地位的比较与分析”，《财贸经济》1998年第11期。表3同。
表3 主要OECD国家个人所得税边际税率和税率档次变化情况
上面的数据尽管不能为我们提供一个具体的模式，但给我们提供了一个改革的思路。我国的税率结构无论是从哪方面看都有调整的必要，特别是对工资薪金的税率。具体措施可以将工资薪金项目的税率从9档降为5～6档，拉大抵档的间距，并适当将最高税率下降5个百分点左右；将个体工商户的生产、经营所得与承包经营、承租经营所得项目的税率从5档降为3档，而又提高边际税率，与工资薪金齐平；对偶然所得、特许权使用所得、财产转让与租赁所得实行分2至3档加成征收。如果结合综合项目的累进税率设计，可改变我国个人所得税税率结构的状况。
3.费用扣除和免税项目。对各个应税项目，特别是综合征税项目，应根据纳税人的不同情况，合理确定基本费用扣除和其他单项扣除，具体包括纳税人为取得收入而支付的有关必要费用，生活费、抚养子女、赡养老人以及与之相关的教育、残疾、保险等费用。实行扣除费用标准指数化，随物价上涨作定期调整。同时，免税项目尽量减少并要有清晰，明确的界定。建议提高扣除费用标准（1000元）；取消对外籍人员的附加扣除，实行平等征税；取消股票转让所得免税；各种补贴、津贴、福利费、离退休工资等都应纳入征税范围，尽力扩大个人所得税税基。
4.加强个人所得税的征收管理。我国目前个人所得税征收率不足50%，征管形势不容乐观。从近几年个人所得税的增长势头来看，基本上呈现出几何级数增长，1994年收入为72.67亿元，1995年为131.39亿元，1996年为193.06亿元，1997年为259.5亿元，1998年为300多亿，年平均增长高达52.8%左右（注：许健：“财政政策的困境及对策”，《财贸经济》，2000年第1期。），这从另一侧面说明我国个人所得税的征管潜力十分巨大。在今后一段时期内，我国加强征管的重点在于税源较为分散和隐蔽的项目，稽核对象主要是高收入者以及外国个人。主要措施包括加大处罚力度，增加稽核频率，实行法人和自然纳税人的全国统一编码，推广信用证和个人支票制度，还可以借鉴韩国、日本的做法，实行绿色或蓝色申报制度等。
标签：企业所得税论文; 美国个人所得税论文; 税收原则论文; 企业所得税计算方法论文; 个人所得税税率论文; 企业税率论文; 所得税费用论文; 企业税务论文; 项目分析论文; 财贸经济论文; 税收论文;